（企业管理专业论文）我国新会计标准与国际会计标准协调度研究.pdf

学位论文独创性声明 本人所呈交的学位论文是我在导师的指导下进行的研究工作及取得的研究 成果据我所知，除文中已经注明引用的内容外，本论文不包含其他个人已经 发表或撰写过的研究成果对本文的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在 文中作了明确说明并表示谢意 作者签名越 日期：兰z ：! 学位论文授权使用声明 本人完全了解华东师范大学有关保留，使用学位论文的规定，学 校有权保留学位论文并向国家主管部门或其- - t 定机构送交论文的电 子版和纸质版有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论 文进入学校图书馆被查阅有权将学位论文的内容编入有关数据库进 行检索有权将学位论文的标题和摘要汇编出版保密的学位论文在 解密后适用本规定 糊张声钆名：膏歇 日期：丝翌：竖日知：坦2 ：丝 m 藐国新会计标准与国际会计标准协调度研究 摘要 会计标准的国际化直都是我国会计制度改革的方向，我国自1 9 9 2 年开始 系统的会计改革以来，参照相应的国际会计标准及国际惯例，针对我国经济发展 的实际情况，以指导性、可操作性等为基础理念，先后颁布了几版不同的会计准 则，形成了一系列的会计标准和规范。2 0 0 6 年年初，我国财政部颁布了新的会 计准则和审计准则，形成了我国新的会计标准。 本文的研究立足于我国新的会计标准，对比国际会计标准，进行会计国际协 调度的研究。会计协调主要表现在两个方面：会计准则协调和会计实务协调。会 计准则协调方面，本文通过定性、定量两种不同角度的研究，对我国会计准则与 国际会计准则协调程度做了全面的、系统的研究，逐条的分析了准则条款的差异， 并以此为依据计量了准则差异距离。会计实务协调的研究是会计准则协调研究的 延续，具有非常重要的实际意义，能充分体现我国与国际会计标准实施过程的差 异，这一领域的研究主要采用实证研究的手段，通过对部分上市公司的主要会计 数据的收集、整理、汇总、统计处理，利用统计学中有关参数假设检验的模型， 得到按两种会计标准要求披露的会计数据之间差异的显著性分析结果；通过样本 与总体之问的逻辑关系，推论籀体上市公司的会计实务协调程度。 本文通过各种方法、手段的研究分析，期望能透过这些研究的结果从更深 层次挖掘我国会计标准与国际会计标准的差异，并对比国际会计标准，逐条分析 差异情况，发现我国新会计准则的优势和劣势，进一步确定会计国际协调的障碍， 为我国会计准则的完善提供国际比较依据，突出和明确我国未来会计准则改革以 及会计制度改革的方向，为我国会计国际化提供更为有力的理论依据。 关键词：新会计准则协调度研究国际会计标准 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 a b s t r a c t t h ed i r e c t i o no ft h er e v o l u t i o no fc h i n a a c c o u n t i n gs y s t e m i st h e i n t e r n a t i o n a l i z a t i o no f a c c o u n t i n g s t a n d a r d s i n c e19 9 2 。c o n s u l t i n g i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n g s t a n d a r da n di n t e r n a t i o n a l r u l e ，a i m i n g a tt h e e c o n o m i cd e v e l o p m e n ti nc h i n aa n db a s i n go nt h ec o n c e p t i o no ft h eg u i d a n c e a n do p e r a t i o n a l i t y 1 1 1 em i n i s t r yo ff i n a n c eh a si s s u e ds e v e r a le d i t i o n so f a c c o u n t i n gr u l e w h i c hc o n s t r u c t sa s e r i e so fa c c o u n t i n gs t a n d a r d o nf e b r u a r y15 仇2 0 0 6 t h em i n i s t r yo ff i n a n c ei s s u e dt h en e w e s ta c c o u n t i n g r u l ea n da u d r i n gr u l e ，w h i c hc o n s t i t u t e dt h en e w e s ta c c o u n t i n gs t a n d a r d t h i sp a p e r , c o n g a s tt h ei n t e r n a t i