（会计学专业论文）长钢集团全面预算管理体系构建与应用研究.pdf

北京工商大学硕士学位论文 0 摘要 构建与应用全面预算管理是企业集团管理走向精细化的标志之一。研究我国企业集团全 面预算管理体系的构建与实施，对于企业加强管理和控制，实现可持续发展具有重要的意 义。 全面预算管理通过系统化、战略化、人本化为一体的管理模式，有效的聚合企业集团内 部各项资源，以内部高度的有序化来对付外部茫然无序的市场环境，可以使企业集团形成一 种强大的、秩序性的聚合力，凸现企业集团的竞争优势，构建企业集团的核心竞争力。从微 观上讲，它有助于企业管理效率及效益的提高；从宏观上讲，它更是利用市场背景优化社会 资源配置的重要手段。全面预算管理是财务管理的重要内容，在西方企业中已经得到广泛的 应用。而在长钢集团，首次采用全面预算管理，取得较好的效果。因此，笔者选择“睦钢集 团全面预算管理体系构建与应用研究”这一选题。 本文分为两部分即理论部分和实践部分。理论部分包括第一章与第二章。第章首先从 全面预算管理的定义出发，分析其特点，简要介绍全面预算管理的发展历史与研究现：状。论 文的第二章主要讨论关于全面预算管理的基本理论。首先，在全面预算管理理论的理论基础 中，本文提出了新的见解，即全面预算管理以战略管理为起点以目标管理为导向，以预测 规划为核心。战略管理、目标管理和预测规划相互渗透、相互结合、三位一体，共同构成了 全面预算管理的理论基础。第二h 中，从契约理论、交易理论两个角度较为深入地分析了全 而预算管理的内涵。第三节从公司发展目标、公司运行机制等六个方面对全面预算管理的功 效进行深入浅出的分析。最后，对全面预算管理体系构成以及内容，以圈文结合的形式进行 全面地介绍。 实践部分是论文的第三章，氏钢集团的全而预算管理案例分析。首先对民钢集团作了一 个简要地介绍，然后对长钢集团全面预算管理的预算编制，预算执行，预算涧整，预算评估 进行详尽的介绍。高度的总结长钢集团全面预算管理存在的问题，最后对长钢集团全面预算 管理应刚提出政策建议，对于完善长钢集团的全面预算管理和提高企业竞争力，具有较强的 现实意义，同时对其他企业也有一定的借鉴雨i 参考价值。 关键词：全面预算管理，体系构建，差异分析，约束激励机制 长馏集团全面预算管理体系构建与应用研究 a b s t r a c t b u i l d i n ga n da p p l y i n gt h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t ，i tm e a n se n t e r p r i s e g r o u p sm a n a g e m e n tb e c o m i n gf i n e nr e s e a r c hh o wt ob u i l d i n ga n da p p l y i n gt h e o v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e mi ne n t e r p r i s eg r o u p ，i t i si m p o r t a n tf o re n t e r p r i s e g r o u pe n h a n c i n gm a n a g e m e n tc o n t r o la n da c h i e v i n gs u s t a i n a b l eg r o w t h ， t h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n tc a nc o n v e r g ev a r i o u sr e s o u r c e si nt h ec o n g l o m e r a t ea n d c o p ew i t ht h eu n c e r t a i n t yo fm a r k e tt h o u g hi n t e r n a lo r d e rb e c a u s ei t i sak i n do f s y s t e m a t i c a l ，s t r a t e g i c a n dh u m a n i s t i c m a n a g e m e n t m o d e l t h eo v e r a l l b u d g e t m a n a g e m e n tc a nm a k ec o n g l o m e r a t e sf o r mas o r to fs t r o n g ，o r d e r e da d h e s i o na n d e m b o d yt h ec o m p e t e n ta d v a n t a g eo fc o n g l o m e r a t e sa n df o s t e rt h ec o r ec o m p e t e n c eo f c o n g l o m e r a t e s t h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n ti sn o to n l yc o n d u c t i v et oi m p