（工商管理专业论文）我国邮政企业责任中心损益核算研究——以江苏邮政企业为例.pdf

摘要 为了满足业务发展、专业经营和企业决策的需求，应对激烈的市场竞争，邮政企业迫切需 要了解各责任主体的损益情况和各专业的经营成果，而目前邮政企业的专业核算无法提供准 确的分专业、分环节、分产品的损益状况，因此，构建并实施损益中心责任核算是邮政企业 支撑业务发展和落实管控责任的一项紧迫任务。 本文首先导入责任会计的概念，在责任会计、绩效评价以及责任中心绩效评价的理论与方 法的指导下，对我国邮政企业专业核算运作现状，尤其是存在的问题进行了成因剖析，在此 基础上进一步探讨了邮政企业实施责任中心损益核算的必要性、可能性、目标和原则，提出 了实施的程序，并以江苏邮政企业责任中心损益核算试点为例，分析了其实施效果，指出邮 政企业各项财务管理改革工作需要与合理的财务管理体制相结合，要用责任中心责任成果来 支撑其专业化经营，优化业务流程，促进企业资源的优化配置，以更加有力地推进邮政企业 的专业化、公司化经营，全面提升邮政企业的财务管理水平，促进形成有利于企业长期健康 发展的机制，提高邮政企业的核心竞争力。 关键词：邮政企业，责任中心，损益核算 a b s t r a c t t os a t i s f yt h ed e m a n do f b u s i n e s sd e v e l o p m e n t ，p r o f e s s i o n a lo p e r a t i o na n db u s i n e s ss t r a t e g y , t of a c ef u r i o u s c o m p e t i t i o n p o s t a ls e r v i c ee n t e r p r i s eu r g e n t l yn e e d st o u n d e r s t a n dt h e p r o f i t a n dl o s sc o n d i t i o no fe a c h r e s p o n s i b i l i t ym a i nb o d ya n dt h ee c o n o m i cp e r f o r m a n c eo fe v e r yd e p a m n e n t ，b u tr e c e n t l yt h ep r o f e s s i o n a l c a l c u l a t i o no f p o s t a ls e r v i c ee n t e r p r i s ec a nn o to f f e rt h ea c c u r a t ep r o f i ta n dl o s sc o n d i t i o no fe a c hd e p a r t m e n t ，e a c h l i n ka n de a c hp r o d u c t s oi tb e c o m e sa nu r g e n td u t yt ob u i l da n di m p l e m e n tp r o f i ta n dl o s sr e s p o n s i b i l i t y a c c o u n t i n gf o rp o s t a ls e r v i c ee n t e r p r i s et op r o pu pb u s i n e s sd e v e l o p m e n ta n dt of u l f i l l t h ed i r e c t o r i a la n d m a n i p u l a t i v ep l a n f i r s t l y , t h i sp a p e ri n t r o d u c e st h ec o n c e p to fr e s p o n s i b i l i t ya c c o u n t i n g ，a n dt h e ng u i d e db yt h e o r ya n dm e t h o d o f r e s p o n s i b i l i t ya c c o u n t i n ga n dp e r f o r m a n c em e a s u r e m e n t ，i ta n a l y s e sr e a s o n sf o rt h ep r e s