（企业管理专业论文）我国税制结构优化的若干问题探析.pdf

华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 i 摘摘 要要 税制结构合理与否，不仅影响到政府的财政收入状况，而且事关国民经济总量及 各项重要经济指标。随着我国社会主义市场经济体制的完善，我国税制结构出现了许 多问题，优化税制结构这一课题愈来愈受到重视。如何适应我国新经济环境下出现的 新情况、新问题，进一步深化税制改革，优化税制结构，使之适应社会经济的发展， 这己越来越迫切地需要我们研究解决。 本文将我国税制结构优化问题作为研究核心。从我国税制结构现状分析入手， 研究了我国税收制度的发展历程、税制结构构成、现行税制结构存在的主要问题以 及问题形成的原因。实证研究中，从弹性学的角度，分析我国现行直接税、间接税 关系，计算了我国税制比率弹性。另外，选取我国 19852004 年间的时间序列数据， 对各主要税种与 gdp 做了相关性分析，并结合财政支出因素，进一步分析了我国税 制结构。最后参考国外税制改革经验，结合我国税制结构现状，提出了优化税制结 构的策略和措施。 为了突破传统的理论研究模式，本文采用了理论分析与计量研究相结合的方式， 侧重于数理分析。并试图从不同的研究角度分析我国的税制结构，引入了改进的 branson and lovell(2001)的线性规划模型量化非税环境对 gdp 的影响，采用了 pearson 相关性分析，并建立了多元线性回归模型。本文的研究将为我国税制结 构优化问题提供一定的理论及实践参考。 关键词：关键词：税制结构 税制优化 直接税 间接税 增值税 所得税 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 ii abstract taxation structure reasonable or not, not only affects governments financial revenue condition, but also has a critical relationship with the national economys total quantity and every important economical index. along with the consummation of our countrys socialist market economy system, the taxation structure appeared many questions. optimizing taxation structure receives increasingly regards. how to adapt new situations and questions which just appeared in the new economic environment, and further deepen taxation reform and optimize taxation structure, finally, make it adapt social economy development, this question need to be solved by us urgently. this article chooses optimizing taxation structure as research core. begin with the taxation structures present situation, and studied on the development of the tax system, the composing of the taxation structure and the main questions of the present taxation structure as well as the reasons for the present questions of the taxation structure. in the empirical research, on the point of the elasticity, analyzed the relationship between the direct tax and the indirect tax, and calculated the elasticity of the taxation structure. in addition, selected our country 1985-2004 years time series data, conducted a relative analysis between the main tax and gdp, then considering the expenditure factor, conducted deep research about the taxation structure. finally, referring to the overseas tax system structure optimization reform