r o v i n gt h e e f f i c i e n c ya n de f f e c to fm a n a g e m e n ti nm i c r o c o s mb u ta l s oa ni m p o r t a n tm e t h o dt o b e t t e rt h er e s o u r c e sd e p o s i t i o nu n d e rt h ec i r c u m s t a n c e so fm a r k e t t h ec o m p r e h e n s i v e b u d g e t i n gi st h ei m p o r t a n tc o m p o s i t i o no ff i n a n c i a lm a n a g e m e n ta n dh a sb e e na p p l i e d i no c c i d e n t a le n t e r p r i s e s a n di nc h a n g a n ge n t e r p r i s eg r o u p ，i ti st h ef i r s tt i m et o a p p l yt h eo v e r a l lb u d g e ts y s t e ma n di tb e n e f i tt h ec o m p a n y t h e r e f o r e ，a u t h o rc h o o s e s t h et h e s i so fr e s e a r c ho nb u i l d i n ga n da p p l y i n gt h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t s y s t e mf o rc h a n g g a n ge n t e r p r i s eg r o u p t h i st h e s i si sd i v i d e dt w op a r t s t h ef i r s tp a r ti n c l u d e sc h a p t e ro n ea n dc h a p t e r t w o c h a p t e ro n eb e g i n sw i t hd e f i n i t i o no ft h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t ，a n d a n a l y z e st h ec h a r a c t e r so fi t ，a n dt h e nc h i e f l yt e l l st h eh i s t o r yo fi t sd e v e l o p m e n ta n d t h es t a t eo fi t ss t u d y i n g w h a ti sd i s c u s s e di nc h a p t e rt w oi st h eb a s i ct h e o r yo f t h e o v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n ti ns e c t i o nl ，t h et h e o r e t i c a lb a s i so ft h eo v e r a l lb u d g e t m a n a g e m e n t t h e t h e s i sp u t sf o r w a r dt h ed e wc o n c e p t i o n i na u t h o r so p i n i o n ，s t r a t e g y n l a n a g e m e n ti s t h e s t a r t i n gp o i n to fc o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n g ，m a n a g e m e n tb y o b j e c t i v e ( m b o ) i st h ed i r e c t i o no fc o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n g ，f o r e c a s ta n dp l a n n i n g i st h ec o r eo fc o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n g s t r a t e g ym a n a g e m e n t ，m b o ，f o r e c a s ta n d p l a n n i n gw h i c hi sp e n e t r a t i n g ，c o m b i n i n ga n di n t e g r a t i n gc o m p o s e st h et h e o r e t i c a l b a s i so ft