e n ts i t u a t i o ne s p e c i a l l y t h ep r o b l e m so f p r o f e s s i o n a lc a l c u l a t i o no f c h i n e s ep o s t a ls e r v i c ee n t e r p r i s e sf u r t h e ro n ，i td i s c u s s e st h en e c e s s i t y p o s s i b i l i t y , t a r g e ta n dp r i n c i p l eo fi m p l e m e n t i n gr e s p o n s i b i l i t yc e n t e ra c c o u n t i n g ，t a k e sj i a n g s up o s t a ls e r v i c e e n t e r p r i s e sf o re x a m p l e ，a n a b r s e st h ei m p l e m e n t a r ye f f e c t ，p o i n t so u tt h a te a c hf i n a n c i a lm a n a g e m e n tr e f o r m s h o u l dc o m b i n ew i t hr e a s o n a b l ef i n a n c i a lm a n a g e m e n ts y s t e m ，e a c hp r o f e s s i o n a lo p e r a t i o ns h o u l db es u p p o r t e db y i t sp e r f o r m a n c eo fr e s p o n s i b i l i t yc e n t e le a c hb u s i n e s sp r o c e s ss h o u l db eo p t i m i z e d ，a n de a c hr e s o u r c e so f e n t e r p r i s e ss h o u l db ed e p l o y e de f f e c t i v e l yt oa d v a n c et h es p e c i a l i z a t i o na n dc o m p a n y - r i z a t i o no fp o s t a ls e r v i c e e n t e r p r i s e ，r o u n d l yp r o m o t et h e f i n a n c i a lm a n a g e m e n tl e v e l ，f o r mam e c h a n i s mb e i n gg o o dt oe n t e r p r i s e s l o n g - t e r mh e a l t h yd e v e l o p m e n ta n de n h a n c ei t sc o r ec o m p e t i t i o np o w e r k e yw o r d s ：p o s t a ls e r v i c e te n t e r p r i s er e s p o n s i b i l i t yc e n t e r ，p r o f i ta n dl o s sc a l c u l m i o n 学位论文独创性声明： 本人所呈交的学位论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包 含其他人已经发表或撰写过的研究成果。与我一同工作的同事对本研究所做 的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。如不实，本人负全 部责任。 论文作者( 签名) ：盈纽生协7 年6 月“日 学位论文使用授权说明： 河海大学、中国科学技术信息研究所、国家图书馆、中国学术期刊( 光 盘版) 电子杂志社有权保留本人所送交学位论文的复印件或电子文档，可以 采用影印、缩印或其他复制手段保存论文。本人电子文档的内容和纸质论文 的内容相一致。除在保密期内的保密论文外，允许论文被查阅和借阅。