（工商管理专业论文）酒店企业内部控制研究.pdf

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的产生、发展的原因和对提高企业管理水平的重要意义并对c o s o 整体框架的目 标、要素、作用和局限性进行了研究；第三章是酒店企业内部控制存在的问题，指 出了我国酒店企业内部控制发展的不足之处：第四章是酒店企业内部控制体系设 计，根据酒店企业经营特点和实践经验，结合c o s o 框架的要求，对酒店企业内 部控制体系进行了设计：第五章是酒店企业内部控制评价，阐述了以合理保证内部 控制体系有效性为目标，建立内部控制评价体系的作用、方法和内容。 关键词：内部控制；酒店企业；c o s o 内部控制框架 山东大学硕士学位论文 a bs t r a c t a so n eo ft h ei n d u s t r i e st h a tw e l c o m e df o r e i g ni n v e s t o r se a r l i e rt h a no t h e r s ，t h e h o s p i t a l i t yi n d u s t r yo fc h i n ah a sb c c o m eav e r yc o m p e t i t i v ef i e l dw i t hs om a n y p a r t i c i p a n t s i nr e c e n ty e a r s ，诵n la l lo p t i m i s t i ca n t i c i p a t i o no nt h ep o t e n t i a lo ft h e c h i n e s em a r k 吒m o r ea n dm o r ei n t e r n a t i o n a lh o t e lg r o u p se n t e r e di n t ot h em a r k e t a g g r e s s i v e l y a st h er e s u l t ，t h eh o t e l sa r ef a c i n ge v e nm o r ek e e nc o m p e t i t i o n s i nt h i s s i t u a t i o n ，h o wt oo p t i m i z et h eu s a g eo fr e s o u r c e sa n db e c o m et h em a r k e tl e a d e rw h i l e a d a p t i n gt ot h ec h a n g e so fo u t s i d ee n v i r o n m e n t ? a l lt h eh o t e lm a n a g e m e n tn e e dt ow o r k o u tt h i sq u e s t i o n g o o da d a p t a t i o n st oo u t s i d ee n v i r o n m e n ta r eb u i l to nt h eb a s eo f i n t e r n a lh a r m o n yw h i c hw i l lb ee n s u r e db yf o r m a l i z a t i o na n de n h a n c e m e n to fi n t e r n a l c o n t r 0 1 t h i sa r t i c l er e v i e w e dt h eh i s t o r ya n da c h i e v e m e n to fd e v e l o p m e n to ni n t e r n a l c o n t r o lt h e o r i e sa n df o c u s e do nt h ec o s oi n t e r n a lc o n t r o li n t e g r a t e df r a m e w i t ht h e c o s of r a m ea st h eg u i d a n c e ，t h ea r t i c l ed i s c u s s e dw h a tk i i l do fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e m s h a l lb eb u i l ti nt h eh o t e l sa n dh o w t h ea r t i c l ei sa i m e dt op r o v i d ea l li d e aa n dd i r e c t i o n f o rt h ep r a c t i c eo fi n t e r n a lc o n t r o li nh o t