experience, and base on our country taxation structures present situation, proposed strategies and measures to optimize taxation structure. in order to break through traditional theory research pattern, this article has used both theoretical analysis and computational research, stressed on the mathematical analysis. this article tried to analyze the taxation structure from different research view, introduced a linear programming model to quantify non-tax environments influence to the economical growth, adopted the pearson relative analysis, and established multi-factor linear regression model. this articles research will provide certain theoretical and practical reference for optimization of taxation structure in china. keywords：taxation structure; taxation optimization; direct tax; indirect tax; increment duty; income tax 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研 究成果。尽我所知，除文中已经标明引用的内容外，本论文不包含任何其他个人或 集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出贡献的个人和集体，均已在 文中以明确方式标明。本人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名： 日期： 年 月 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，即：学校有权 保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。 本人授权华中科技大学可以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检 索，可以采用影印、缩印或扫描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本论文属于 （请在以上方框内打“” ） 学位论文作者签名： 指导教师签名： 日期： 年 月 日日期： 年 月 日 保密，在 年解密后适用本授权书。 不保密。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 1 1 引言引言 1.1 本文研究背景本文研究背景 税收是国家实行宏观经济调控的重要经济杠杆之一。适度的宏观税负水平，规 范的税收政策，科学的税制结构，可以有效调节国民收入再分配，引导资源优化配 置，推动产业结构升级和经济增长，促进全民充分就业和社会稳定。合理的税制， 统一的税法，公平的税负，对于理顺中央与地方之间、国家与企业之间的分配关系， 促进企业公平竞争，具有非常重要的意义1。税制结构是指一个国家依据本国国情和 财政需要，选择若干不同性质和作用的税种组成有主有次、相互配合、相互制约、 结构严密的税收体系。一方面，税制结构受经济增长的制约，另一方面政府对税制 结构尤其是主体税种的选择，客观上引导着社会资源配置，从而影响一个国家的经 济增长。税收和经济是相互影响的，良好的经济环境是良好税制形成的基础，而良 好的税制又会进一步促进经济发展。税制结构是税收制度的重要组成部分，其合理 完善与否，不仅关系到政府是否能够取得足额的税收收入，而且直接影响到整个国 民经济的发展。 我国的税制改革已经走过了五十多年的历程，税种从简单到复杂，税制从不规 范到规范。但是，我国现行税制的基本框架总体上还是 1994 年税制改革所确立的， 同十几年前相比，我国的经济环境、社会环境和政治环境都发生了翻天覆地的变化。 如中国己经加入了 wto，经济全球化和市场化程度不断提高，信息技术发展迅猛， 知识经济崭露头角，财政体制不断改革，居民收入分配差距拉大，社会文明不断进 步，公民纳税意识逐渐增强等。这些变化，使得现行的税制同其赖以生存的经济社 会环境之间出现了诸多摩擦，从而使得我国现行税制面临着严峻的挑战。 另外，我国的改革开放和现代化事业，正处于前所未有的大转变过程中，国家税 收和税收学科的发展正面临着极大的挑战。