论文 全部或部分内容的公布( 包括刊登) 授权河海大学研究生院办理。 论文作者( 签名) ：型纽量 洲7 年6 月r1 5 日 1 1 选题的依据 第一章绪论 长久以来，中国邮政作为中国家喻户晓的服务品牌，拥有遍布中国城乡的经营服务网点； 拥有信息流、资金流、货物流三者合一的混业经营服务体系；拥有忠实的消费用户群和根植 于大众心中的品牌形象等显著优势。但由于历史的原因，中国邮政的竞争优势并没有充分发 挥出来。数据显示，1 9 9 8 年邮电分营之初，中国邮政亏损高达1 7 9 亿元，亏损额列全国各行业 之首，银行负债9 5 亿，建设项目资金缺口多达1 7 0 亿元。中国邮政巨亏有其体制等多方面的原 因。第一，邮政承担的普遍服务。邮政企业的普遍服务义务来源于邮政的公用性，即邮政服 务的大众性、使用的平等性、经营的非利润性。“1 由于承担普遍服务的社会责任，邮政存在亏 损问题。一份调查报告显示，中国邮政每年承担的普遍服务亏损额达4 1 - 7 亿元。其中，以农 村为主的普遍服务网点亏损达2 7 6 7 亿元，政策性业务亏损达1 4 0 3 亿元。第二、传统邮政业 务受到冲击。随着电子通信的高速发展及新技术的应用，邮政外部环境面临严峻的挑战，传 统邮政业务受到冲击。第三，竞争对手不断增加。面对加入w t o 之后，国内外新崛起的类邮政 公司和金融机构的威胁，邮政业务独家垄断经营的局面已经被打破。 面对目前严峻的形势，邮政必须要引入竞争机制，而不是靠保护来发展邮政。在邮政改 革过程中，世界各国政府放松了邮政业的市场进入机制，缩小甚至取消了邮政专营权，使邮 政市场日趋开放。从实际效果来看，恰恰是那些积极打破邮政垄断、在邮政业内引入市场竞 争机制的国家邮政运行效率最高，效益最好，靠竞争而不是靠保护来发展邮政，已成为国际 潮流。同时邮政要尽快实行专业化的经营与符理，打造自己的优势品牌。中国邮政的公司化 运作和专业化经营是邮政改革的发展趋势。 在邮政公司化改革和专业化经营的背景下，要用财务核算体制的改革来促进专业化整核， 促进企业资源优化配置和优化业务流程，支持经营决策，推进公司化改革和专业化经营。目 前邮政专业核算滞后于专业化经营的发展，专业化经营的成果不能通过财务及时准确地得到 反映。因此，在2 0 0 6 年国家邮政局提出了“构建责任中心损益核算体系”思路，鼓励各邮政企 业根据实际情况制定操作性强、实用性高的责任损益核算办法。本文在这一背景下，对责任 中心损益核算进行了研究。本文的研究对于邮政改革现行财务核算体制、推进邮政公司化改 革和专业化经营具钉现实的指导意义。 1 2 研究的目的和意义 1 2 1 研究的目的 ( 1 ) 通过研究我国邮政企业专业核算办法运行的现状，分析现行的专业核算存在的问题， 剖析其成因。 ( 2 ) 通过对专业核算分析，并结合相关理论的研究提出如何构建我国邮政企业责任中心核 算体系，论述其可行性以及对邮政企业提高经济效益的作用。 ( 3 ) 通过对江苏邮政企业责任中心损益核算试点情况的分析，分析其实麓效果以及对我国 邮政企业责任中心损益核算的指导作用。 1 2 2 研究的意义 ( 1 ) 通过研究，提出邮政传统的专业化核算方式的改革势在必行。 ( 2 ) 通过研究，提出如何构建我国邮政企业责任中心损益核算体系。 ( 3 ) 通过江苏邮政试点责任中心损益核算为例，分析责仟中心损益核算实施的效果，验证 责任中心损益核算对于促进邮政公司化改革和专业化经营的意义。 1 3 国内外研究现状 邮政企业责任中心损益核算的提出是来源于会计学中的“责仟会计”的概念，国内外对责任 会计理论和方法都进行了定的探索和研究。 1 3 1 国外责任会计发展与理论研究现状 责任会计”一词，来源于西方国家的“r e s p o n s i b 订i t ya c c o u n t i n g ”一词的直译。 众多国外学者都认为，西方责任会计的产生与发展是与西方企业管理思想的发展密切相关 的。在经验管理阶段，企业管理者为了实现企业目标，已经意识到责任管理的重要性，这一 阶段萌生了责任会计思想。在科学管理阶段，为了准确描述工人的责任履行情况，产生了责 任会计的雏形。在现代管理阶段，行为科学理论的产生和发展，使责任会计注重到人的因素 的管理，使责任会计得到不断的完善，而管理科学理论将先进的科学理论和电子计算机引入 管理理论，使管理体系得到充实。“”“1 国外对什么是责任会计、责任会计的实质是什么众说不一，至今没有得到统一的认识。目 前，具有代表性的观点主要有：制度论、信息系统论、管理活动论、控制系统论。