e l s t h ea r t i c l ei sc o m p o s e do f5c h a p t e r s c h a p t e r1i n t r o d u c e dt h ei d e ao f b u i l d i n g i n t e m a lc o n t r o ls y s t e mi nh o t e le n t e r p r i s e sw i t ht h eg u i d a n c eo fc o s oi n t e r n a lc o n t r o l i n t e g r a t e df r a m ea sw e l la st h eb a c k g r o u n d , o b j e c t i v e sa n dm e t h o d so ft h er e s e a r c h c h a p t e r2r e v i e w e dt h ed i f f e r e n tp h a s e so fi n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yf o rat h o r o u g h u n d e r s t a n d i n go ft h eo r i g i na n dd e v e l o p m e n to ft h a t t h eo b j e c t i v e s ，t h ec o n t e n ta n dt h e e f f e c to fc o s of r a m ea r ea l s oe l a b o r a t e di nt h i sc h a p t e r c h a p t e r3i n t r o d u c e dt h ec u r r e n t s i t u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o lp r a c t i c ei nh o t e le n t e r p r i s e sa n dp o i n t e do u tt h ew e a k n e s s e s t h a tn e e dt ob ei m p r o v e d c h a p t e r4i sad e s i g no fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mi nh o t e l e n t e r p r i s e su n d e rt h eg u i d a n c eo fc o s of r a m e a sam e t h o dt oe n s u r et h ee f f e c t i v e n e s s o fi n t e r n a lc o n t r o l ，a s s e s s m e n to fi n t e r n a lc o n t r o la r ed i s c u s s e di nc h a p t e r5 2 k e yw o r d s ：i n t e r n a lc o n t r o l h o t e lc o s oi n t e r n a lc o n t r o lf r a m e w o r k 山东大学硕士学位论文 1 1 选题背景 第1 章导论 从2 0 0 5 年开始，我国将逐步开始履行入世承诺的“后过渡期”，酒店业等服务 行业开放程度将逐渐加大。曾充当中国开放急先锋的酒店业与国际接轨最早，当 我国其它行业还畏惧外资大规模进入的情况下，中国的饭店业却迎来了新的发展 机遇，国外投资商纷纷增加在华的饭店业投资比重。 近几年，国际上著名的洲际、万豪、雅高、圣达特、喜达屋、凯悦、香格里 拉等大型饭店跨国集团纷纷制订了雄心勃勃的在华酒店发展战略，继北京和上海 等一线大城市成为海外酒店管理集团争夺的重要战场后，它们又将眼光投向了众 多的二线和三线城市。与此同时，豪华酒店领域的激烈竞争尚未平息，经济型酒 店领域的竞争硝烟又起。 除了要与众多强有力的竞争对手在更大范围和更多领域展开更为激烈的竞争 外，已开始步入“微利时代”的中国酒店企业还要应对以下各种变化所带来的挑战： 1 多样化和个性化的客人要求。酒店客源趋向多样化而旅行者越来越注重个人 意志，因此要求酒店提供更为多样化和人性化的服务。为此酒店企业须更为注重 服务质量，强调服务的整体性，提高服务的灵活性，为客人提供超前的、超出预 期水平的服务。 2 酒店人才的短缺和高流失率。在这种形势下，如何获得和留住合适的人才成 为每个酒店企业必须要回答的问题。 3 网络和信息技术的发展。技术的突飞猛进，在为酒店企业拓宽销售渠道，完 善酒店信息管理系统方面提供了机会的同时，也对酒店企业的经营管理提出了更 大的挑战。 