随着我国社会主义市场经济体制的完善， 在国际经济新的发展潮流的促使下，税制结构出现了许多问题，优化税制结构这一课 题愈来愈受到重视，如何适应我国新经济环境下出现的新情况、新问题，进一步深化 税制改革，优化税制结构，使之适应社会经济的发展，己经越来越迫切地需要我们研 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 2 究解决。本文试图从我国税制结构的现状分析入手，通过分析我国税制结构运行过程 中存在的问题，提出适应我国经济发展需要的合理的税制结构。 1.2 国内外研究现状国内外研究现状 1.2.1 国外研究现状国外研究现状 前世界银行工业部顾问基恩马斯顿认为，低税负国家或税负适中国家的经济增 长速度要明显快于高税负国家，税负水平的提高是以牺牲一国的经济增长为代价的， 税负提高 1%就会引起 gdp 增长率下降 0.36%。他同时指出，税负变化对高、低收 入国家的影响不同，税负增加 1%，低收入国家经济下降 0.58%，而高收入国家经济 下降 0.34%，二者相差 0.24 个百分点2。世界银行 1987 年的一份调查资料显示，一 国最佳宏观税负水平与该国的年人均 gdp 正相关，年人均 gdp 在 750 美元左右的 国家，最佳宏观税负率为 20%，而即使年人均 gdp 在 2000 美元以上的中等税收国 家的最佳宏观税负也只有 23%。另外，统计表明发展中国家平均税负水平只有 17% 左右， 有的不足 10%3,4。 普罗瑟比较了 24 个 oecd 国家 19601989 年人均真实 gdp 增长率和对收入、利润征收的税收占 gdp 的比例，计算二者的相关系数是-0.52，平 均税率提高 0.05%，会使经济增长率降低 0.4%5。卡拉斯利用 11 个 oecd 国家 1960 1992 年数据，发现宏观税负永久性地提高 1%，最初是使人均真实 gdp 下降 0.6% 到 0.7%，在以后 3 到 4 年内继续低于其趋势值6。mendoza、milesi、ferretti、asea、 king 采用内生增长模型，对美国经济进行模拟分析后表明，税率变动 10%，虽然导 致长期投资率变化 1 到 2 个百分点，但产出的长期增长率只改变约 0.2 个百分点，从 而支持了税收基本不影响经济长期增长的观点7,8。 在经验研究方面，格里森的研究结果是税收与经济增长负相关9。雷诺兹利用分 类和对比方法，揭示出边际税率与经济增长负相关10。凯斯特和科门迪以 63 个国家 19701979 年的数据，检验了平均税率和边际税率对经济活动水平和增长率的影响， 发现在考虑到人均收入与经济增长的相关性后，税率对经济增长的显著负效应就消 失了，但在考虑平均税率时，提高边际税率对经济活动水平具有负影响11。斯托克 等认为：税收对经济增长的潜在影响趋势还不明显，研究结果相互之间的差异很大， 税收的影响从 0 到 8%都有可能12。斯卡利分析了美国 19291989 年经济增长与联 邦、州和地方税收占 gdp 比重的关系，发现在宏观税负超过 23%时美国经济增长率 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 3 下降13。哈尔和雷分析了增加政府支出和等量减税使国债占 gdp 比重提高 3%对经 济长期增长的影响，发现采取减税政策更好14。 关于直接税与间接税最优比率的研究，scully 认为间接税与直接税占 gdp 的比 率分别为 9%和 11.3%时，能使新西兰经济增长最快15。branson and lovell 使用新西 兰 19461995 年的数据，研究了税制结构与经济增长之间的关系，得出的实证结论 是当宏观税负平均为22.5%时， 税制比率的平均值为0.54， 意味着65%的直接税和35% 的间接税的组合最优16。另外，engen and skinner、tanzi and zee 认为税收负担和经 济增长率为负相关关系，税制结构与经济增长率之间的相关关系不很明确17,18。 另外还有一些学者在研究税制结构时，结合财政支出因素做了很多相关研究。在 经验分析方面，赫尔姆斯在研究税收对州和个人收入增长的效应时，第一次证明了控 制或考虑州和地方的财政支出政策有利于确定州和地方税收的效应。他利用美国48个 州19651979 年的年度数据，结合财政支出分析了州和地方政府的税收对经济增长 影响。经过回归分析发现，增加税收或使用费并用于转移支付，对州的个人收入有显 著的负效应。相反，所有财政支出变量的系数都显著为正，说明财政支出用于公共服 务而不是转移支付时具有激励效应。而且，由于财政支出的系数都大于税收和使用费 变量的系数，这表明通过增税来增加公共服务供给对经济增长率具有正的效应。例如 利用财产税收入增加教育支出0.1%，短期可以提高个人收入0.060%，通过增加其他税 收收入来增加高等教育支出0.1%，可以提高个人收入0.104%。不同的支出去向和资金 的使用效益决定着税收的完整效应。削减不利于经济增长的财政支出，增加能够促进 经济增长的财政支出，可以提高税收对经济增长的贡献。因此结合财政支出考虑时， 税收对经济增长的影响不一定是负的19。 穆菲迪与斯通利用美国 50 个州 19621982 年的数据，分析州和地方税收对制 造业投资和就业影响时，也考虑了政府支出。估计结果是税收和其他财政收入在 5% 水平上显著，税收占个人收入的比重增加 1%用于转移支出，会使制造业部门的净投 资下降 9%，就业下降 5%。