1 制度论。 责任会计是一种会计制度或管理控制制度。吲信息系统论。责任会计是一种将会计资料同责 任者联系起来的信息系统。”1 管理活动论。责任会计是管理活动的一部分，是控制企业经济 活动并使之达到一定目标的一种管理行为。控制系统论。责任会计是通过信息的积累、加 工和反馈而形成的企业内部严密的控制体系。上述四种方法，尽管其立论的着重点各有所异， 但就其共性而言，基本上包括下面几个要点：第一，费用的责任归属有明确的规定。第二， 一套考核评价企业业绩的会计手续是责任会计所共同要求的。第三，责任会计的实施要能启 发和鼓励企业全体职工为保证完成企业的共同目标而奋斗。第四，责任会计的记录和利润数 据有一定的伸缩性。第五，相应的经济仲裁制度是保证责任会计执行的必要保证。第六，奖 惩制度是责任会计的一个重要手段。 国外目前丰要有两种运用广泛的责任会计：作业摹础责任会计系统、战略基础责任会计系 统。国外责任会计系统，其组织架构趋向扁平化，同时管理跨度趋于增大，即垂直管理级次 逐步减少，而各级分支机构的数量相对增多。扁平化组织有许多优点：相对更加精干，可以减 少员工规模；避开了多管理层次的官僚和低效率，因而对市场反映更加迅速；减少了多层次 带来的箭理难度和高额篱群成木；有效防正了委托代理入问题带来的道德风险等顽症。1 1 3 2 国内责任会计发展与理论研究现状 ( 1 ) 国内责任会计发展历程与特点 尽管责任会计这个名词在我国出现仅仅有几年时间，但这并不能否认在这个概念出现以前 我国在理论上和实践上对责任会计的探索。我国现有责任会计的研究状态，受西方责任会计 的影响是很大的，但更为重要的原因还在于它是我国会计管理实践自身发展的客观要求。“ 童仰峰认为，我国责任会计的产生和发展有着自己的特点。在5 0 年代，从商业的柜台核算 发展到许多工业企业开展的群众性班组核算。6 0 年代，不少企业实行指标分解、资金分级归 口管理、划小核算单位，大庆油田还曾设立内部银行，计算内部成本、利润等。党的十一届 三中全会以后，又进一步推行了“两级核算、三级管理”的内部经济核算制度。这些是责任 会计的雏形，为责任会计的健全和发展奠定了扎实的基础。“” 胡根保认为，六十年代至今，企业“分权化”管理形式的出现意味着权限和责任可以在一 定范围内进行委托和转让，可是经营管理者将责任转让之后，要求通过某种方法来验证他们 经营代理人所做的工作是否与自己所期望的保持一致，面对新的管理实践，就必然要求对管 理系统的各个相互关联元素和其组织形式进行调整，构成新的整体。于是责任会计有了发展： 第一，考核指标多元化，系统化。第二，力求利用系统管理方法，激发各级组织甚至每一个 工作人员的工作积极性。第三，为了协调企业各部门在完成本系统的既定目标时所产生的矛 盾，企业从系统全局原则出发，实行行政协调和精神一致来引导企业各部门为实现企业总目 标而服务。“” 王茜认为，进入9 0 年代，伴随着现代企业制度的建立和会计的国际化发展，中国特色的责 任会计理论和方法得到完善，形成中国特色的责任会计：第一，以企业内部经济核算，改革丰 富实践经验为依托，使我国会计长期实践的理论化、系统化和规范化。第二，以经济责任制 为摹础。把会计核算同企业内部符殚的经济责任制及外部分削的承包责任制联系起来。第二， 以权、责、利统一，资金、成本效益优化为原则，把岗位责任制和企业分配、奖惩、工资制 度相挂钩。第四，以“双增双节”、提高经济效益为中心，把经营业绩与工作效率、经济效 益相联系。第五，以民丰符理和群众监督为依靠，把监督和制约相平衡。第六，以模拟市场 为丁段，把j 。内银行等结算体系与纵向衔接、横向统一的责仟指标体系相渗透。第七，以西 方符理会计为借鉴，综合运用符理会计、成本会计、财务锊理等多种学科理论与方法。“” 张革文、张凌涛对责任会计理论结构的涵义及构建原则、理论结构的组成做了详细分析。 责任会计的理论结构是以责任会计假设为前提，围绕责任会计对象所形成相互联系的摹本概 念和方法体系所构成的有机整体。责任会计的理论结构包括：责任会计的假设、责任会计的 对象、责任会计目标、责任会计的核算原则、责任会计要素、责任会计的程序和方法。“” 郑风琴对我国责任会计体系所形成的理论依据进行了研究，指出：第一，责任会计是企业 现代管理会计的重要分支，属企业内部控制会计。因此，它的形成应首先立足于企业内部， 服务于企业决策管理层并兼顾企业的外部环境对企业生存、发展的整体要求。第二，市场经 济是责任会计产生的社会根源，责任会计体系要适应市场要求和企业发展的要求，形成时代 感和动态感。