h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t i ns e c t i o n2a n d3 ，t h et h e s i sa n a l y s i s st h e i m p l i c a t i o no ft h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n ta n di t sg o o de f f e c t so nc o m p a n yi n s e c t i o n4 ，t h ea u t h o rp u t st h ec o m p o s i t i o na n dr u n n i n go ft h eo v e r a l lb u d g e t m a n a g e m e n ts y s t e m t h es e c o n dp a r ti sap r a c t i c a lp a r t ，t h eb u i l d i n ga n da p p l y i n go ft h eo v e r a l l b u d g e tm a n a g e m e n ts y s t e mf o rc h a n g g a n ge n t e r p r i s eg r o u p f i r s t l y , t h et h e s i s i n t r o d u c e sc h a n g g a n ge n t e r p r i s eg r o u p s e c o n d l y , t h ea u t h o rp u t st h es y s t e mo f c h a n g g a n ge n t e r p r i s eg r o u p st h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t t h i r d l y ，t h et h e s i s a n a l y z e st h ep r o b l e m so fi ta n dt h ec o n c r e t ew a y st oi m p r o v et h ep r o b l e m s a tl a s t ， t h ea u t h o rb r i n g sf o r w a r dt h es u g g e s t i o no fa p p l y i n gt h eo v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t s y s t e m i ti si m p o r t a n tf o rc h a n g g a n ge n t e r p r i s eg r o u pt oi m p r o v et h e i ro v e r a l lb u d g e t m a n a g e m e n ta n de n h a n c et h e i rc o m p e t i t i o np o w e r a tt h es a m et i m e ，i th a si m p o r t a n t m e a n i n g f o ro t h e re n t e r p r i s e st o b u i l d i n g a n d a p p l y i n g t b eo v e r a l lb u d g e t m a n a g e m e n t k e yw o r d s ：o v e r a l lb u d g e tm a n a g e m e n t ，s y s t e mb u i l d i n g ，d i f f e r e n c ea n a l y s i s ， c o n t r 0 1 e n c o u r a g es y s t e m 北京工商大学学位论文原创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作 取得的研究成果。除了文中已经注明引用的内容外，论文中不包含其他个人豉 集体已经发表或撰写过的研究成果。对本文的研究做出重要贡献的个人和集体， 均己在文中以明确方式标明。本声明的法律后果完全由本人承担。 学位论文作者签名：耋彗 日期：衣占年f 月呻日 北京工商大学学位论文授权使用声明 本人完全了解北京工商大学有关保留和使用学位论文的规定，即：研究生 在校攻读学位爝间论文工作的知识产权单位属北京工商大学。学校有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版，允许学位论文被查阅和借 阅 学校可以公布学位论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其它复 制手段保存、汇编学位论文。( 保密的学位论文在解密后遵守此规定) 学位论文电子版同意提交后，可于口当年口一年1 3 - - 年后在学校图 书馆网站上发布，供校内师生测览。 