在新的竞争形势和挑战下，我国酒店企业应修炼好“内功”，提高内部经营管理 的有效性和协调性，而设计、建立和执行一套完善的、适应酒店业特征属性的内 部控制体系是实现这一目标的有效途径。从上世纪8 0 年代中国酒店业实行对外开 山东大学硕士学位论文 放以来，已经在标准规范、经营管理、资本营运等领域积累了一定的经验和研究 成果，但在内部控制体系的建设上仍未形成共识和引起重视，大多数企业的内部 控制处于自发和零散的“初级阶段”，这种情况不利于我国酒店企业了提高服务质量 和经营效率，不利于与国外酒店企业的竞争。c o s o 内部控制整体框架是被国际上 广泛接受的先进理论，许多国外企业也以之为依据设计内部控制体系，并取得了 成功的经验。因此，有必要研究如何以这一框架为指导，设计适合我国酒店企业 的特点和实践的内部控制体系。 1 2 国内外研究现状 1 2 1 国外研究现状 内部控制概念的提出至今已有六十多年历史。内部控制，是在内部牵制的基 础上，由企业管理人员在经营管理实践中创造，并经审计人员理论总结而逐步完 善的自我监督和自行调整体系。在其漫长的产生和发展过程中，大体经历了内部牵 制、内部控制制度、内部控制结构、内部控制整体框架和风险管理五个阶段。国 外内部控制研究的发展除了会计职业界、会计审计组织及企业内部管理的因素外， 政府等外部组织的推动作用也十分关键。以美国为例，从2 0 世纪7 0 年代到8 0 年 代，政府通过一系列措施推动内部控制的实施。8 0 年代一些舞弊性财务报告和企 业“突发”破产事件导致美国国会一些议员对财务报告制度的恰当性提出了疑问，尤 其是上市公司内部控制的恰当性，由此成立t r e a d w a y 委员会( u p 反对虚假财务报告 委员会) ，并发表了著名的c o s o 报告。2 0 世纪8 0 年代证券交易管理委员会( s e c ) 也 对内部控制产生一定的影响。s e c 在1 9 8 0 年的s x 规则3 0 3 条款中要求上市公司 披露“管理当局讨论和分析( & a ) ”的信息。m d & a 要求揭示上市公司财务和经 营相关的当前和未来的流动性和其它情况，所以要求向公众提供更多未来经管责 任的情况，包括内部控制等内容。“安然”事件发生后，美国国会于2 0 0 2 年7 月通过 萨班斯一奥克斯利法案( s a r b a n e s o x l e ya c 0 ，强化了一系列控制措施，如完全 由独立董事组成的审计委员会对财务报告、内部控制检查等。其中c o s o 报告首 次把内部控制从原来的平面结构发展为立体框架模式，代表着国际上在内部控制 方面的最高研究水平。此后发布的其他一些有关内部控制的报告( 如加拿大的 c o c o ，英国的c a d b u r y , 南非的k i n g ，法国的v i e n o t 等等) 均以c o s o 的报告为模本。 4 山东大学硕士学位论文 总的来说，国外内部控制的传统研究大多是从注册会计师审计角度进行的， 主要目的是为了降低审计风险，提高审计服务质量。 1 2 2 国内研究现状 我国资本市场发展初期由于上市公司少，监管法律法规不完善，资本市场信 息不对称，对内部控制关注不多。随着1 9 9 6 年财政部“会计基础工作规范”、1 9 9 7 年中国注册会计师协会“独立审计具体准则第9 号企业内部控制与审计风险”、 中国人民银行1 9 9 7 年“加强金融机构内部控制的指导原则 和“关于进一步完善和 加强金融机构内部控制建设的若干意见玲的相继颁布、1 9 9 8 年巴塞尔银行监管委员 会发布的“银行组织内部控制的框架埘f r a m e w o r kf o r t h ei n t e m a lc o n t r o ls y s t e m si n b a n k i n go r g a n i z a t i o n s ) ，我国开始关注内部控制的研究。尤其是2 0 0 1 年后中国证 券监督管理委员会严厉查处了银广厦、麦科特、蓝田等上市公司披露虚假信息的 案件，美国安然、世通、施乐等公司的会计作假案曝光引起了监管机构、实务界 和理论界的深刻反思、内部控制研究文献也日益增加。根据统计，会计研究 和审计研究1 9 9 2 年至1 9 9 9 年间共发表了内部控制主题文章为1 1 篇，平均每 年发表不到2 篇，而2 0 0 0 年至2 0 0 5 年间共发表了6 4 篇，平均每年发表9 4 篇。 我国内部控制研究主要集中于四类内容：第一类是内部控制相关理论及框架构建， 涵盖的内容包括控制目标，控制环境，会计控制、管理控制及内部控制的理论演 化研究，公司治理与内部控制的关系研究，内部控制框架的构建，使用其他领域 研究方法的分析；第二类是内部控制与审计监督，主要是审计学视角的内部控制 研究及与审计的关系、评价：第三类是内部控制信息质量与披露，主要是内部控 制报告的研究及信息披露的相关分析；第四类是内部控制的具体应用研究，主要 描述内部控制的实务操作及运用相关理论进行案例分析，但以酒店企业为研究对 象的较少。 