第三，责任会计与管理会计共同服务于企业决策管理层，责任会计与管理会计 既有共性、又有个性，责任会计体系既要体现其共性，又要突出其个性。第四，责任会计属 现代会计的一个分支，因此责任会计体系的形成必须立足于中国国情，并面向世界，使中国 责任会计与国外责任会计相互渗透与借鉴。“” 刘平对责任会计应遵循的原则进行了研究。一是基本原则，包括一体化、责权效利相当、 激励、重要性和科学性等原则。二是信息质量原则，包括客观性、可比性、可控性和及时性、 反馈性原则。u 一 吴慧敏对实施责任会计管理方法进行了研究。一是完善基础管理，二是健全责任会计体系， 三是确定责任中心，四是把握好重点问题。“” 朱峥嵘对责任中心制度的前期规划进行了研究。指出责任中心的前期规划的重点分为硬件 和软件两方面。搭建适宜的组织结构和人事安排，是责任中心制度实施的硬件规划；而通过 制订制度、实施计划书、相关业务指令和标准等来保证责任中心的顺利实施则是软件方面的 规划。“8 刘华山对责任会计的激励作用进行了研究。责任会计将现代科学引到会计管理中来，按照 行为科学的原理和方法来实行会计箭理。无论是其机构设置，组织划分还是操作方法，无不 遵循着行为科学的激励理论，履行激励职能。责任会计的激励作用丰要体现在以下几方面：1 、 内在激励。2 、目标激励。3 、过程激励。4 、群体报酬激励。5 、绩效考核。“” 桓卫华对我国责任会计发展的现状进行了研究。我国的责任会计弥补了单纯的西方责任会 计和我国计划经济时代形成的企业经营责任制的不足，充分发挥二者的优点，扬长避短。第 一，以经济责任为核心建立内部责任单位进行核算。第二，以市场价格为基础制定内部结算 价格。第三，根据目标成本确定企业内部责任单位的责任成本指标。第四，逐步建立起决策 会计与责任会计相结合的责任会计体系。”1 徐冰对责任会计在我国企业中的运用进行了研究。现代企业的特征要求企业必须建立科学 的领导体制和组织管理制度，责任会计较好地适应了这一要求。第一，责任中心的设置与责 任会计制度的建立必须和企业组织机构相适应。第二，必须建立全面、高效的责仟成本控制 系统。第三，逐步完善综合、严密的结算制度；切实加强以人为中心的责任符理。第四，责 任会计在现代企业制度中的作用举足轻重，其运用方法一定要适应现代企业制度的组织结构 形式。” 汤蕙对我国企业实施责任会计的内部因素进行了研究。责任会计体系需要企业内部诸多要 素与之密切配合。建立与企业实际情况相符的责任会计制度，使之在减少交易成本和人员激 励方面发挥出最大作用，须解决好以下四个问题：划分责任中心、确定考评指标、合理奖励以 及构建企业内社会资本。”1 张宗强对我国加快推广应用责任会计的对策进行了研究。通过分析影响责任会计推广应用 的原因，指出了加快推广应用责任会计的对策，主要有：第一，深化企业改革推进现代企业制 度建设。第二，转变领导观念提高对责任会计的认识和了解。第三，因地制宜注重实效设计 出适合企业实际情况的责任会计模式。第四，加强责任会计知识普及教育，提高会计人员素 质。1 南京大学会计学系课题组对中国企业责任单位与考评的探索及问题进行了调查。调查丰要 围绕企业责任中心划分、责任中心业绩评价指标、内部转移价格三方面进行。从调查结果中 得出的启示有，企业划分责任中心和责任指标时要同时考虑责仟考评的效果和考评的成本两 方面因素；选择合适的指标作为内部转移价格将有助于企业责任会计运用的深化，而中国企 业内部经营符理存在着很强的集权倾向，这是影响采用利润指标进行激励与控制的因素之一。 另外，在责任会计的实施过程中有许多技术问题尚待解决。”3 8 0 年代，我国的责任会计研究大都是关于责任会计基本理论和具体做法上的探讨，比如责 仟会计丰体假设，责任会计的内容，责任会计实践的探索等方面。此后，社会上对承包责任 制的热度逐渐过去，而且责任会计的指标评价体系在实务工作中已摹本成熟，相关研究便有 所减少。进入9 0 f f 代，伴随着现代企业制度的建立和会计的国际化发展，中国特色的责仟会 计理论和方法得到完善，研究的焦点有所变化的。由早先的基本理论和具体做法开始转向到 责仟会计在不同类型企业运行的研究，关注企业实施责仟会计遇到的问题研究以及责仟人的 行为研究。学术界观察到责任会计在中国各种类型企业实施中面l 临着网境，由此纷纷提出解 决方案，出现了责任会计创新等相关内容。嘲 ( 2 ) 邮政企业责任会计的研究 张敏华认为，为适应公司化发展的要求，邮政集团总部有必要通过财务管理体系建设、财 务管理制度建设、信息化管理手段建设等方式来实现对整个企业的财务铃控。