o n a la c c o u n 廿n gs t a n d a r d m a k e st h er e s e a r c h o nt h ec o o r d i n a t i o nb e t w e e nc h i n an e w e s ta c c o u n t i n gs t a n d a r da n d i n t e m a t i o n a la c c o u n t i n gs t a n d a r d a c c o u n t i n gc o o r d i n a t i o nu s u a l i yc o n s i s t s t w om a i na s p e c t s ：r u l ec o o r d i n a t i o na n dp r a c t i c ec o o r d i n a t i o n c o n c e m i n gr u l ec o o r d i n a t i o n ，t h i sp a p e r , t h r o u g ht h er e s e a r c hf r o mt w o d i f f e r e n tp o i n t so fv i e w , a n a l y z e st h ed i f f e r e n c e sb e t w e e nt h ei t e m so ft h e a c c o u n t i n gr u l e sa n dm e a s u r e st h ed i s t a n c ea c c o r d i n gt ot h ed i f f e r e n c e s t h er e s e a r c ho f p r a c t i c e c o o r d i n a t i o nc o n t i n u e st h er e s e a r c ho fr u l e c o o r d i n a t i o n t t l l sp a p e ru s e sa ne m p i d c e ls t u d yt of i n dac o n c l u s i o n t h i s p a p e rc o n s t r u c t sam o d e lo fh y p o t h e s i st e s t t h ed a t ao fw h i c hc o m e sf r o mt h e l i s t e dc o m p a n y m a k i n gu s eo ft h ek n o w l e d g eo fs t a t i s t i c ，w ec a ng e tt h er e s u r a b o u tt h em o d e l t h e nt h r o u g ht h el o g i c a lr e l a t i o n s h i pb e t w e e ns a m p l ea n d p o p u l a t i o n ，w ec a nv a l i d a t et h ep r a c t i c ec o o r d i n a t i o n t h er e s e a r c ho ft h i sp a p e rg i v e st h ec o m p a r i s o nb a s i sf o rt h ep e r f e c to fc h i n a a c c o u n t i n gs t a n d a r d d e s c n b e st h ed i r e c t i o no ft h ef u t u r er e v o l u t i o no fc h i n a a c c o u n t i n gs t a n d a r d h o p et h er e s e a r c hg i v e st h eh e l pt oc h i n aa c c o u n t i n g i n t e r n a t i o n a l i z a t i o n k e y w o r d s ：a c c o u n t i n gr u l e so f2 0 0 6 。r e s e a r c ho nc o o r d i n a t i o n 。i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n gs t a n d a r d 2 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 图表目录 图l ：会计准则比较研究思路图1 3 表1 ：可比条款表会计准则具体条款1 4 表2 ：比较点及其属性基本条款。1 7 表3 ：比较点及其属性存货。1 8 表4 ：比较点及其属性现金流量表。1 9 表5 ：比较点及其属性资产负债表日后事项。2 0 表6 ：比较点及其属性建造合同2 0 表7 ；比较点及其属性所得税。2 1 表8 ：比较点及其属性分部报告2 1 表9 ：比较点及其属性不动产、厂房和设备。