1 3 研究的目的和意义 本文研究的目的和意义是通过对内部控制理论，尤其是c o s o 内部控制整体 框架的梳理和深入理解，探寻我国酒店企业建立内部控制体系的理论框架，并提 出酒店企业内部控制体系设计的设想。以期为酒店企业的内部控制实践提供参考 冯建，蔡丛光内部控制研究现状及述评e j 财会通迅2 0 0 7 ( 1 0 ) 山东大学硕士学位论文 和指导，并希望能以此抛砖引玉，未来能有更多对酒店企业内部控制的研究，促 进酒店企业管理水平的提高，使它们在日趋激烈的竞争中能立于不败之地。 1 4 研究方法及创新点 本文使用了以下研究方法： 1 文献分析法。对国内外内部控制研究成果、方法指南和法律法规等文献进行 了梳理和分析。 2 实地调研法。本文作者对国内几家星级酒店的内部控制体系设计和实践活动 进行了资料收集和实地调研。 3 访谈法。本文作者就酒店企业内部控制体系设计的设想对国内几家星级酒店 的总经理、财务总监等管理人员进行了访谈。 本文的创新之处在于以c o s o 内部控制整体框架为指导，对酒店企业的内部 控制体系的设计进行应用性研究，对酒店企业的管理实践具有指导和借鉴意义。 1 5 论文框架及主要内容 1 本文第一章介绍选题背景和国内外内部控制研究的现状，提出根据c o s o 内 部控制整体框架建立酒店企业内控体系的设想，并指出了研究的目的、意义和方法。 2 第二章中回顾了内部控制理论在国内外发展的不同历史阶段，深入分析内部 控制理论的产生、发展的原因和对提高企业管理水平的重要意义并对c o s o 整体 框架的目标、要素、作用和局限性进行了研究。 3 第三章通过我国酒店业发展现状和趋势介绍以及酒店企业内部控制发展现 状调查，指出了我国酒店企业内部控制发展的不足之处，说明必须加强内部控制 体系建立的必要性。 4 第四章中根据酒店企业经营特点和实践经验，根据c o s o 框架的五因素，提 出了对酒店企业内部控制体系设计的设想。 5 第五章阐述了以合理保证内部控制体系有效性为目标，建立内部控制评价体 系的作用、方法和内容。 6 山东大学硕士学位论文 第2 章内部控制理论综述 2 1 内部控制理论的产生及发展 控制是指一定的控制主体为了实现既定的控制目标，以信息沟通为基础，采 取一定的控制方法和手段，对控制客体所进行的约束、支配和驾驭。控制是一个 应用非常宽泛的概念，人类社会各方面的活动都需要调节和控制。企业内部控制 理论和制度的形成，在全世界范围内经历了两个多世纪的历程，经历了由简单到 复杂、由不完整到完整的过程。 2 1 1 西方内部控制理论的发展及现状 内部控制理论最早由西方产生，其中以美国最具有代表性，各界普遍认为内 部控制是从内部牵制发展而来，大致经历了五个阶段，即内部牵制阶段、内部控 制制度阶段、内部控制结构阶段和内部控制整体框架阶段和风险管理阶段。 1 内部牵制阶段 l r d i c k s e e 最早于1 9 0 5 年提出了内部牵制( i n t e m a l c h c c k ) 这个概念，他认为， 内部控制由职责分工、会计记录、人员轮换构成。随后，g e o r g e e b e n n e t t 发展了 内部牵制这一概念，他于1 9 3 0 年对内部牵制进行了如下定义：内部牵制是账户和 程序组成的协作系统，这个系统使得员工在从事本身工作时，独立地对其他员工 的工作进行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。 当时的内部牵制，基本上是以查错防弊为目的，以职务分离和交互核对为手 法，以钱、帐、物等会计事项为主要控制事项。内部牵制制度成为现代内部控制 理论中有关组织机构控制、职务分离控制的基础。 内部牵制机能的执行大致可分为四类：实物牵制、机械牵制、体制牵制、簿 记牵制。 2 内部控制制度阶段 以2 0 世纪4 0 年代为分水岭，内部控制经历了实践塑造和理论完善两大历程。 二次世界大战后，资本主义经济发展中出现了许多新的变化，对企业管理提出了 7 山东大学硕士学位论文 建立健全人员条件、检查标准和内部审计等控制措施的要求，并促使内部控制从 对单项经济活动进行独立控制为主向对全部经济活动进行系统控制为主发展，进而 形成包括组织结构、岗位责任、人员条件、业务程序、处理手续、检查标准和内部 审计在内的严密的控制系统。至此，内部控制完成了其主要内容的塑造过程，但其 各项构成要素和控制措施只是散见于企业各项管理制度、惯例和实务中，尚未得到 很好的理论总结。内部控制的理论是在审计理论的发展中提出并得到深化的。 1 9 4 7 年，美国注册会计师协会( a i c p a ) 下属的审计程序委员会在其“审计准 则暂行公告 中第一次正式提出了内部控制的概念。1 9 4 9 年，审计程序委员会发表 了一份题为“内部控制一种协调制度要素及其以对管理当局和独立审计人员 的重要性”的特别报告，其中首次对内部控制进行了权威的定义：内部控制包括组 织的组成结构及该组织为保护其财产安全，检查其会计资料的准确性和可靠性， 提高经营效率，保证既定的管理政策得以实施而采取的所有方法和措施。