教育、卫生、高速公路、其他财政支出和财政盈余或赤 字的系数联合显著为正，它们表明在税收不变时，通过减少转移支出而增加这些财 政支出，会提高净投资和就业的水平。失业保险福利变量在净投资方程中不显著， 但在就业方程中显著为负20。米勒与鲁赛克利用 39 个国家 19751984 年的政府收 支数据对经济增长进行了回归分析，发现关于财政收支结构的增长效应：一是通过 国债增加国防支出，发展中国家一般会降低经济增长，而在包括滞后财政变量的回 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 4 归中是提高了发达国家的增长率；其次，通过国债增加教育支出，提高发达国家的 经济增长率，但在使用同期财政变量的回归中是降低了发展中国家的增长率；第三， 通过发行国债增加卫生支出或社会保障支出，降低了发展中国家的经济增长率，但 在发达国家的效应不显著21。努普提出一个包含人力资本积累的内生增长模型。在 这个框架中，对美国经济进行了消减转移支付、公共投资、公共消费、政府购买和 财政总支出等 5 种政策实验，他发现减税具有较大的福利效应，但削减公共投资占 总产出比重 1 个百分点，即使同时削减资本税，也会使经济增长下降 0.1%，福利减 少 1.5%。因此如果主要依靠压缩公共投资来削减政府规模不一定能够促进经济增长； 压缩公共消费可以提高福利，同时减税也可轻微促进经济增长。因此，削减政府规 模的增长和福利效应，即取决于对各种税收的减税组合，也取决于对各种财政支出 的减支组合22。 理查德在他们的实证模型中结合了税收和政府支出两个变量23，他们按照 barro 和 mendoza 增长模型中的分类标准将主要财政变量划分为四大类，对 22 个 oecd 国家从 1970 到 1995 年的数据进行分析，研究了财政政策对长期经济增长的影响作 用24,25。他们发现税收结构和支出结构对经济增长产生影响。扭曲性税收会抑制经济 增长，而非扭曲性税收则不会，生产性政府支出会促进经济增长，而非生产型支出 则不会。他们的研究结果与 barro 增长模型中的预言相一致26。德沃拉俭等的分析表 明公共支出尤其是生产性公共支出对经济增长具有正效应，但是各种公共支出的效 应不仅取决于它们自身的生产率，而且还取决于它们在总公共支出中所占的比重27。 因此，当生产性公共支出所占的比重过高时，它对经济增长的边际效应就成了负的， 这种现象在发展中国家尤为突出。 1.2.2 国内研究现状国内研究现状 关于宏观税负的实证研究，我国学者王军平界定了宏观税负测度的指标和公式， 评价了目前我国宏观税负的水平，通过计量模型分析，得出了宏观税负每提高一个 百分点使 gdp 增速下降 0.02 个百分点的结论28。李中华等以 1979-1990 的数据为 基础，对中国宏观税负与 gnp 增长之间的数量进行了相关分析，然后用其得出的函 数关系求出了保证 gnp 增长率最大的最佳宏观税负。此外，我国还有一些学者做了 有关宏观税负的定性研究29。许建国研究了政府的征税行为及其经济效应，并从经 济发展的宏观、动态角度，深入研究了与经济发展相关的重大税收理论和政策问题 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 5 30。靳东升等认为，我国宏观税负的 19972001 年恢复性持续增长是在税制没有较 大变化的基础上取得的，既不是企业负担的增加，也不是社会负担的增加，而主要 是我国社会主义市场经济秩序的好转，税务机关依法征税的加强，提高税收在 gdp 中的比重31。张培森研究了税收与经济增长的协调增长，他认为经济增长及幅度决 定税收增长及幅度，税收增长及幅度反映经济增长及幅度。由于各种因素的影响， 税收增长及幅度常常与经济增长及幅度不一致，甚至相背离，但他们总是以经济增 长为轴线上下波动，且从长期来看，其上下波动的幅度应相互抵消32。曾国安等认 为 20 世纪 90 年代中期以来，中国宏观税负水平呈长期上升之势，中国税收收入高 速增长，税收增速长期超过经济增长速度。虽然部分税种收入增长与其对应的经济 税源的增长大体上保持同步，但整体来看，近十多年来中国税收收入增长速度过快， 宏观税负水平过高，与国际上出现的税负水平下降趋势是相悖的33。 在研究税制结构与经济增长关系上，国内学者纪志明用 19852001 年的数据实 证分析发现，间接税对经济增长存在明显的负向作用，直接税作为一个整体与经济 增长呈现出正相关关系34。国家税务总局“直接税与间接税的关系”课题组经验研究 表明：直接税税负水平比较高的国家都是高收入国家，间接税税负水平比较高的国 家都是低收入国家，随着经济的发展、总体税负水平的上升，直接税税负水平呈上 升趋势35。金雪军等研究表明关税水平的降低伴随着实际国内生产总值的增加和资 本生产效率的提高，关税水平对国内生产总值有显著的影响，系数是-0.010936。 此外，在财政支出结构与经济增长关系的研究中，邵伟钰认为社会文教费和国 防费的产出弹性为正值，而且社会文教费最有产出弹性，每增加 1%，gdp 大致可 增加 2.557%，经济建设费、行政管理费和其他支出的产生弹性为负37。曾娟红等通 过运用我国 19802000 年之间的各项数据进行实证分析得出：在财政支出结构中， 行政管理支出与经济增长之间呈负相关关系，社会文教支出和国防支出与经济增长 之间呈正相关关系38。