学位论文作者签名： 导师签名： 日期：删6 年期簟日 北京工商大学硕士学位论文 1 、全面预算管理的发展历史与研究现状 1 1 预算与全面预算 一般而言，企业掌握的资源是有限的，其全部资源都是为了能满足生产和销售规定的产 品，供应规定的劳务，从而实现企业的经营目标。为了以较少的资源取得尽可能大的经济效 益，提高企业的适应能力以及应变能力，就必须事先做好规划工作。 在西方的企业实践中，规划通常包括两部分：一部分用文字加以说明，叫做“计划( p l a n ) ”， 其定义是根据环境需要和自身的特点，确定组织在一定时期内的目标，并围绕目标进行规划、 安排、协调的活动。有人也把计划比喻成现在和未来的桥梁。另一部分则是用数字和表格加 以反映的，叫做“预算”( b u d g e t ) 。因此，从直观上理解，预算是对计划的数量说明，而不单 纯是金额的反映。此外，我们可以从资源的投入产出角度对预算这一概念作一界定：预算是 指用数量表示的对未来一个时期内资源的取得和应用的详细计划，是为了完成预定的目标而 对所拥有的有限资源进行合理安排、对各项经济活动进行有效控制的一种工具。 全面预算( c o m p r e h e n s i v eb u d g e t ) 是指在未来一定时期内，为了实现企业目标而制定 规划的量化浣明，是为了落实公司战略而采取的措施。而全面预算管理是对这些措施加以系 统的计划、组织、协调和控制的过程。它具有如下的特点：( 1 ) 全面性。全面预算的预算 体系包括企业经营性预算、财务预算和专项预算，既能反映企业日常经济活动的预算，也能 反映企业资本性支出等一次性财务资金筹措和使用的预算。( 2 ) 全员性。全面预算是一种 涉及企业内部权责利关系的制度安排，它不是某一个部门的事，而需要上下配合，全员参与。 ( 3 ) 全程性。全程性是指对企业经营活动全过程的控制以及对经营活动结果的评价考核都在 全面预算管理中得到体现。( 4 ) 目标性。全面预算管理的目标性很明确，除目标利润以外， 企业的资本结构、股东权益也得到体现。( 5 ) 指令性。全面预算由预算委员会负责，预算 一经确定，一般不轻易调整。 1 2 全面预算管理的发展历史 全面预算管理的发展历史可以分为以下三个阶段： 产生期( 2 0 世纪初) ：最早将预算作为管理手段应用于企业的是美国，它被首先应用在 长钢浆团全面预算管理体系构建与应用研究 广告费用分配上。第一次世界大战后，美国工业生产得到了急速的发展，企业管理者开始寻 求对市场进行预测、计划其生产能力与销售、协调部门间经济活动的方法，于是一些企业管 理者将预算引入企业管理，以此来计划、协调、控制企业的经济活动。2 0 世纪初，泰勒创建 了“科学管理”学说，促进了美国企业管理水平的提高，对科学管理的探讨和研究也促进了 企业预算管理理论的进一步发展，如标准成本、差异分析方法都成为预算管理中常用的方法。 1 9 2 2 年麦金西出版了预算控制一书，将预算管理理论及方法从控制的角度进行了详细介 绍，该书的出版标志着企业预算管理论开始形成。1 9 2 5 年德国的l e h m a u m m r 在其所著的工 业成本计算一书中，论述了企业经营计划的内容，1 9 3 0 年他又出版了企业经济计划一商业 预算一书。这两部著作对企业预算管理的运用与发展产生了重要的影响【”。 发展期( 2 0 世纪3 0 7 0 年代) ：企业预算管理先后受到会计理论及其它管理思想发展的 影响，在管理方法、管理理论上都得到了一定的发展。第二次世界大战后，科学技术迅速发 展并大规模的应用于生产。盈亏平衡点分析、弹性预算法、变动成本计算法、用于决策的差 额分析法、现金流量分析法等方法的产生促进了预算的发展与完善，特别是盈亏平衡分析理 论的形成，对预算管理来讲，具有一种划时代的意义口l 。2 0 世纪4 0 年代末期，预算管理在其 发展过程中吸收了组织行为理论，一些实行预算管理的企业开始提倡和实行分权式的民主参 与管理，形成了参与型的预算管理，f 本事业部制的预算管理是这种参与型预算管理模式的 典型代表。2 0 世纪7 0 年代，零基预算在西方国家兴起，它的产生使预算管理在理论和方法 上都有了新的进展【3 1 ，参与型预算管理与零基预算的形成是预算管理在企业得到普及推广应 用的结果。预算管理的发展使企业在市场竞争中取得优势而得到迅速发展。 成熟期( 2 0 世纪8 0 年代以后) ：进入2 0 世纪8 0 年代以后，企业预算管理趋于成熟，成 为西方现代企业的一种重要管理方法。伴随通信技术、计算机技术、网络信息技术的发展， 使人们对信息的获取，处理更加准确可靠，从而为预算管理的实施者提供了速度更快、质量 更高的预测和决策信息资料，使其对企业未来的经营预测、预算目标的制定特别是中长期预 算目标的制定，有了更为可靠、科学的资料依据，增强了企业管理者在市场竞争中的预见性 和应变能力，降低了企业的经营风险。由于会计电算化的发展，管理者在编制预算时，把各 种需要修改的数据输入计算机，可以很快的得出各种不同的预算方案，对其进行比较，使制 定的预算更为贴近实际。同时，实现了会计信息上的迅速、准确传递，大大降低了信息传递 成本。对费用、成本预算的控制形成了更强有力的硬性约束，对预算差异的分析也更为快捷、 准确、科学，对业绩的考评更为合理。在2 0 世纪8 0 年代后期，西方国家的企业中又出现了 企业资源计划( e r p ) 系统，把企业内部划分为几个相互协作、相互支持的子系统，使企业 北京工商大学硕士学位论文 将生产制造、质量控制、售后服务等环节全部纳入企业资源计划系统进行管理。