2 2 表1 0 ：比较点及其属性租赁2 3 表1 1 ：比较点及其属性收入2 4 表1 2 ：比较点及其属性企业合并2 4 表1 3 ：比较点及其属性借款费用2 5 表1 4 ；比较点及其属性关联方披露2 6 表1 5 ：比较点及其属性合并财务报表2 6 表1 6 ：比较点及其属性金融工具：揭示和呈报2 7 表1 7 ： 表1 8 ： 表1 9 ： 表2 0 ： 比较点及其属性每股收益 比较点及其属性中期财务报告 比较点及其属性资产减值 。3 0 3 1 3 2比较点及其属性准备、或有负债和或有资产 表2 1 ：比较点及其属性无形资产3 3 表2 2 ：比较点及其属性金融工具：确认和计量3 5 表2 3 ：比较点及其属性投资性房地产3 6 表2 4 ：比较点及其属性农业3 8 表2 5 ：可比条款距离表3 9 图2 ：可比会计准则条款平均距离分布图4 2 表2 6 ：平均距离区间对应条款表4 2 图3 ：模型总体、样本诠释图4 6 表2 8 ：样本t 检验统计量表4 7 表2 9 ：检验结果镐 4 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 引言 我国新会计标准与国际会计标准 协调度研究 国际会计准则公告前言( 2 0 0 2 ) 开篇指出：国际会计准则的目标之一是“推 动这些准则在世界范围内被接受和遵循”。国际会计准则理事会成员在各国的宣 传工作颇为活跃，同时对严格执行国际会计准则( 或国际财务报告准则，以下简 称“国际会计准则”) 标准的态度也越来越强硬。在全球会计国际协调的趋势下， 我国在会计标准的建设中应当采取何种态度应对，关系到我国会计标准的建设 和发展走向。 随着全球经济一体化浪潮的不断加剧，金融危机不再只是单个国家的问题， 一旦一个国家或地区发生金融危机，必将波及全球经济的稳定和安全，甚至会阻 碍世界经济发展的脚步并引发世界范围内的经济萧条或经济衰退。为了防范这种 风险，透明度成为全球关注的焦点之一，会计透明度是其中的重要方面，高质量 的会计标准是达到会计透明度的重要基础。会计信息作为金融稳定的重要基础信 息，提供会计信息的全球统一标准已成为人们普遍接受的概念。同时，经济的全 球化发展引起了全球资本的流动，涌现了大量的跨国公司，但由于市场准入条件 尚未全球化，各国为了保持其资本市场地位和会计标准地位，要求其跨国公司分 国别会计标准编制其财务报告，加大了资本市场的交易成本。跨国公司因此对统 一全球会计标准也给予了高度的热忱由此可见，会计标准的全球一体化趋势是 在全球经济一体化的背景下，全球资本流动以及金融危机、安然事件等一系列重 大事件发生后，基于全球金融稳定、安全以及减少交易成本等方面的考虑而带来 的必然结果。但是，过去各国普遍运用与其环境相适应的本国会计标准作为编制 财务报告的基础，在建立全球统一的、高质量的会计标准时，各国为自身利益以 各种方式影响国际会计准则的制定也已成为事实，因此，国际会计协调是必然的 趋势。尽管国际会计准则理事会对运用国际会计准则的标准越来越严格，但是欧 盟等国仍以积极的态度采纳国际会计准则并作为本国或本地区的会计标准。各国 会计准n $ m j 定机构愿意积极地与国际会计准则进行协调，其实质是为了实现本国 的利益，以吸引更多的国际资本，提高本国在国际上的金融地位，减少筹资或编 制财务报告的成本，减少投资风险，提升投资者信心以及便于监管等。 随着全球经济一体化的发展，我国作为世界第三大贸易出口国其经济越来越 受到全球经济的影响，我国对外经济的依存性也越来越强1 。改革开放二十多年 冯淑萍、应唯，。我国会计标准建设与国际协调”，会计研究 2 0 0 5 年第1 期。 5 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 来。大量外国资本的流入形成了众多的外商投资企业；我国企业到境外筹资并挂 牌交易，或者同时在境内境外上市；不仅我国企业到国际资本市场上筹资，而且 越来越多的国际开发性金融机构拟在我国境内发行人民币债券；我国企业不仅将 资金投资于国内其他企业，而且越来越多的企业已将视野转向国外并将资金投资 于外国公司，并已形成大量的跨国公司。不可否认，我国经济已经融入世界经济 的大潮。我国境外筹资企业、跨国公司、外商投资企业，由于其母公司、子公司 或投资者分属不同的国家或地区，需要分别按照不同国家或地区的会计标准编制 财务报告，造成大量的编报成本，因此采用全球统一的会计标准更符合成本效益 原则，也将使会计信息更为有用和可理解：同时，国际开发性金融机构拟在中国 境内发行债券，按照我国法律要求应当按照我国会计标准编制财务报告，这将意 味着国外所有的会计标准在中国均必须有相应的规定，这些规定能为国际开发性 金融机构理解使用。我国加入世界贸易组织后，越来越多的成员国针对我国出口 产品提起反倾销诉讼，而某些成员国因不承认我国完全市场经济地位，拒绝接受 运用我国会计标准所计算的成本资料，并要求采用国际会计准则或者第三国的生 产成本资料作为依据，从而使我国企业在反倾销诉讼中处于不利的地位。随着我 国市场经济的发展，现有市场中除了个别的资本项下的外币流动受到限制以外， 大部分市场经济的特征都已存在，而市场经济所共有的交易事项在我国也已出 现，例如，企业购并业务、衍生金融产品交易等。