管锦岭认为经济建设支出和社会文教支出与经济增长正相关， 但社会文教对经济增长贡献率要低于经济建设支出，国防支出对经济增长负相关39。 尹宗成则根据我国 19782003 年的统计数据，利用向量自回归和脉冲响应函数分析 了我国不同种类的财政支出对 gdp 的影响，发现社会文教费支出对 gdp 影响程度 最大，其次是经济建设费支出40。 我国学者在结合财政收支因素，研究税收对经济增长影响的文献并不多。马栓 友利用我国 19811999 年数据分析指出，税收对经济增长率的影响必须同时考虑财 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 6 政支出。他认为所得税、农业税、包括关税在内的工商税与经济增长显著负相关。 优化财政支出结构的基本方向是：利用所得税、农业税、工商税与其他预算收入来 增加对地质勘探和工业、交通、商业部门事业费及文化教育支出的投资，这样可促 进经济增长。但应减少转移支出和行政管理费等财政支出，否则会影响经济增长的 速度41。 对于我国税制结构优化的研究，大多是对策分析，如经庭如等、林桢从定性的 角度研究了我国税制结构的模式与发展趋势、现行税制存在的问题，并提出了我国 税制结构优化的政策建议42,43。丁淑芬、叶剑明等认为在我国经济转轨阶段，应逐步 优化税制结构，实行以直接税和间接税双重主体的税制，提高直接税在税收总量中 的比重，以提高财政支出效率44,45。而毛矛从理论分析的角度研究税制优化问题，从 税收与经济相互关系的分析得出税制结构优化的内涵和税制结构优化的目标46。 1.3 研究的主要内容及研究方法研究的主要内容及研究方法 1.3.1 研究的主要内容研究的主要内容 本文将我国现行税制结构中存在的主要问题作为研究的切入点，对我国现行税 制结构进行剖析，同时从实证分析角度研究了我国的税制结构，并对我国的税制结 构改革提出相应的政策建议。 第一章引言部分介绍了本文研究背景，国内外研究现状，本文研究的主要内容、 所采用的研究方法以及研究思路。 第二章分析我国税制结构现状。首先回顾我国税制结构发展历程，然后主要从 税种的性质和作用以及税收负担能否转嫁两方面分析我国税制结构构成，最后指出 我国现行税制结构存在的主要问题以及税制结构缺陷的形成原因。 第三章开展实证研究。首先分析我国直接税与间接税关系，利用改进的 branson and lovell(2001)的模型，量化了非税因素对经济增长的影响，并用调整后的直接税 与间接税比率与经济增长做研究，计算出了我国税制比率弹性。其次利用 pearson 相关系数检验，研究各主体税种与 gdp 之间的相关关系。最后考虑税收的使用也就 是财政支出的作用，建立多元线性回归模型，进一步研究我国的税制结构。 第四章参考国外税制优化改革经验，针对我国税收体制的现状，并结合第三章 的研究结论，提出优化我国税制结构，促进我国经济发展的策略和措施。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 7 1.3.2 研究方法研究方法 税制结构优化研究具有很强的对策性研究的特点，它需要对现实具体问题做出 具体的分析，因此它既需要源于实践的理论概括，又需要理论对现实问题做指导。 前人的研究中，大多是通过对策性研究和理论研究得出我国税制结构优化的政策建 议。 本文的研究采用理论分析与现实分析相结合的方法，研究中大量运用图表和数 字分析问题。另外，运用计量经济学中的线性回归模型进行经济现象的实证检验。 本文在总体上遵循理论框架、实证检验、结论和政策建议的研究范式。 1.3.3 研究思路研究思路 本文研究思路如图 1-1。 图 1-1 本文研究思路 我国税制结构现状 税制结构与经济增长关系的实证研究 优化税制结构，促进经济增长 结合支出因素 研究税制结构 主要税种与 gdp关系研究 直接税、间接税 关系研究 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 8 2 我国税制结构现状我国税制结构现状 2.1 我国税收制度发展历程我国税收制度发展历程 从建国至今 50 多年的时间里，我国的税收制度随着经济政治条件的变化而不断 发展变化。概括来说大致经历了四个阶段。 第一阶段为 19501957 年，这是国民经济恢复和生产资料私有制的社会主义改 造时期。税制改革的主要内容为统一全国税收，建立调整新税制。具体来说是在取 缔国民党政府统治时期各种苛捐杂税的基础上，根据当时多种经济成分并存的情况， 采取了多种税、多次征的复合税制结构，并以流转税为单一的主体税种。这种税制 结构基本上适应了这一时期经济状况的需要。 第二阶段为 19581978 年，这是开始全面建设社会主义和十年内乱时期。在这 一阶段，社会主义的全民所有制经济和劳动人民的集体所有制经济，占了绝对优势。 但由于思想上受“左”的错误影响，片面强调简化税制和保持原有的税收负担，漠视 税收的经济杠杆作用。税种越来越少，税目越来越粗，使税收在经济领域中的活动 范围大大缩小了。税制趋于简单化，进一步完善了以单一流转税为主体税种的结构。 税制改革的主要内容是改革工商税制和统一全国农业税。 第三阶段为 19791993 年，是改革开放开始进入社会主义建设新时期。随着党 和国家工作重点转移到社会主义现代化建设上来，税收的经济杠杆作用重新被人们 所认识和重视。