总之，预算 管理在西方国家已经成为企业不可或缺的主要管理手段。很多跨国公司在评价经理人员业绩 时，偏重于以预算为标准进行评价。随着时代的变迁，作为预算管理的理论体系及其l l i , 自o g 在不断完善，进而向前发展，以使企业管理更加适应复杂多变的内外环境。运用预算管理对 企业进行规划和控制，在国外尤其是美国、日本及西欧的一些国家得到了高度重视，已成为 种科学的企业管理方法吼 1 3 全面预算管理理论的研究现状 全面预算管理是财务管理的重要内容，在西方企业中已经得到广泛的应用。由于全 面预算管理通过系统化、战略化、人本化为一体的管理模式，有效的聚合企业集团内部各项 资源，以内部高度的有序化来对4 , - t 夕b 部茫然无序的市场环境，可以使企业集团形成一种强大 的、秩序性的聚合力，凸现企业集团的竞争优势，构建企业集团的核- t 5 竞争力。从微观上讲， 它有助于企业管理效率及效益的提高：从宏观上讲，它更是利用市场背景优化社会资源配置 的重要手段。国内外很多专家、学者对全面预算管理论进行了深入地研究。 全面预算管理是最广泛的管理控制手段，如何使这个手段更好的发挥作用，一直是管理 控制研究的重点内容。全面预算管理理论研究的主要问题有预算目标松紧度问题，预算松弛 问题，预算参与问题，预算强调问题。 研究预算目标的松紧度主要集中两个问题，一是紧预算目标对业绩提升是否有作用，二 是预算目标的紧度如何衡量。h i r s t ( 1 9 9 0 - ) 认为，只有将预算与预算目标难度配合起来，困 难的预算目标才能激励出好的业绩。s t e d e ( 2 0 0 1 ) 主要根据a n t h o n y ( 1 9 9 8 ) 对紧预算的定 义，提出衡量预算紧度的五个属性：对预算目标的强调程度：年内预算是否允许修改：预算 洋细程度；对中期预算偏离的容忍程度；预算相关沟通程度。 预算松弛是指下级通过故意低估收入或高估成本进行虚报预算，使收入或成本预算与真 实收入和成本之间出现不合理的差异。对这个问题的研究主要集中在研究预算松弛的原因， 有的从组织环境来确定探讨预算松弛的原因，可以称为权变理论的预算松弛，有的从个人行 为和性格特点来研究预算松弛问题，可以称为行为理沦的预算松弛。此外，也有些文献研究 解决预算松弛的办法。o n s i ( 1 9 7 3 ) 在定义预算松弛的基础上从行为因素的角度来分析预算 松弛问题，看哪些行为因素对预算松弛有影响。提出的行为因素包括1 3 类：松弛操作，松弛 习俗，松弛发觉，对高层管理控制系统的态度，对下属的态度，压力，预算自主权，预算参 长钢集团全面预算管理体系构建与应用研究 与，上司对预算的使用，对基准的态度，对预算业绩及评价相关性的态度，对预算的一般态 度，预算相关性。预算松弛是因变量，上述1 3 个因素是自变量。c o l l i n s ( 1 9 7 8 ) 分析个人本身 的特点( 包括个人性格特点和个人统计量) 、预算的特点、个人对预算的态度这三个方面，与 个人对预算态度之间的关系。k a r i l u k k a ( 1 9 8 8 ) 认为预算偏见包括预算松弛和预算高估两种 情况，他认为这种偏见提出了一个理论性的解释模式，并以案例为基础，对这个模式进行验 证。d u n k ( 1 9 9 3 ) 分析预算参与、信息不对称、预算强调这三个因素对预算松弛的影响。 预算参与问题主要研究预算参与究竟能起到什么作用，研究的视角主要由两种，一是从 参与人性格行为特点来研究预算参与的效果，二是从组织环境角度，引入调和变量或居问变 量来研究预算参与的效果。b r o w n e l l ( 1 9 8 1 ) 引入人的性格变量来研究预算参与和业绩之间的关 系。r o b e r t ( 1 9 8 6 ) ；i 权力主义这个调和变量来研究预算参与业绩之间的关系，在总结前人研 究的基础上，将下属权力主义类型和上司权力主义类型的配合情况作为变量，来研究不同的 配合情况下预算参与业绩之间的关系。b r o w n e l la n dm c l n n e s ( 1 9 8 6 ) i 入激励这个变量来研究 预算参与业绩之间的关系。k r e n ( 1 9 9 2 ) 以工作相关信息和环境变动性作为居间变量来分析预 算参与和业绩之间的关系。r e i d ( 2 0 0 2 ) 认为，由于财务数据本身的特点是预算成为业绩评价的 主要标准，但是财务数据之外，还有很多因素需要评价，预算参与有助于解决这个问题，所 以具有激励效果。 预算强调主要是研究预算数据在业绩评价中的地位问题。许多人主张确定明确的业绩标 准( d r u c h er ，1 9 5 4 ；j o h n s o n ，1 9 9 8 ) ，预算强调就是预算在业绩评价的作用问题。i t m e r , l a r k e r , a n d r a j a n ( 1 9 9 7 ) 研究c e o 年度报酬方案中，财务业绩与非财务业绩的相对重要性。此外，在总结 前人对预算在业绩评价中的作用问题的研究成果的基础上，提出一个综合性的分析框架。 