“中航油”事件已给予我们警 示，即金融工具如何确认、计量和报告已提到议事日程。另外，国内资本市场的 参与者，包括投资者、债权人和监督机构对会计标准的趋同以及信息质量也提出 了新的要求。这一切都对我国的会计标准建设提出了挑战，我们已置身于会计的 国际协调之中，会计的国际协调不可选择。另一方面，会计的国际协调符合我国 的利益，即减少我国公司到境外上市的筹资成本和每年编报财务报告的成本，提 升我国公司的会计信息质量以吸引更多的外国投资者，有利于我国资本市场的健 康发展。 因此我国会计标准的国际协调一直是会计理论界和实务界非常关注的一个 重要问题，毋庸置疑，在同一会计标准框架下，企业与企业之间的交流会变得更 为容易，彼此的交易成本也会降低，所以一直以来，国际上的绝大多数国家都在 向着趋同这一目标前进，为国际协调而不停的交换意见，提出解决问题的方案。 我国也在不停的努力，2 0 0 5 年下半年财政部公布了企业会计准则的征求意见稿， 同时与国际会计准则委员会作了更为深入的交流。2 0 0 6 年2 月1 5 日，财政部在 北京举行会计审计准则体系发布会，发布了3 9 项会计准则和4 8 项注册会计师审 计准则，这标志着适应我国市场经济发展需要，与国际惯例趋同的企业会计准则 体系和注册会计师审计准则体系正式建立。 6 新会计准则体系由l 项基本准则、3 8 项具体准则和相关应用指南构成，实 现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系，并为改进国际财 务报表准则提供了有益借鉴，实现了我国企业的会计准则建设新的跨越和突破。 国际会计准则委员会主席大卫泰迪指出：“中国会计准则体系的发布实施，使 中国企业会计准则与国际财务报告准则之间实现了实质性趋同，是促进中国经济 发展和提升中国在国际资本市场中地位的非常重要的一步”。 7 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 1 文献综述 1 1国内、国外的主要研究情况回顾 国际会计协调化是国际会计发展史的一大特征。国际会计协调化是一个会计 领域常用的术语，指的是会计的国际协调化2 它的含义非常丰富，国际上很多 学者都对此作过注释。诺比斯和帕克等在合著的比较国际会计一书中认为3 ： 国际会计协调是指通过对会计惯例的差异程度加以限制从而增加其可比性的过 程。阿潘和拉德波夫认为4 ：协调就是一种缩小各种标准和实务差异以形成一套 严密的公认标准和管理的过程。萨缪尔斯和皮佩在合著的 国际会计：评论中 认为5 ：协调就是意图归纳不同的体系，是把多样化的实务并入和组合成能产生 共同合作结果的有序结构的过程，是较少差异的过程。崔福罗斯特米克在合 著的国际会计一书中指出：协调化是对会计实务的差异设定限制，以增加其 可比性的过程；协调后的准则较少了逻辑上的冲突，并改进不同国家问财务信息 的可比性。根据理论界的学者对国际会计协调化的研究成果，可以归纳出国际会 计协调化几层含义：协调化是一个过程，是形成一套公认的标准( 准则) 和惯例 的过程，是促进各国会计实务和财务信息的可比性的过程。 对于会计国际协调度的研究，在上世纪九十年代后期我国会计理论界就已经 开始，随着我国会计准则体系的不断完善，尤其在本世纪初，财政部颁布了一系 列会计标准，对我国会计体系进行了改革，改革后，学界对我国会计标准国际协 调问题的研究也越来越踊跃，各方面的成果也很显著 会计国际协调研究一般包括两个方面：会计准则协调和会计实务协调( t a y a n dp a r k e r , 1 9 9 0 ) 。近五年来，国内的研究基本也是这两个方向。 会计准则的协调基本上以研究我国会计准则与国际会计准则具体条款的异 同为主，通过理论分析，系统的比较，辅助逻辑判断得出结果。我国国内的研究 也取得了很多成果，王静、孙美华6 详细对比了我国2 0 0 1 年已颁布实施的会计准 则与国际会计准则的基本内容，确立每一个准则与国际会计准则的对比点，根据 对比点的差异程度区分了5 种情况，分别赋予不同分值，由此计算出各项准则的 国际协调度，再将各项准则的国际协调度加权平均，得出我国会计准则总的国际 协调度，其研究结果为：c a s 7 与i a s 8 的总体国际协调度z 值为0 1 1 ，这反映了研究 2 引自国际会计研究) ，常勋著。 比较国际会计 1 9 8 1 年第一版，直到2 0 0 2 、2 0 0 4 的第七，八版，仍使用这个定义 引自国际会计研究 ，常勋著。 引自国际会计研究，常勋著。 ：f 静、孙美华，我国会计准则的国际协调度研究( 2 0 0 3 ) 见“中国会计学会中国会计国际化专题研讨会 论文集”。 7 c a s ：中国会计标准，c h i n a a c c o u n t i n g s t a n d a r d 。下文出现该英文缩写均属同义 8 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 当时我国多数准则与国际准则相比仍存在一定差异王建新。