此定义 中不仅包括与会计和财务部门直接有关的控制，还包括预算控制、成本控制、定 期报告、统计分析、人员培训及内部审计等，以及其它领域的一些活动。上述内 部控制定义及其解释的发布，是对内部控制概念的重大贡献，因为在此之前内部 控制概念从未受到如此的重视。1 9 5 8 年，审计程序委员会发表的第2 9 号“审计程 序公告 对内部控制重新进行了表述，指出内部控制既包括会计控制( a c c o u n t i n g c o n t r 0 1 ) ，又包括管理控制( a d m i n i s t r a t i v e c o n t r 0 1 ) 。1 9 7 2 年a i c p a 下属的审计 准则委员会，在所发布的“审计准则公告第1 号”中给管理控制和会计控制所下的 定义是比较权威的，其中指出：“管理控制包括但不只限于组织的计划和关于管理 部门对事项核准的决策步骤上的程序和记录。这种核准程序是与管理部门为达到 这个组织的目的所承担的责任直接相关的一种职能，也是建立所有事项的会计控 制的起点。会计控制包括组织计划以及与财产保护和会计记录可靠性有直接关系 的各种程序和记录，它应为以下情况提供合理的保证： ( 1 ) 交易是根据管理层的一般或特殊授权进行的。 ( 2 ) 交易的记录应使得财务报告的编制符合公认的会计原则( g a a p ) 和其 他适用于报表编制的标准，另外它还应该反映财产的经营管理责任。 ( 3 ) 资产的取得只能根据管理层的授权。 山东大学硕士学位论文 ( 4 ) 每隔适当的期间应将财产记录与实物财产相核对、对发生的任何差错要 采取适当的行动。 3 内部控制结构阶段 1 9 8 8 年审计准则委员会发表了第5 5 号“审计准则公告 ，从1 9 9 0 年1 月起取 代1 9 7 2 年发布的第1 号“审计准则公告 中的内部控制的相关内容。该公告首次以 “内部控制结构”( i n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r e ) 代替“内部控制”，并指出：“企业内部 控制结构包括为合理保证企业特定目标的实现而建立的各种政策和程序。”内部控 制结构具体包括三个要素，它们是：控制环境( c o n t r o le n v i r o n m e n t ) ，会计制度 ( a c c o u n t i n gs y s t e m ) 、控制程序( c o n t r o lp r o c e d u r e s ) 。 与以前的内部控制定义相比，内部控制结构将内部控制环境纳入内部控制的 范畴，而不再区分会计控制和管理控制。至此，在企业管理实践中产生的内部控 制活动，经过审计人员的理论总结，已经完成从实践到理论的升华。 4 内部控制整体框架阶段 1 9 9 2 年，美国“反对虚假财务报告委员会”下属的由美国会计学会、注册会计 师协会、国际内部审计人员协会、财务经理协会和管理会计学会等组织参与的发 起组织委员会( c o m m i t t e eo fs p o n s o r i n go r g a n i z a t i o n ，简称c o s o ) 发布报告“内部 控制整体框架”，即著名的c o s o 报告，该报告具有广泛的适用性。 c o s o 委员会在其于1 9 9 4 年修改的 取代“内部控制一整体框架 应当是一个长期的趋势。 2 1 2 我国内部控制理论的发展及现状 1 9 8 0 年以前，我国企业的内部控制在生产管理方面有一些应用，但在理论研 究上基本是空白。1 9 8 0 年以后，随着经济体制改革的逐步展开，人们开始重视内 部控制理论的研究和应用。表现之一是在学术理论界慢慢开始关注内部控制的研 1 0 山东大学硕士学位论文 究。但早期国内对内部控制的认识还停留在内部控制制度和内部控制结构阶段， 且对内部控制的定义基本上是套用西方的，而在实务操作上则更多地限定在会计 控制的范畴。近年来，随着中国加入w t o ，内部控制研究更为热门。 与此同时，政府部门也推出了一系列内部控制规范，包括： 1 1 9 8 6 年财政部发布“企业会计工作基础工作规范”，其中对内部控制制度作 了相应的规定。 2 1 9 9 7 年1 月中国注册会计师协会实施了诎立审计具体准则第9 号一内部控 制与审计风险”，以指导注册会计师评估内部控制及其审计风险，保证审计质量。 其中对内部控制的定义为：“本准则所称内部控制，是指被审计单位为了保证业务 活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误与舞弊，保证 会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。内部控制包括控制环 境、会计系统和控制程序。 