此外，预算管理的职能是随着预算管理理论的发展及其在实践中的深化而不断地完善也 即在不同的发展阶段有不同的职能：企业预算产生初期被认为只对企业的各项费用开支具有 控制作用；随着预算管理的发展，企业预算被认为具有协调各部门工作关系的职能：威尔士 最早提出预算管理的三大职能学说，即计划职能、控制职能、调整职能；安冬尼提出计划、 传达、动机形成、业绩测定四大职能学晓；德克斯塔则认为它有预测、计划、权限付与、业 绩测定、传达五种职能：著名管理学教授戴维奥利认为全面预算管理是一种能够把组织所有 关键问题融合于一个体系中的管理控制方法：c h o i 和c z e c h o w i c z 在对跨国公司的项调查中 发现，几乎所有的回复者在评价子公司业绩时都使用实际和预算相比较的业绩评价系统0 1 ： 英国的g n k 集团认为，预算不是会计师为会计目的准备的会计工具，而是为确保集团战略 目标实现的组织手段；日本的小林健吾认为预算是为了使公司各部门迈向企业目标、实行集 4 北京工商大学硕士学位论文 权管理所采取的综合性的利益管理手段。 综合国外学者的各种学说，国内的苏寿堂等人提出企业预算管理主要具有四种职能，即 规划职能、协调职能、控制职能和业绩考评职能；苗振亚认为应从战略管理会计的角度来重 新认识企业预算管理的作用，预算目标应更好的和企业战略目标结合起来【7 i ：潘爱香等人认 为全面预算管理是公司治理结构的重要组成内容，全面预算管理制度是继公司法、公司 章程之后第三层次的法律文书，以公司法、公司章程为依据，具体落实股东大会、 董事会、经营者，尤其是企业内部各部门乃至每个员工的责权利关系，明晰其权责空间和责 任区域，并通过制度化使企业的决策、行为和结果得到高度的协调与统一：高晨认为全面预 算管理是与企业发展战略相配合的战略保障体系，是全面整合企业业务流、资金流、信息流 和人力资源流的经营管理制度，处于企业内部控制系统的核心位置：于增彪等人认为预算是 整合企业资源的有效方法，而不仅仅作为一种控制费用的手段，通过预算能够实现“权力共 享的分权”，提高企业管理水平。 长钢集团全面预算管理体系构建与应用研究 2 、全面预算管理的基本理论 2 1 全面预算管理的理论基础 2 1 1 全面预算管理以战略管理为起点 战略管理是指企业从整体出发，根据企业所处的内外环境进行规划与决策，并将这些规 划与决策付诸实践，以实现企业总体经营目标的动态过程( 黄之骏，2 0 0 2 ) 。企业战略管理是 以企业整体为对象的，它所管理的是企业的整体活动，所追求的是企业的整体效果。战略管 理关注的是长远利益，一个好的战略可保持企业的可持续性发展。 全面预算管理模式的构建以战略管理为起点，其本身就体现了战略管理的思想。首先， 全面预算管理在分析企业内外环境变化因素的基础上，通过规划来指导现在的生产经营。全 面预算管理的目标与企业战略目标保持高度的一致性，科学的预算方案蕴含着企业整体战略 规划的目标与指导思想，表现出企业最高决策机关对未来一定经营期间的经营思想，是企业 的整体作战方案。其次，由于预算目标是以企业战略为出发点，为了推动总体目标的实现， 全面预算管理过程必须是一个围绕企业总体目标并包括预算的编制、执行、控制、评估的一 系列措施的全过程。在这个过程中，全面预算体现战略管理的整体性、长期性、相对稳定性 和实用性的特征。最后，全面预算管理的战略性还体现在它是沟通企业战略与日常经营活动 的纽带。企业总体战略往往是长期性的，比较抽象。全面预算管理通过长短期预算的相互连 接，形成战略管理大系统中的一个子系统，使战略目标与日常的生产经营活动联系起来。从 时f h 角度，各期预算相互衔接，以促进整体战略目标实现。从空间角度，各子公司和二级单 位的预算相互协调，与企业集团整体战略目标相一致。由此可见，全面预算管理是以战略管 理为起点，以战略思想为指导，通过一套可运行、可操作的控制系统实现预算目标，最终推 动企业总体目标的实现。 2 1 2 全面预算管理以目标管理为导向 目标管理是以目标作为管理的根本，根据行为科学原理而提出来的。在目标管理中，一 切管理行为从制定目标开始，以目标为执行向导，最后以目标完成作为业绩评价的依据。目 标管理强凋授予下级一定的主动权，减少干预，在统一的目标下由员工在工作中实行自我控 北京工商大学硕士学位论文 制并选择实现目标的有效方法，减少作业过程中的直接干预。 如果说战略管理是全面预算管理的起点，那么目标管理思想就是全面预算管理在实施过 程中的导向。因为全面预算管理通过科学的预测，确定与企业总体战略目标相一致的预算目 标，以该预算目标作为统筹企业全面预算管理活动的导向，预算的编制、执行、评估考核都 是围绕着实现目标进行的。在全面预算管理模式下，预算管理活动以实现预算目标为导向。 通过将预算目标分解为各项子目标，然后把他们落实到每个责任单位，又延伸细化到每- 位 员工，在企业内部形成一个纵横交错的、完整严密的管理目标体系。企业的各个层次都被包 含在目标体系之内，各职能部门、每一位员工的工作都与预算目标联系起来。因此，全面预 算的过程也是确定目标和实现目标的过程。预算目标通过层层分解得到细化落实，严格的预 算执行过程又为目标的实现提供了可靠的保障。可见，全面预算管理不是单纯的目标管理， 它吸收了目标管理的思想。从这种意义上说，它同时是种目标管理。 2 1 3 全面预算管理以预测规划为核心 根据上文的分析我们知道全面预算管理是以战略管理为起点构建的一种现代企业管理模 式，其最终目的是要促进企业整体战略目标的实现；在全面预算管理的过程中有渗透着目标 管理的思想，始终以如何实现预算目标为导向进行的。