采用类似的方法， 以2 0 0 1 年我国会计准则改革为分界点，对2 0 0 0 年、2 0 0 1 年和2 0 0 2 年的即发行a 股 有发行b 股的公司的数据进行分析研究，计算出c a s 与i a s 全面比较的协调度z 值为 0 4 2 ，排除由披露原因造成的差异后，协调度z 值为0 4 5 ；王建新”进一步分析的 结论：我国已颁布的1 6 项准则与对应的i a s 相比。高度协调占2 5 ，中度协调占 5 0 ，低度协调占2 5 。这说明从总体而言c a s 与i a s 已达到中度协调，但还有许多 准则尚待制定。王治安、万继峰、李静“同样对会计准则的国际协调度进行了研 究，研究对象分别是我国2 0 0 3 年颁布的企业会计准则和截止至u 2 0 0 5 年3 月3 1 日的国际有效会计准则；研究方法分别采用了判定分析法和平均距离法测量会计 准则的国际协调度，这种方法克服了类马氏距离和配比率作为测量指标的不足， 效果更为理想，其结论是：会计准则披露项目加权平均距离1 0 4 3 9 ，会计准则计 量项目加权平均距离1 0 1 7 8 ；说明我国会计准则与国际会计准则总体上协调程度 较高，但仍保留了适度的差异，并且计量项目的协调度略高于披露项目的协调度。 会计实务协调的研究角度并不单一，从目前的情况看，主要有三个：会计报 表数据差异，会计信息含量差异和会计盈余质量差异。国内学者主要研究的角度 就是通过以上三个方面的差异比较测量国际协调度，基本上都采用的是实证研究 的方法。盖地、卢强( 2 0 0 4 ) 以沪深两市b 股上市公司2 0 0 2 年度报告披露的会计数 据为依据，发现随着企业会计制度和更多的会计准则的颁布，我国会计准则、 制度与国际财务报告准则下披露的净利润差异正在减小，而且差异项目也发生了 变化。徐经长、姚淑瑜、毛新述从a 、b 股上市公司境内外报表净利润的差异角度， 研究了企业会计制度实施前后新旧会计标准的国际协调，发现2 0 0 0 、2 0 0 1 年的a b 股上市公司基于两种会计准则的净利润差异显著，2 0 0 2 年则差异不明显。 尔后，徐经长、姚淑瑜、毛新述又从净利润、净资产以及两者对比的净资产收益 率三个方面判断我国会计准则的国际协调度。较之，净利润单一参数更为可靠。 虽然我国会计盈余质量的研究很多，但是从检验我国会计准则与国际会计准则下 的会计盈余质量差异入手，对会计准则国际协调度的研究并不多见。王建新( 2 0 0 5 ) 借用修正的j o n e s 模型和直接运用线下项目两种方法估计非正常应计项目，借以 衡量盈余质量。他通过对a b 股公司2 0 0 1 年会计准则改革前后的经验数据的分析发 现：a b 股公司在c a s 与i a s 下的盈余质量不存在显著差异，说明在我国目前的现实 环境条件下完全采用国际会计准则也不能显著地提高会计盈余质量：从国际化过 程来看，两种准则体系下盈余质量差异的绝对值变化显著且逐年减少，说明我国 i a s ：国际会计标准，i n t e r n a t i o n a l a c c o u n t i n gs t a n d a g d 下文出现该英文缩写均属刚义。 9 f 建新。2 0 0 5 。我国会计准则国际化协调进程及其效果研究基于沪深a b 股的经验证据。会计研究， 2 0 0 5 6 ：5 2 0 7 。 地e 建新，2 0 0 5 。我国会计准则制定及其效果评价。北京：中国财政经济出版社。 i 王治安，万继峰，李静，2 0 0 5 。会计准则国际协调度测量研究。当代经济科学2 0 0 5 年9 月第五期：8 9 , , 9 4 。 9 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 会计准则国际化改革的形式协调( 准则协调) 促进了实质协调( 实务协调) ，从而提 高了会计盈余质量。 国外学者对会计的国际协调的态度并不一致，一些学者认为会计实务的协调 更为重要，另一些学者则认为“既然准则协调是实务协调的主要驱动因素，那么 直接测量会计准则的协调就是必要的”( r a h m a ne ta 1 ) 。d o u p n i ka n dt a y 根据普 华永道的调查数据为西欧一些国家算出加权平均得分，利用两次非参数检验得出 结论，西欧国家中仍存在很大的会计差异。r a h m a ne ta l 以澳大利亚和新西兰的 会计规则为对象，将有关计量和披露的规定分为四类，运用多元判定分析求出两 国会计规则之间的类马氏距离，并以类马氏距离和配比率总和衡量两国会计规则 的协调度。尽管这种方法存在一定的局限性，但是非常具有创新性，为后来一些 学者的研究开辟了一条新的道路。 1 2 本文研究的理论依据、目的及采用的方法 本文研究的基本立足点是承认会计国际协调化的重要性和必要性。正因为会 计国际协调化发展的必然趋势，所以这里对于我国新的会计标准的国际协调度的 研究才有了价值 理论研究的目的往往都是为了指导实践，本文对新会计标准的国际协调度研 究最终也是为了指导我国的会计制度的改革。会计准则的国际化一直都是我国会 计改革的方向，我国自1 9 9 2 年为适应市场经济发展开始系统的会计改革以来， 分别以相应的国际会计准则及国际惯例为基础颁布了基本准则和1 6 项具体会计 准则及企业会计制度等；在2 0 0 0 年以后，为了进一步的适应国际国内形势， 我国加快了会计准则国际化的步伐，国务院发布了企业财务会计报告条例、 财政部颁布了新的企业会计制度和部分具体准则等。