国家对税收制度又逐步采取了一系列改革和调整措施，特别是进行 了两次利改税：第一步利改税自 1983 年 1 月开始实行，仍采用税利两种形式上交企 业利润，对不同规模、不同行业和盈亏情况的企业分别开征国营企业所得税；第二 步从 1984 年第四季度开始，从税利并存过渡到完全以税代利。在完善国营大中型企 业所得税办法的基础上，取消其他税后利润上交办法，统一改征调节税，将原来的 工商税一分为四，即分为产品税、增值税、营业税和盐税，充分发挥不同税种的调 节作用。 第四阶段为 1994 年至今实行的税收制度。经过 1994 年的改革，税种设置由原 来的 32 个简化为 23 个，初步实现了税制的简化和统一。这次税制改革是建国以来 的一次全面性、整体性、结构性和规范性的改革，无论从涉及范围还是改革深度看 都是前所未有的，对经济社会发展发挥了巨大作用。这次税制改革初步建立了适应 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 9 社会主义市场经济发展要求的税制体系的基本框架，规范了中央和地方政府之间的 分配关系；调动中央和地方积极性，促进地方财政收入以至整个国家财政收入的增 长；促进国民经济持续、快速、协调发展，提高了 gdp 增长率，初步实现了我国税 制与国际接轨。 2.2 我国税制结构构成我国税制结构构成 我国现行税制结构是以规范的增值税为核心，包括消费税、营业税的流转税为 主的税制结构体系，同时将所得税作为调节各种收入，正确处理国家、企业和个人 分配关系的重要手段，财产税和行为税作为我国税制结构中必要的辅助税种。我国 的税制结构形成了多种税并存、主次有序、互相配合、相辅相成的复合税制结构。 2.2.1 按其性质和作用分类按其性质和作用分类 目前，我国现行税制，按其性质和作用大致分为七类。 (1) 流转税类。是以流转额为课税对象的一类税。流转税是我国税制结构中的主 体税类，目前包括增值税、消费税、营业税等税种。主要在生产、流通或者服务业 中发挥调节作用。其特点表现在：以商品交换为前提，与商品生产和商品流通关系 密切，课征面广泛；以商品流转额和非商品流转额为计税依据；普遍实行比例税率， 个别实行定额税率，计算税额简便。 (2) 资源税类。是指对在我国境内从事资源开发的单位和个人征收的一类税。我 国现行税制中的资源税、土地增值税、耕地占用税和城镇土地使用税都属于资源税。 主要是对因开发和利用自然资源差异而形成的级差收入发挥调节作用。城镇土地使 用税是按照实际占用土地面积为计税依据而征收的。其主要功能是增加国家财政收 入；调节级差收入，促使企业平等竞争；促进自然资源的合理开发和有效利用，杜 绝和限制自然资源严重浪费。 (3) 所得税类。亦称收益税，是指以各种所得额为课税对象的一类税。所得税也 是我国税制结构中的主体税类，目前包括企业所得税、外商投资企业和外国企业所 得税、个人所得税等税种。主要是在国民收入形成后，对生产经营者的利润和个人 的纯收入发挥调节作用。其主要特点表现在：所得税额的多少直接决定于有无收益 和收益的多少，而不决定于商品或劳务的流转额；所得课税的课税对象是纳税人的 真实收入，属于直接税，不易进行税负转嫁；所得课税容易受经济波动、企业管理 水平等因素的影响，不易保证财政收入的稳定性；所得课税征管工作复杂，很容易 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 10 出现偷逃税现象。 (4) 特定目的税类。包括固定资产投资方向调节税(己停征)、筵席税、城市维护 建设税、土地增值税、车辆购置税、耕地占有税，主要是为了达到特定目的，对特 定对象和特定行为发挥调节作用。 (5) 财产税类。是指以纳税人所拥有或支配的财产为课税对象的一类税。我国现 行税制中的房产税、契税、车辆购置税和车船使用税都属于财产税。其主要功能： 调节财产所有人的收入，缩小贫富差距；增加财政收入。 (6) 行为税类。是指以纳税人的某些特定行为为课税对象的一类税。我国现行税 制中的城市维护建设税、印花税、筵席税都属于行为税。其主要功能：贯彻“寓禁于 征”的政策，对某些特定行为加以限制；增加财政收入。 (7) 关税。主要对进出我国国境的货物、物品征收。 2.2.2 按税收负担能否转嫁按税收负担能否转嫁 按税收负担能否转嫁为标准分类，我国税收可分为直接税、间接税。直接税是 指纳税人本身承担税负，不发生税负转嫁关系的一类税。如所得税、财产税等。间 接税是指纳税人本身不是负税人，可将税负转嫁与他人的一类税。如流转税、资源 税等。随着商品经济的发展，间接税(特别是关税和国内消费税)日益重要，并产生了 所得税，从而使得税制结构发生了很大的变化。各发达国家税制结构的发展普遍经 历了一个从以传统的直接税为主的税制结构，到以间接税为主的税制结构，再到以 现代直接税为主的税制结构的变化过程。包括我国在内的发展中国家的税制结构的 发展也呈现出上述趋势，但是由于经济发展水平的制约，发展得比较缓慢35。 下面概要回顾我国直接税与间接税关系的发展过程。1949 年新中国成立以后， 在清理整顿旧中国税制的基础上， 建立了直接税与间接税并行的新税制， 先后于 1950 年、1958 年、1973 年、1984 年和 1994 年进行了 5 次重大的改革，税种设置、税负 水平和税制结构都发生了很大的变化。