由此可以看出，全面预算管理的核心 是预算目标的制定、分解、衔接、修正与实现。预算目标一方面要与企业总体目标相一致， 另一方面又要和企业外部市场环境和内部生产经营状况相适应，因此必须利用预测与规划的 理论，通过科学合理的方法来制定、分解、衔接和修正预算目标，以促进预算目标的顺利实 现。所以说预测规划是预算管理的核心。 预测是根据过去和现在多样化的信息，通过科学的定性分析和定量计算，预计在一定的 环境和条件下，企业生产经营各个方面在未来一定时期内可能实现的目标，为正确经营决策 提供客观依据。预算目标制定的前提是进行科学的预测，通过对企业内外部环境进行充分的 调查研究，利用预测人员本身的经验判断和相关数学模型的计算，对未来市场发展趋势作出 一定的推断。企业内外部的各种利益集团( 包括股东、董事会、管理层、员工等等) 以预测 信息为参考，通过相互之间的多次博弈确定预算目标；目标制定后，又要层层细化分解到各 部门乃至个人：在目标出现偏差时，要及时修难。在这里，规划起着至关重要的作用。因而 预测规划在全面预算管理中处于核心地位，没有科学合理的预测规划，全面预算管理也就失 去了其存在的意义和作用。 兰塑垄里全堕堡兰，堡里竺至塑堡皇些旦竺壅 战略管理、目标管理、预测规划构成了全面预算管理的理论基础，三者之间是相互交叉、 相互渗透、相互结合、三位一体，共同支撑着全面预算管理这种现代企业管理模式。 2 2 从企业组织理论理解全面预算管理的内涵 预算是组织的预算，从不同的角度看组织，就会有不同的预算本质和职能。企业组织理 论起源于二十世纪初，经过近一个世纪的发展，开成了多种理论，包括古典理论、行为科学 理论、系统理论、群体生态理论、契约理论、交易理论和资源依赖理论等。本文主要依据契 约理论和交易理论，来诠释全面预算管理的内涵。 2 2 1 契约理论 契约经济学将企业看作是“有意识的协调两个或多个人的行动和力量的系统”，认为“组 织代表了诸多生产要素之间的一组协议，它们都被私利的考虑所推动”，“企业是运用标准的 规则和融合多方的、冲突的利益的联合体”。企业内部存在多种利益主体，企业是在这些利益 主体之问的一组契约的显在化。各个利益主体参与到契约中来，以实现自己目标。契约要求 每个主体向组织贡献资源一资本、技能或信息，并且作为回报，允许每个主体从组织中得到 资源，如图2 1 所示。 表2 1 诸多主体的贡献与利益 t a b l e2 1c o n t r i b u t i o na n db e n e f i to f d i f f e r e n tm a i nb o d y 主体类型贡献利益 股东权益资本股利，剩余收益 经理 技能工资，奖金，福利 雇员技能工资，奖金，福利 供应商 商品，服务 现金 顾客现金商品，劳务 债权人债务资本利息，本金 政府公共物品 税收 每个主体付出和得到资源的形式、数量和时机是主体之间讨价还价的内容，通过讨价还 价，企业最终通过一组显性或隐眭的关系或契约，将股东、经理、职工等多个主体连接在特 8 北京工商大学硕士学位论文 定的期望或行为体系之中。企业的契约模型有别于新古典主义模型，后者将企业界定为一个 角色，由有着高度概括性目标一利润最大化一的经理经营。从这个角度看，所有的其它经济 主体都是局外人。而在契约模型中，企业本身并不是一个经济角色，它被看成是一个舞台， 自发的经济主体在这个舞台中按照相互的协议或隐含的规则去表演，以实现各自的目标。 公司治理是现代企业制度中最重要的架构。然而如何才能把它落到实处，则必须首先弄 清其要义。经济合作发展组织( o e c d ) 1 9 9 9 年制定的公司治理原则中把公司治理定义 为：“公司治理是一种据以对工商业进行管理和控制的体系。公司治理明确规定公司各个参与 者的责任和权利分布，诸如董事会、经理层、股东和其它利益相关者，并且清楚地说明决策 公司事务时应遵循的规则和程序。同时它还提供一种结构，使之用以设置公司目标，也提供 了达到这些目标和监控运营的手段。”可见，公司治理本质上是一种制度装置，是处理各方面 相互关系和权力制衡的契约，其核心就是协调各利益相关者的权责利关系。从企业的立场看， 这种权责利关系应涵盖两个方面：一是企业与股东的权责利关系，包括权力机构、决策机构、 执行机构和监督机构的界定和权责的明确；二是企业内部各管理层之间的权责利关系，包括 企业内部各部门及相关成员的权责界定和明晰。这两者之间存在互动关系。预算管理则是提 升公司治理能力、强化契约关系的公司管理。企业通过全面预算管理规划各个主体对企业具 体的约定投入、约定效果及相应的约定利益，并通过预算过程的监控真实计量各个利益主体 的实际投入及对企业的影响，然后根据结果考评契约的履行情况并进行相应的激励和惩罚， 增强产权契约所决定的公司治理的有效性。企业的契约可大致分为三个层次，主要包括：公 司法、公司章程、和公司预算。公司法属于法规性契约，概括性地描述了公司的各 主要利益主体对公司的义务、权力和应得到的利益。公司章程概括性地描述了公司组织与 经营的基本方针、政策、目标，是公司经营运作的基本规范。由于不确定| 生、人的有限理性 等约束因素的存在，使得契约总是不完全的，公司法、公司章程这种概括性契约需要实 施和推行机制，将其原则性、抽象性的描述结合企业和市场的具体环境进行具体化、制度化、 可度量化。