3 财务部2 0 0 1 年6 月发布了“内部会计控制基本规范( 试行) ”，这是对内部控 制的重要组成部分内部会计控制所制定的法规，该文指出：“本规范所称内部 会计控制是指单位为了提高会计信息质量，保护资产的安全、完整，确保有关法律 法规和规章制度的贯彻执行等而制定和实施的一系列控制方法、措施和程序。 4 证监会于2 0 0 1 年1 月3 1 日发布的征券公司内部控制指引”，指出公司内部 控制包括内部控制机制和内部控制制度两个方面。内部控制机制是指公司的内部 组织结构及其相互之间的运行制约关系；内部控制制度是指公司为防范金融风险， 保护资产的安全与完整，促进各项经营活动的有效实施而制定的各种业务操作程 序、管理方法与控制措施的总称。内部控制的主要内容包括：环境控制、业务控 制、资金管理控制、会计系统控制、电子信息系统控制、内部稽核控制等。 可以看出，在我国现有的与内部控制有关的规范文件中，财政部的有关文件 更多的是针对企业内部会计控制，而证监会的规定对内部控制构成的定义基本上 还是比较全面的，基本上借鉴了c o s o 报告的精髓，但覆盖面较小，仅仅针对上 市公司的内部控制。 总的来说，我国内部控制制度在理论及法规建设方面都取得了一些重要的、 阶段性的成果。但我国目前还没有“内部控制”的统一的权威概念，在我国相关部门 及组织的文件中对内部控制的定义并不统一；我国也没有形成完整的内部控制整 山东大学硕士学位论文 体框架；在内部控制的设计上明显存在着各自为政、就事论事的倾向，更不能从 一个较高的层次来审视内部控制问题。总体上有待于研究的进一步深入。 2 2c o s o 内部控制框架 c o s o 报告中的内部控制整体框架从理论到操作方法上阐述了一整套完整的 内控框架。这套理论得到了包括监管者、公司管理者、投资者、债权人及专家学 者的普遍认可，事实上已成为内部控制的标准，国外许多公司都依据这个框架建 立了内控系统。 虽然c o s o 于2 0 0 4 年在内部控制整体框架的基础上进行扩展，发布了内容更 为广泛和深刻的全面风险管理框架，提倡全面风险管理。但一方面，我国酒店企 业内部控制还处于“初级阶段”，很多理念还不能与企业实践建立联系，全面风险管 理框架是否能在较短时间内被广泛接受还是个问题，而且全面风险管理的理论和 应用研究在我国尚不成熟，可以借鉴的经验有限；另一方面，与监管严格的金融 企业和关系人民生命健康的医药行业亟待进行全面风险管理不同，与行业特点相 适应，酒店企业更为注重披露信息的真实性、注重细节的控制，应以内部控制体 系为主，兼顾风险管理：最后，考虑到避免过高的内部控制成本，我国酒店企业可 以按c o s o 内部控制整体框架而不是全面风险管理框架，设计并建立内控体系， 通过引入c o s o 内控要素形成一个相互联系、综合作用的控制整体，使单纯的控 制活动与企业环境、管理目标及控制风险相结合，形成一套不断改进、自我完善 的内控机制。 2 2 1 c o s o 简介 致力于通过强化商业道德、建立完善有效的内部控制和法人治理结构来提高 财务报告的质量的c o s o 是自愿性的私人组织，由美国会计学会、注册会计师协 会、国际内部审计师协会、财务经理协会和管理会计学会等组织参与发起。它从 属于1 9 8 5 年成立的反虚假财务报告委员会( t r e a d w a y 委员会) 。该委员会于1 9 9 2 年发布并于1 9 9 4 年进行增补的题为“内部控制整体框架”的报告，极大地丰富 和促进了内部控制实践活动，将内部控制的理论和实践都向前推进了一大步。 1 2 山东大学硕士学位论文 2 2 2c o s o 报告目标 如c o s o 报告在其对内部控制的定义中所明确的：内部控制三大目标是： 1 经营的效率和效果，涉及业绩和赢利目标以及资产的保护。 2 财务报告的可靠性，公司应根据公认会计准则编制财务报表以及相关陈述。 3 法律法规的遵循性，公司应遵循相关法律法规，以避免对其名誉造成损害 或遭受其他不利后果。 2 2 3c o s o 内部控制框架 c o s o 框架提出五个互相关联的组成要素，每个要素分别包括上述营运效率和 效果、财务报告可靠性和合规性三个目标。根据公司的规模和结构，公司可采用 不同方式来实施这些组成要素。这五个要素及其关系如图1 所示： 。图i 控制目标和控制要素的关系 牛成酷c o s o 框架下的内部控制 m 】第3 5 页 山东大学硕士学位论文 1 控制环境 控制环境确定了整个机构高层管理者的态度，影响员工的内控意识。该组成 要素是内部控制所有其他组成要素的基础，提供了规则和结构。它包括最高管理 层的完整性、道德观念、能力、管理哲学、经营风格和董事会的关注和指导。 2 风险评估 风险评估是识别及分析影响公司目标实现的风险的过程，是风险管理的基础。 风险评估可以使管理者了解潜在事项如何影响企业目标的实现。管理者应立足于 企业的战略和目标，从两个方面对风险进行评估风险发生的可能性和影响。风 险发生的可能性是指某一特定事项发生的可能性。影响则是指事项的发生将会带 来的影响。 