具体说明见表 2-1 到表 2-6 的我国税制结构。 表 2-1 1950 年的我国税制结构(共 18 个税种) 直接税(14 种)间接税(4 种) 薪给报酬所得税、利息所得税、房产税、地产税、遗产税、车 船使用牌照税、船舶吨税、印花税、契税、屠宰税、农业税、 牧业税、交易税、特种消费行为税 货物税、工商业税、盐 税、关税 注：(1)工商业税中的营业税部分属于间接税、所得税部分属于直接税。(2)交易税中对卖方征 收的部分属于间接税。(3)薪给报酬所得税和遗产税始终未开征。(4)牧业税的征收一直由 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 11 省级地方政府决定。 1950 到 1957 年由于我国农业税收入占税收收入总额的比重较大，同时我国对工 商业征收的所得税收入也相当可观，因此这一时期我国直接税收入占税收总额的比 重较大。 表 2-2 1958 年的我国税制结构(共 14 个税种) 直接税(10 种)间接税(4 种) 工商所得税、利息所得税、城市房地产税、车船使用牌照税、 船舶吨税、契税、屠宰税、农业税、牧业税、牲畜交易税 工商统一税、盐税、文 化娱乐税、关税 注：(1)1958 年税制改革将货物税、商品流通税、印花税和工商业税中为营业税部分合并为工 商统一税。(2)工商所得税沿用原工商业税中的所得税部分。(3)利息所得税和文化娱乐税 先后于 1959 和 1966 年停征。 1958 到 1972 年工商业的快速发展和税制改革以后我国以工商业的销售收入为主 要税源，并且对资本主义工商业的社会主义改造完成以后，许多过去缴纳所得税的 私营企业变成了上缴利润的国营企业和集体企业，从而形成了典型的间接税为主的 税制结构。这导致了这一时期我国间接税收入占税收总额的比重大幅度上升。 表 2-3 1973 年的我国税制结构(共 13 个税种) 直接税(9 种)间接税(4 种) 工商所得税、城市房地产税、车船使用牌照税、船舶吨税、契 税、屠宰税、农业税、牧业税、牲畜交易税 工商税、工商统一税、 集市交易税、关税 注：1973 年税制改革将对国营企业和集体企业征收的工商统一税及其附加、城市房地产税、 车船使用牌照税、盐税和屠宰税合并为工商税(盐税暂按原办法征收)。 1973 到 1983 年，我国不缴纳所得税的国营企业和集体企业越来越多，并且税制 改革时将我国一部分直接税改成了间接税，这进一步使得这一时期我国间接税收入 占税收总额的比重继续明显上升。 表 2-4 1984 年的我国税制结构(共 29 个税种) 直接税(20 种)间接税(9 种) 国营企业所得税、国营企业调节税、工商所得税、中外合资经 营企业所得税、外国企业所得税、个人所得税、烧油特别税、 建筑税、国营企业奖金税、城市房地产税、土地使用税、车船 使用牌照税、船舶吨税、契税、屠宰税、农业税、牧业税、牲 畜交易税 产品税、增值税、营业 税、工商统一税、集市 交易税、资源税、盐税、 城市维护建设税、关税 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 12 注：1984 年税制改革将工商税分解为产品税、增值税、营业税和盐税，同时确定城市维护建 设税、房产税、土地使用税和车船使用税为保留税种，暂缓开征。从 1985 年以后，上述 税种陆续开征。 1984 到 1993 年，我国将工商税分解产品税、增值税、营业税，进一步完善了我 国的间接税体系，使得这一时期我国间接税比重上升，直接税收入比重有所下降。 表 2-5 1994 年的我国税制结构(共 25 个税种) 直接税(19 种)间接税(6 种) 企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税、 城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、遗产税、耕地占用 税、固定资产投资方向调节税、土地增值税、车船使用牌照税、 印花税、契税、证券交易税、屠宰税、筵席税、农业税、牧业 税 增值税、消费税、营业 税、资源税、城市维护 建设税、关税 注：(1)屠宰税、筵席税从 1994 年起下放给省级地方政府管理。(2)遗产税、证券交易税没有 立法开征。 1994 到 2001 年我国直接税收入占税收总额的比重上升的主要原因是国有企业和 集体企业所得税的增长。 2.3 我国税制结构存在的主要问题我国税制结构存在的主要问题 2.4 2.3.1 主体税制结构失衡主体税制结构失衡 流转税比重偏大，所得税比重过小，主体税制结构失衡42。长期以来，我国的 税制结构呈现出流转税为主体的税制模式，1994 年税制改革时，为适应我国由长期 以来的计划经济体制向市场经济体制的转变，确立了双主体税收结构模式。当时认 为，这种税制模式适应我国社会主义初级阶段的社会生产力水平和社会经济结构， 流转税与所得税的税基均较为广泛，并各有其特点和作用，也各有其优点和缺点， 二者相互配合，相互补充，相互制约，具有保证国家财政收入充裕、稳定、可靠的 优点，能够发挥税收宏观调控经济的作用。现在看来，这一主流观点不仅符合市场 经济完善过程中对税收结构公平与效率协调的要求，也是世界税收结构模式发展的 最佳状态。我国的税收结构模式以此为目标无疑是有预见性的。