2 0 0 6 年年初，我国财 政部颁布了新的会计准则，包括基本准则在内的3 9 项。新的会计准则在我国原 有的会计体系框架下，更积极的向国际化迈进，向国际会计标准靠拢。本文的研 究目的旨在对我国新颁布的会计准则形成的会计标准进行研究，对比国际会计标 准，分析标准主要构成部分会计准则间的异同，测量差异值，逐条分析差异 情况，发现我国新会计准则的优势和劣势，为我国会计准则的完善提供国际比较 依据，突出未来会计准则改革的方向；通过会计实务的实证研究分析，验证我国 新会计标准在实际操作中与国际会计标准协调度的情况，从会计实务的角度给出 我国会计标准与国际会计标准的差异，进一步确定会计国际协调的障碍，从更深 层次挖掘我国会计标准与国际会计标准的差异，明确我国会计制度改革的方向， 为我国会计国际化提供更为有力的理论依据。 在研究之前有两组概念有必要区分一下。 1 0 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 会计国际化和会计国际协调化两者并不是同义词，会计国际化1 2 是一个泛 义词，原意是指会计实务从一国的范围内跨越国界而走向国际，这当然也导致对 会计实务和理论的研究在视野上超越国界而放眼于世界。而会计国际协调化的含 义在引言部分我们归纳为：协调化是一个过程，是形成一套公认的标准( 准则) 和惯例的过程，是促进各国会计实务和财务信息的可比性的过程。 协调化与标准化。这两个概念是不同的，但在使用中却经常被交替混淆使用。 协调化的结果是要形成规范的国际会计标准，各个国家应用统一的国际会计标准 完成国际经济合作。但是，标准化通常意味着要求执行严密的、被选范围很小的 规定和方法，或者说在所有情况下执行单一的规定或采用单一的方法在国际环 境下，要把国别差异限制和缩小到标准化的要求很难，也是没有必要的，使用协 调化这个概念更富有弹性和开放性，随着协调化的进展，国别差异将逐渐缩小， 甚至在某些领域消失 会计国际协调化研究主要有两个方面”：会计准则协调和会计实务协调。虽 然在这个问题上不同学者存有不同的观点，对于哪方面更为基础、谁是谁的前提 分歧很大，但本文并不侧重于讨论研究两者的关系，避过两者之间的主次之分， 同时从这两方面入手研究我国会计国际协调度。 会计准则的协调研究很多学者已经有过非常完善的研究方法，总体上分为定 性和定量两种。笔者认为定性的方法是理论抽象的一种，研究层次上更有深度， 但是对于会计准则的整体的协调度研究缺乏直观性和纵向的可比性。本文采用定 性和定量结合的方法，先就两种会计准则逐条的作比较分析，找出异同，根据一 些界定的原则给出适当准确的描述；结合定性研究及其分析结论，采用平均距离 测量法对我国会计准则与国际会计准则具体条款的协调程度做定量分析，得出总 体平均距离值，适当分析独立条款的协调度情况，并参考2 0 0 1 年我国会计改革 的情况，比较两次会计体系改革的国际协调结果。在研究会计准则协调时，选择 两种会计准则体系下可比的准则条款，并为每个项目设置若干比较点是这部分研 究的难点。收集2 0 0 6 年主要上市公司的资料，主要针对同时发行a 股和b 股的 上市公司，采用实证分析的思路，比较公司我国和国际两套年度报告中会计数据 的差异，利用参数假设检验的统计分析得出某一会计数据在两套报表下差异的显 著性状况，进而研究会计实务的国际协调度。本文在会计数据选取上，侧重考虑 了我国新会计准则的颁布实施对于上市公司2 0 0 6 年年度报告的要求和影响，选 择了受不同会计标准影响比较大的“股东权益”为数据研究对象。在采用实证分 析法研究会计实务协调时，收集的数据资料的准确性、可用性非常关键，另外假 设的合理性以及检验的可靠度都是需要非常注意的地方。 2 参见常勋著国际会计研究第1 2 7 页。 n f a ya n dp a r k e r , 1 9 9 0 1 1 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 2 理论研究新c a s 与i a s 下准则协调度研究 一个国家会计标准的构成包括很多的方面，以我国为例，我国的会计标准就 涉及中华人民共和国会计法、企业会计准则、中小企业会计准则、会计 法规等等，这些部分共同组成了我国的会计制度。国际上也称之为会计标准。同 样，国际会计标准体系下也拥有核能多准则、条款。前面在本文的研究理论依据 中提到会计标准之间协调度的研究主要由两部分构成：会计准则、会计实务；以 下这一部分的研究主要针对我国会计准则和国际会计准则之间的协调度。 准则协调度的研究目前在国内外已经有很多成果，研究方法只要有定性和定 量两种。定性的方法主要以分析准则中个别条款的不同，并给出相关解释的过程； 这种方法侧重于对部分准则的比较研究。定量分析的方法通常用于分析比较准则 间相似度或者相异度的程度，主要侧重于对整体准则的比较研究。