3 控制活动 控制活动是确保管理层的指令得到贯彻执行的必要措施，是针对影响组织目 标实现的各种风险而采取，通常包括两个要素：确定应该做什么政策和影响该政 策的一系列程序，存在于机构内所有级别和职能部门，包括批准、授权、查证、 核对、经营业绩评价、资产保全措施和职责分工等活动，分为预防性控制、检查 性控制、人工控制、计算机控制和管理层控制等类型。 4 信息与沟通 相关信息的选择和沟通必须在一定时间内进行，以使得员工能够各负其责。 信息系统产生包含有关运营、财务和合规性的信息的报告，帮助管理层经营和控 制公司。该要素不仅包括内部产生的数据，还包括在了解各方信息的情况下进行 决策和外部报告时所需的关于外部事件、活动和状况的信息。公司应在广泛的范 围内进行有效的沟通，包括自上而下，横向及自下而上的沟通。管理层必须清楚 地告知所有员工他们必须严格执行各自的内控职责。员工必须理解他们在内控体 系中的职责以及他们自身活动与他人工作之间的互动关系。员工还必须拥有向机 构高层报告重要信息的途径，并且还必须与外部各方进行有效沟通，如客户、供 应商、监管机构及股东。 5 监控 监控是对内部控制体系有效性进行评估的持续过程，包括持续监督、单独评 估和缺陷报告等。 1 4 山东大学硕士学位论文 ( 1 ) 持续监督，建立内控体系维护与和管理制度，保证内控体系运行的有效 性：建立内控测试标准，持续监控内控体系的有效性。 ( 2 ) 单独评估，是公司内部审计部门定期对内控系统进行审核的工作，主要 关注的是系统的有效性。 ( 3 ) 缺陷报告，制定缺陷确认标准，向相关管理人员和董事会上报内控缺陷， 并采取相关的改进意见。 内部控制的三个目标与五个要素之间有直接联系，目标是企业力争达到的， 而要素则说明企业实现目标需要什么。所有的要素和目标是相关联的。当观察任 何目标时，以运营的效率和效果举例来说，所有的五个要素都必须存在并有效运 行，才能说在运营有效性方面，内部控制是有效的。 2 2 4c o s o 框架下内部控制的作用和局限性 1 内部控制的作用 内部控制作为企业经营管理活动自我调节、自我约束的内在机制，处于企业 中枢神经系统的重要位置。内部控制的健全完善与否已成为企业兴衰成败的关键， 内部控制的作用可以概括为以下五个方面： ( 1 ) 保证法律规范的贯彻实施，保证企业经营决策、规章制度的有效执行。 ( 2 ) 及时提供真实可靠的财务信息。 ( 3 ) 有效地防范企业风险。c o s o 报告指出，所有的企业，不论其规模、结 构、性质或产业是什么，都会遭遇来自内部或外部不同程度的风险。管理阶层应 密切注意来自各方的风险，并采取必要的控制措施。 ( 4 ) 维护财产和资源的安全完整。 ( 5 ) 促进企业的有效经营。c o s o 报告强调“以人为本”，明确了内部控制的 责任和“全员参与”的思想，有利于将员工的积极性调动起来，主动地维护及改善企 业的内部控制。同时重视企业高级管理阶层的价值观、管理哲学和管理风格、企 业文化、内部控制意识、凝聚力向心力等“软控制”。有利于激发员工的工作热情及 潜能，提高工作效率，从而实现企业效益和效率的提高。 2 内部控制的局限性 c o s o 报告明确指出内部控制只能做到“合理”保证。如任何事物一样，内部控 制是不可能尽善尽美的，它存在其固有的，不可避免的局限，包括以下五个方面： 1 5 山东大学硕士学位论文 ( 1 ) 受成本效益原则的约束。根据成本效益原则，企业在设计内部控制时必 然会比较控制的相关成本和效益，但在实践中内部控制和成本和效益却难以估计， 需要个人主观判断。主观判断的失误可能会使必要的控制未能实现而造成更大的 损失，也可能会使某些控制成本超过预期收益而导致控制程序得不偿失。 ( 2 ) 受人为错误的影响。内部控制是由人来执行的，现实情况可能是执行人 员的素质不适应岗位要求，粗心大意、精力分散，对内部控制的程序和措施经常误 解、误判。由于这些人为因素的存在，即使是设计完美的内部控制也有可能失败。 ( 3 ) 受串通舞弊的限制。不相容职务的分离是内部控制的一条重要原则，它 可以避免一个人单独从事和隐瞒不合规的行为。但如果两个或两个以上的人员或 部门合伙就可以避开此类控制。 ( 4 ) 受管理越权的限制。内部控制作为经营管理的一部分，是要按照管理人 员的意图进行的，如果负责监督控制的管理人员滥用职权或不正当地行使权力， 必然会导致一些控制程序失效。 ( 5 ) 受制度滞后的限制。内部控制一般针对常规事项来设置，相关稳定，因 此可能对不经常发生或未能预料的例外事项不具有控制力。而企业处在不断变化 的内、外部环境之中，并且为了生存和发展必须根据环境的变化调整经营战略， 增加新业务，采用新技术，这些都可能导致原有的控制程序失去作用。 1 6 山东大学硕士学位论文 第3 章我国酒店企业内部控制存在的问题 3 1 我国酒店业发展概况 酒店是在古时候的“亭驿 、“客舍 和“客栈 的基础上，随着人类的进步、 社会经济的发展，科学文化、技术和交通的发达而发展起来的。现代社会经济的 发展，带来了世界旅游、商务的兴旺，酒店业也随之迅速发展起来，而且是越来 越豪华、越来越现代化。 