但税制改革以来我 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 13 国税制结构并未真正呈现出双主体税制，流转税仍然居主体地位，所得税虽有所提 高但比重仍过小，如表 2-6 所示。 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 14 表 2-6 1994-2004 年我国主体税制结构 流转税所得税年份 (单 位:亿 元) 增值 税 营业 税 消费 税 总额 比重 (%) 企业 所得 税 外商投资企 业和外国企 业所得税 个人 所得 税 总额 比重 (%) 19942308670487346567.6640487376116.2 19952602866541400966.47537413195917.9 199629621053620463567.1812104193110918.3 199732831324678528664.2932143260133516.6 199836281575815601865.0856183339137715.6 199938811669821637159.61010218414164213.5 200045531869858728057.91447326660243115.8 200153572064930835154.62122513996363127.1 2002617824501046967554.919766161211380027.8 20037236284411821126356.323427051417446525.2 20049018358215011410258.431419321737581127.4 从表 2-6 中可以看出，1994 年我国的流转税(增值税、消费税、营业税)占税收总 额的 67.6%，而所得税(企业所得税、个人所得税、外资企业所得税)仅占 16.2%；2004 年我国的流转税占税收总额的 58.4%，而所得税(企业所得税、个人所得税、外资企 业所得税)占 27.4%。从 1994 到 2004 年我国主体税制结构的发展趋势来看，虽然近 年来我国流转税比重有所下降，所得税比重有所上升，但后者的比重仍偏小。主要 原因是我国对所得税有效课征的客观条件尚不完备。从个人所得税来看，首先，我 国经济的货币化程度不高，个人所得具有隐蔽性。另外，还存在着大量的非法交易 所得，这样以货币为计征依据的个人所得税不可能有较多的课税对象，制约了个人 所得税的发展。其次，人均收入水平较高者只占总人口的较小比重，个人所得税在 长时间内只能是一种对少数人课征的税。再次，税收征管水平较低。我国个人所得 税开征时间较短，征收手段落后，社会纳税意识普遍较弱。在这种情况下，要增加 所得税收入，使其上升为主体税种是很困难的。而要保证足够的财政收入，政府只 能依赖于流转税，于是必然导致商品税一枝独秀的局面。 2.3.2 现行流转税结构存在的主要问题现行流转税结构存在的主要问题 (1) 增值税运行的缺陷 我国自 80 年代开始试行增值税，在 1994 年全面改革工商税制时，增值税被列 为改革的核心内容。从近几年的运行情况看，增值税改革的方向和思路是正确的， 华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文华 中 科 技 大 学 硕 士 学 位 论 文 15 取得了初步成效。然而，我国市场经济的改革刚起步，还有许多的缺陷和不足，主 要表现在以下几个方面： 现行增值税属生产型增值税，由于购进固定资产所含税金得不到抵扣，使得 固定资产的转移价值在后续环节再次征税，造成了重复征税；另外生产型增值税不 利于推进技术进步，而且使得不同行业的企业税负不平。在国际竞争中，将导致退 税不彻底，从而使我国的产品在竞争中处于不利的位置。 征收范围过窄。我国现行增值税征收范围与国外市场经济国家相比，显得相 对狭窄。只限于销售货物、进口货物和提供加工、修理修配等劳务项目，而交通运 输、建筑、金融、邮电通讯、文化体育、娱乐、服务业务等未纳入增值税范围，仍 征收营业税。现行的增值税未能将第三产业纳入征税范围，在税制结构和管理方面 存在不少缺陷。人为地切断了增值税的征管链条，重复征税问题仍然存在，不利于 市场经济的发展和完善。 小规模纳税人的界定不科学。我国对小规模纳税人的界定主要根据销售额大 小和会计核算是否健全为标准。按照销售额标准，很多经济不发达地区的纳税人很 难达到这种标准，从而使增值税的税款抵扣链条中断。按照会计标准，主要由各地 税务机关核定，随意性较大，从而导致增值税管理混乱。 (2) 消费税运行的缺陷 消费税税率不够科学合理。部分需要高税率调节的应税消费品采用了低税率， 而需要用低税率微调的消费品却又设置了高税率。这种税率扭曲了消费税应有的调 节功能。因为一些税目的税率过高，会妨碍人们生活质量的提高。另外，烟、酒作 为劣质品，有害于人们的健康，世界上很多国家都采取了较高的税率限制其消费。 和其他国家相比，我国烟酒消费税负则显得较低。其次我国对不可再生的汽油、柴 油的税率也远低于其他国家。 (3) 营业税运行的缺陷 营业税法规与增值税法规存在交叉重叠的矛盾。如交通运输业属于营业税征税 范围，其中增值税纳税人的运费既要负担增值税，又要缴纳营业税，并且在计算销 项税额时不能完全抵扣，存在重复征税的问题。 2.3.3 现行所