本文采用定量 分析( 平均距离测量法) 的方法比较我国2 0 0 6 年出台的会计准则与国际会计准 则的整体相似度的情况，并与以往学者分析的结果进行比较，对我国新会计准则 做出评价 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 选取可对比条款 在选取的条款基础上，为每一条款设置比较点 给出两种准则比较点的属性说明 根据同一比较点属性的异同情况赋予距离值斗 计算可比条款的平均距离- 图1 ；会计准则比较研究思路图 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 2 1 选取可对比条款 2 0 0 6 年2 月1 5 日由我国国家财政部颁布的会计准则由一项基本准则和三十 八项具体准则构成，是我国最新一版的会计准则1 4 。国际会计准则由国际会计准 则委员会负责编写和修改。近几年来，国际会计准则委员会没有对国际会计准则 有大的颠覆性的修改，只是在必要时对一些条款进行修改，并在次年年初公布修 改后的国际会计准则合订本，供各个国家参考使用。本文选定的比较对象是 我国新颁布的会计准则和2 0 0 2 年修订版的国际会计准则1 5 。 本文比较的对象是我国新的会计准则和不断修改中的国际会计准则。比较的 参照对象是国际会计准则，按照国际会计准则的条款顺序排列可比项目。选择国 际会计准则作为参照对象而不选我国会计准则，这与本文的研究目的有关，本文 要研究我国会计标准的国际协调度，就是要考察我国会计标准与国际会计标准问 的差距有多大，通过这样的研究改善我国会计执行环境。 选取可比项目的角度和原则很多，本文的角度是确认、计量和披露。即从众 多可比的条款中提出与这三方面相关的项目进行比较。 2 1 1 基本准则条款 国际会计准则第一款( i a s1 ：p r e s e n t a t i o n o f f i n a n c i a ls t a t e m e n t s ) 作为国际 会计准则的基本准则概括了会计原则和会计要素的内容，还对财务报表列报做了 详细的解释和规定。本文选择与之比较的我国会计准则是“企业会计准则崔 本准则”和“企业会计准则第3 0 号财务报表列报”。 2 1 2 具体准则条款 国际会计准则2 0 0 2 年修订的版本共有4 l 项条款，除去第一款基本条款外， 还有4 0 项条款，作为具体条款；我国新会计准则具体条款有3 8 项，除去第3 0 号，还有3 7 项条款。根据条款定义的范围和涉及的内容，选择以下的条款作为 可比条款。 表1 ：可比条款表会计准则具体条款 卜 国际准 我国准 条目条目 则条款则条款 详见我国财政部2 0 0 6 年2 月1 5 日颁布的企业会计准则 。 u 国际会计准则0 2 j ，中国财政鲐济出版社2 0 0 3 年本文选用的国际会计准则是以2 0 0 2 年版的为 基础，适当参考随后几年国际会计准则委员会对该版奉所作的修改。 1 4 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 1 缀 h v e n t o r i e s 懑 存货 2 蘸 c a s hn o ws t i c m e n t 麟 现金流量表 3 缀麟 e v e n 协a f a rt h cb a l a n c es h e e td a t e 鬻 资产负债表日后事项 4 麟 c o n s t r u c t i o nc o n t r a c t s 黛 建造合同 5 糍麟 i n c o t l 碡t a x e $ 绷缫 所得税 6 黼雕 s e g m e mr e p o s i n g 弱戮 分部报告 7 粪 p r o p e r t y , p l a n ta n de q u i p m e n t 瓣麟 尉定资产 8 谶 l e a s e s 黼 租赁 9 熏 r e v e n u e 纂 收入 1 0 麟 b u s i n e s sc o m b i n a f i o m 纂 企业合并 1 1 鬻麟 b o r r o w i n go 协黼 借款费用 1 2 蘸 r e l a t e dp a r t yd i l o s u r e s 攀 关联方披露 1 3 麟 c o n s o l i d a t c df i n a n c i a is 乜把m e n 乜 溺麟 合并财务报告 1 4 黼 f i n a n d a ii n s t r u m e n t ：d i s c l o 蛐f ea n d 麟 金融工具列报 p r e e n t a t i o n 1 5 瓣 e a m i n 萨p e rs h a 鬻 每股收益 1 6 鬻 i n t e r i mf i n a n c i a lr e p o s i n g 鬻 中期财务报告 1 7 蠢 i m p a i r m e n to f s s e l s麟 资产减值 1 8 瓣 p r o v i s i o n a , c o n t m g e mu a b i i i a n d 纛 或有事项 c o n t m g 咖ta s s e 协 1 9 隧 h t a n g i h i ea s s e 扭 瓣麟 无形资产 2 0 瓣 f i n a n c i a li n s t r u m e n t ：r e c o g n i t i o na n d 隧 金融工具确认和计量 m e a s u r e m e n t 2 1 羹 i n v e s t m e n tp r o p e r t y 麟 投资性房地产 2 2 麓 a g r i l t i l 黼麟 生物资产 按国际会计准则的顺序依次排列，本文选取具有可比性的2 2 项会计准则条 款进行比较研究。