3 1 1 我国酒店业的规模和构成 酒店业是我国开放时间最早、开放程度最高、最早与国际接轨的行业之一。 从改革开放发展至今，随着我国经济的高速发展，入境旅游、国内旅游和商务旅 行人流大幅增长，为酒店业创造了巨大市场需求。以2 0 0 7 年入境旅游人数为例， 该期中国入境旅游人数合计为1 31 ，8 7 3 ，2 8 7 人，比2 0 0 6 年增长5 5 5 。2 0 0 7 年中 国入境旅游外汇收入达到了3 7 2 3 3 亿美元，比2 0 0 6 增长2 3 1 。在快速增长的市 场需求下，我国酒店业进入了发展的快车道，并逐渐形成了一个规模巨大，经济 效益加速上升的行业，国到2 0 0 6 年末，全国共有星级饭店1 2 7 5 1 家，比上年末增加 9 2 3 家，增长7 8 ；拥有客房1 4 5 9 8 万间，比上年末增加1 2 7 6 万间，增长9 6 ； 拥有床位2 7 8 5 5 万张，比上年末增加2 1 3 8 万张，增长8 3 。2 0 0 6 年，全国星级 饭店的经营情况良好。全年营业收入总额为1 4 8 2 8 6 亿元，比上年增加1 3 6 1 7 亿元， 增长1 0 1 ；上缴营业税1 0 8 1 2 亿元，比上年增加3 0 9 6 亿元，增长4 0 1 。2 0 0 6 年，全国星级饭店平均客房出租率为6 1 0 3 ，比上年提高0 0 7 个百分点。按注册登 记类型划分，在全国1 2 7 5 1 座星级饭店中，国有饭店为5 8 3 2 座，占全国星级饭店 总数的4 5 7 ；集体经济饭店为9 0 2 座，占7 1 ：外商投资饭店为2 5 6 座，占2 o ； 港澳台投资饭店为3 2 9 座，占2 6 。以上四种注册登记类型的饭店，共占全部饭 店的5 7 4 。此外，联营、股份制、私营等其他注册登记类型的饭店共有5 4 3 2 座， 国家旅游局2 0 0 7 年地方国际旅游( 外汇) 收入情况中国旅游网! 塑：凸! 垫g q ! ：n 2 0 0 6 年中国星级饭店统计公报 1 7 山东大学硕士学位论文 占全部星级饭店总数的4 2 6 。截至2 0 0 6 年底，全国星级饭店拥有员工1 5 8 0 万 人。从酒店档次结构上看，形成了豪华、舒适和经济等多种档次。从类型上看， 有商务、旅行、度假、公寓、别墅、疗养、综合型等多种类型。 3 1 2 我国酒店业的发展趋势 从加入w t o 至今，中国酒店行业持续发展，营业额和就业人数不断增长；客 房出租率和房价同时增长，并且其经营状况呈现出以下几方面的变化和发展趋势： 1 集团化连锁经营初具规模。 目前国内的酒店管理的形态主要有下面三种：一是国际管理饭店。他们是由 国际饭店管理公司管理或挂牌的酒店：二是国内管理饭店。即由国内饭店管理公司 管理或挂牌的饭店：三是业主自行管理。该类酒店未加入任何连锁管理品牌的独立 运营饭店，业主自行管理或自行组织管理团队进行管理。其中饭店管理公司在国 内存在如下4 个层次：外国管理公司1 0 余家，港澳及中资外籍公司约3 0 家，国家 旅游局批准的4 0 家，工商局批准但未在国家旅游局备案的约6 0 家。从对国内部分 酒店经营抽样统计汇总看，目前国内在高端的4 - 5 星级饭店中，接近一半的酒店 有酒店管理集团进行不同层次的连锁经营，跟业主自行管理相比，他们在客房的平 均入住率上在五星级酒店上要高出9 个百分点左右，在四星级酒店上要高出5 个 百分点左右：在平均净房价上，在五星级酒店上要高出2 0 0 元左右，在四星级酒店 上要高出1 5 元左右。可见，酒店的集团化连锁经营给酒店带来的效益是比较可观 的。随着国内酒店业的进一步规范，市场竞争日趋激烈，业主自行管理的酒店数量 会进一步锐减，而成为连锁酒店成员。目前，在国内经营的实力较强的酒店管理公 司，除自上世纪8 0 年代起陆续进入中国市场的洲际集团、万豪集团、雅高集团、 香格里拉集团等外国管理公司外，有影响力的国内酒店集团也开始出现并成长， 如上海锦江集团，首旅国际酒店集团，北京凯来国际饭店有限公司等。 2 经济型酒店掀起新一轮竞争 据美国酒店业协会的一份统计数据显示，经济型酒店约占美国酒店市场份额 的7 0 ，但中国的这一比例尚不足1 0 。随着中国经济的发展，国内旅游人数和消 费实力不断增长，但绝大多数中国游客依然不愿花太多的钱住高档酒店，经济型酒 朱葵阳，白莉，徐利萍我国酒店连锁经营现状及发展研究 j 集团经济研究， 2 0 0 7 ( 0 2 ) 山东大学硕士学位论文 店在中国的发展是酒店业发展的必然趋势。巨大的商业潜力，使中国经济型酒店市 场的诱惑几乎无人能抵。在这种市场背景下，国内外酒店连锁集团纷纷凭借各自优 势加入到中国经济型酒店的竞争中来，至今在品牌竞争中，已经形成了三大阵营： 第一大阵营就是全国性的经济型饭店品牌，例如，如家酒店连锁、锦江之星：第二 大阵营就是一些区域性的经济型饭店品牌，例如，上海的莫泰1 6 8 、广州的7 天连锁 酒店、南京的金一村等：第三大阵营就是国际饭店管理集团，例如，法国雅高的 i b i s ( 宜必思