企业预算正是这样一种机制，它以公司法、公司章程为依据，按照已签订 的各种契约的原则，在既定的公司治理结构内进行致力于提高治理效率的公司管理。预算是 企业推行契约机制的几个必要部分之一，其它的部分包括各种法规和它们的执行和审判系统， 以及社会文化规则。但预算目标的确定、程序的选择、考评的方式等具体问题又取决于各利 益主体之间的讨价还价，因此，预算本身又是它所帮助运作的契约组合的一部分。 长钢集团全面预算管理体系构建与应用研究 2 2 2 交易理论 根据科斯的企业理论，认为企业和市场是两种不同的可以互相替代的经济制度或经济组 织，企业替代市场并不主要依赖于技术性因素，企业在市场失灵时应具有超越市场的潜在协 调能力，即“与市场相关的企业特有的激励和控制的性质”，以此降低交易费用。在企业内部 执行某些特定交易时，使用资源的市场价格就不复存在了。由于人类知识的局限以及生产和 传递知识的成本存在，意味着与决策相关的知识有可能仅仅属于一个或一组专家，因此，如 果用特定的有价值知识来决策，就必须有体制作保证，以便将决策权赋予拥有知识和能力的 人，或者以低成本生产出这些信息。另外，由于决策者个体的利已主义存在，同时也需要一 个控制系统来约束个人正确使用信息和决策权。这就是企业能够替代市场的理由。企业通过 建立游戏规则来解决市场规则不发生作用的问题，其规则主要包括：一种将决策权分配给企 业中代理人的机制和一个控制系统，能提供绩效度量和评价体制、奖惩体制。 这三项职能( 分权、评价、奖惩) 体系在市场上是自发执行的，而在企业里必须以有代 价的管理工具来推行。因此，所有的企业组织都必须建立起三个体系，即业绩评价体系、根 据业绩进行奖惩的体系及分派决策权的体系。这三个体系构成了企业的组织结构，三者都不 可或缺，同时相互之间还要保持平衡。业绩评价体系要对被授予了决策权的领域进行衡量， 同样，奖惩体系也必须对那些进行了业绩评价的领域实施奖惩。 预算是企业组织所必需的约束激励机制。从其产生发展的历史中可以看出，全面预算管 理能够起到价格在市场中的分权和激励作用。全面预算管理本身就是企业组织结构的重要组 成部分。从全面预算管理的环节来分析，预算的编制是以特定的权责中心为基础的，在确定 目标的同时就是将其权力和责任具体化、数量化的过程，是对分权体系的完善；另外，预算 目标的设立也就确定了业绩评价的主要标准，预算执行过程中的记录系统为事后的评价提供 了依据。预算体系的另一个重要环节就是进行预算考评，将实际业绩与预算目标进行对比分 析，并根据分析评价的结果进行相应的奖惩，应该晚，一个完整的预算体系能够包括组织所 必需的分权、评价和奖惩制度。 在通常在概念中，全面预算管理包括编制预算、执行预算和考核评价等环节，预算往往 涉及大量的数据、表格。但从本质上来说，全面预算管理决不是数据的罗列，而是涉及企业 内部各个管理层次的权力和责任安排，通过这种权力和责任安排，以及相应的利益分配来实 现的内部监督与激励机制，因此，根据科斯的企业理论和詹森、麦克林的组织结构理论，企 业组织结构就是由分权系统、评价系统及奖惩系统构成的，可以得到的结论是，预算构成了 北京工商大学硕士学位论文 企业组织结构的重要部分，是企业能够超越市场存在、发展的一种重要机制。 2 3 全面预算管理的功效分析 ，随着企业经营机制改革的不断深化，现代企业管理己成为由人力资源管理、技术管理、 供销管理、财务管理等诸多子系统构成的系统管理工程。财务管理是企业管理系统中最为重 要的管理子系统，是企业管理的核心。而全面预算管理是一种企业内部控制会计制度，推行 全面预算管理，可以完善以财务管理为中心的企业管理体制，可以提高以企业经济效益为目 的的会计管理活动。 ( 1 ) 实施全面预算管理，有利于明确企业发展目标，实现长期战略规划和短期策略实施 的结合。在市场经济规律中，能否广泛收集信息、把握信息，及时抓住机遇是企业驾驭市场、 占领市场的关键。强化财务管理以适应市场的要求，根据企业经营特点和市场供求信息，超 前制定出企业的长期战略规划和短期经营策略，通过编制全面预算，有计划、有步骤地将企 业的长期战略规划、短期经营策略和发展方向予以具体化和有机的结合，明确各自的责任及 其努力方向，激励每个职工参与实现企业经营目标的积极性，齐心协力地从各自的角度去完 成企业发展的最终战略目标。 ( 2 ) 有利于企业加强各项管理的基础工作，控制日常经济活动，提高企业管理水平。编 制全面预算是企业经营管理的起点，也是控制f i 常经济活动的依据。推行全员的、全过程的、 全方位的全面预算制度，按“谁负责谁承担”的原则，进行全面预算管理，并按责任归属设 立责任中心，在企业内部各个部门、各个单位、各个环节全面落实经营目标和经营责任，起 到全面预算对经济活动的事前预测作用。以预算数为各个经济单位实际执行的标准，通过收 集各种预算和实际资料进行计量、对比，及时发现、揭露实际脱离预算的差异并分析其原因， 并及时反馈给各个责任单位，以便采取必要的措施，消除薄弱环节，使企业的经济活动符合 经营目标的要求，确保预算目标的顺利实现，达到全面预算对经济活动的事中控制作用。预 算期终，通过各个经济单位的业绩报告，对比各个责任单位的实际支出数与预算数，提示超 支和节约，作为评价各个责任单位经营业绩和