其余的条款有些是联系不够明显，有些是可比程度不够强烈， 所以未在选择比较之列。 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 2 2 定性研究设置比较点并界定比较点属性 2 2 1 比较点设置依据 比较点的设置可以根据研究角度的不同而不同，对于本文来说，选择的技巧 是总体上的把握，并适当参考德勤会计师行出版的国际会计准则与中国准则比 较一书1 6 。对于一条具体的会计准则条目而言，首先是准则描述对象的确认， 也就是不同会计准则对某一会计对象的界定或者是定义范围，这是比较点设置的 第一步；然后，考虑计量的规定，所谓计量就是不同准则对于某一会计对象的处 理方法，这里的差异细分下来会有很多方面，本文将根据不同的会计对象具体选 择维度进行比较；最后，会计对象在财务报告中的披露，也是重要的一环，国际 会计准则的很多条款都是为财务报告服务的，所以，披露的比较是非常必要的， 当然，也会有些准则条目比较特殊，不涉及披露方面的比较。 2 2 2 比较点属性定义及其界定 比较点的属性涉及到对于会计准则确认、计量和披露的规范和理解。很多学 者根据自己的研究分别给出不同的规范，r a h m a nc ta 1 1 7 将有关计量和披露的规范 分为四类：要求、推荐、允许、禁止；g 缸r i d oe ta 1 1 8 将国际会计准则中的规范同 样也分为四类；要求、基准、允许、禁止。国内一些学者在对比较点属性的规范 上也有自己的看法，比如王治安、力继峰、李静在自己的学术文章中将其描述为： 要求、允许、不涉及、禁止。本文在这些学者研究的基础上，对会计准则确认、 计量和披露的规范定义为四类：要求、允许、不涉及、禁止；并按此分类定义本 文设置的比较点的属性。 属性通常意义上是指事物本身所具有的性质，偏重于描述事物的特点。在这 里，比较点的属性，更注重于描述比较点在准则中对某一会计对象的规范程度。 根据2 2 1 比较点设置的依据部分的阐释，会计对象的比较研究主要从确认、计 量和披露三方面入手，定义比较点属性也同样以这三个依据为大的分类标准，也 就是说本文将按照确认、计量和披露分别对要求、允许、不涉及、禁止进行具体 定义。 在确认比较中，四类规范主要指对某一会计对象或概念有无准确清晰的描述 1 6 国际会计准则与中国准则比较2 0 0 2 年香港印刷版。 t 7 详见鼬h 咖da 1 m c a s u r 黜n t o f f o r m a l 地咖嘲【i z a n o n i n a c c o u n t i n g ：a n e x p l o r a t m y s t u d y a c c o u n t i n g a n db u s i n e s sr e s e a r c h ，1 9 9 6 ，( 4 ) ：3 2 5 - 3 2 6 “g a r r i d oe ta 1 m e a s e r e m e a lo f f o r m a lh a r m o n i z a t i o np m 掣：t h ei a s ce x p e r i e n c e i n t e r n a t i o n a lj o u r n a lo f a c c o u n t i n g , 2 0 0 2 , ( 1 ) ：1 - 2 6 1 6 我国新会计标准与国际会计标准协调度研究 和定义范围；有详细、准确、清晰的描述和定义范围的被定义为“要求”，相比 较不够准确、详细的描述被定义为“允许”，没有给出会计对象或概念的描述和 定义范围的定义为“不涉及”，没有出现某一会计对象和概念的定义为“禁止”。 在计量比较中，四类规范主要指对某一会计对象的计量方法、处理规则的描 述；准则中指出强制运用某一计量方法，处理规则的定义为“要求”，在给出一 个以上计量方法、处理规则情况下，未对某一种计量方法、处理规则作强制规定 的定义为“允许”，准则中没有被提到，且未强制规定一种计量方法、处理规则 的定义为“不涉及”，明确提出对于某一种计量方法、处理规则不允许使用的定 义为“禁止” 在披露比较中，四类规范主要是指某一会计对象在会计报告附注中的描述情 况；需要在会计报告附注中详细披露的定义为“要求”，需要在会计报告中简单 披露的定义为“允许”，可以披露也可以不披露的情况定义为“不涉及”，不需要 会计报告附注中披露的定义为“禁止”。 2 2 3 比较点及其属性具体揭示 根据2 1 的内容，本节分成2 3 个部分完成。 1 ) i a s l ：财务报表列报 国际会计准则第一款：财务报表列报，共有1 0 4 条，内容主要包括目的、范 围、财务报表的目的、财务报表的组成、总体要求、会计政策、持续经营、权责 发生制会计、重要性和汇总、抵消、比较信息、结构和内容、财务报表的界定、 报告期间、及时性、资产负债表、利润表、现金流量表、财务