其中：财务管理 体系建设的重点，一是要从邮政发展的客观形势出发，不断完善集团财务组织结构和财务职 能设置；二是要建立统、规范的财务会计核算体系；三是要以财务和业务的信息化为支撑 手段，构建管理会计体系。 胡尔刚认为，邮政企业在管理会计体系建设上，要以损益核算为核心，逐步建立管理会计 体系。首先是完善目前的专业损益核算。目前的专业核算，由于专业的责任不清，导致核算 的界面不清晰，专业核算的结果无法用于责任的考核。下一步，要在财务会计核算的基础上， 对各专业之间的内部交易进行内部模拟结算，相对准确地核算各专业的业绩，落实专业的损 益责任。嘲 1 4 研究方法和技术路线 1 4 1 研究方法 主要采用理论联系实际、定性分析与定量分析相结合以及多种评价方法相结合等研究方 法，并通过大量的文献研究、案例分析的综合使用，为论述提供坚实的基础保证，对我国邮 政改革专业核算，实施责任中心损益核算、提高经济效益提出有针对性的、可操作的解决方 案。 1 4 2 技术路线 见图卜1 。 图卜1 技术路线 1 5 主要研究内容 本文阐述了责任中心损益核算和绩效评价的理论与方法，通过对我国邮政企业专业核算运 作现状的描述、问题分析、原因剖析，就我国邮政企业责任中心损益体系应用的必要性、可 能性进行探讨，并以江苏邮政责任中心损益核算试点为例，分析核算方式改革前后企业实施 的效果，提出结论。全文分为六个部分： 第一部分绪论。确定选题的依据、研究的目的和意义、国内外研究现状、主要研究内容和 可能的创新点以及研究的方法和技术路线。 第二部分导入责任会计概念，介绍责任会计理论与方法和绩效评价的理论与方法。 第三部分通过对我国邮政企业专业核算运作现状的研究，客观分析其存在的问题、剖析成 因。 第四部分探讨我国邮政企业责任中心损益核算实施，从必要性、可能性、目的、原则、特 点、模式等方面进行分析，提出构建我国邮政企业构建责任中心损益核算体系的意见。 第五部分以江苏邮政试点为例，对江苏责任中心损益核算实施效果进行分析。 最后得出结论。 2 1 责任会计理论与方法 2 1 ，1 责任会计的含义 第二章相关理论与方法 责任会计是以为企业管理者提供各责任中心履行其经济责任的会计信息为目的，按照责权 利相结合原则，将企业内部各核算单位划分为若干责任中心，并将企业有关经济效益的预算 指标分解落实到各责任中心，根据责任中心划分和资源占有情况，对各责任中心相瓦提供的 产品和服务进行内部结算，从而核算出各责任中心的真实损益，并根据损益情况对相应责任 主体的经营业绩进行评价和考核，以保证完成企业经济预算、提高经济效益的一种企业内部 经济管理工作。”1 2 12 责任会计体系 责任会计体系包括：建立责任中心、编制责任预算、建立内部结算制度、进行责仟控制、 进行责任核算、进行责任考核。1 ( 1 ) 建立责任中心。建立责任中心是责任会计的首要问题。责任中心是指根据其箭理权 限承担一定经济责任并能反映经济责任履行情况的企业内部单位。“”如何建立责任中心，建 立多少责任中心，完全取决于企业内部控制、考核的要求。责任中心按照控制范围来划分， 一般分为成本中心、利润中心和投资中心。成本中心是指只发牛成本而不取得收入的责任中 心。利润中心是既要发牛成本，又能取得收入，还能根据收入与成本计算利润这样一种责仟 中心。利润中心可以按照可控收入分为二种类型：一是对外销售产品而取得的实际收入，可 以计算真正实现的利润，称为自然责仟中心；二是可以通过内部结算而取得的“内部营! l k 收 入”与该利润中心营业成本的差额，即内部利润，可以称作“人为利润中心”。”投资中心 是既要发生成本又能取得收入、获得利润，还有权进行投资的这样一种责任中心。该种责任 中心不仅要对成本、责任利润负责，还要对投资的收益负责。” ( 2 ) 编制责任预算。责任预算的科学编制和有效控制是责任会计的前提和保证。责任 预算是从责任中心角度出发，将企业预算中确定的目标层层分解到各责任中心，将各责任中 心的责任量化，以其可控成本、收入和利润编制预算，并以此作为考评责任中心绩效的依据。 m 根据责任中心的控制范围不同，责任预算可分为以下几种类型：责任利润预算。责任利润 预算是就利润中心应实现的责任利润水平分项目加以指标化。对自然利润中心而言，其责任 利润应以可控收入减去可控成本后的净收入为准；对人为利润中心而言，责任利润应为责任 中心自己创造的内部利润。责任成本预算。责任成本预算是就责任成本中心本期应保持的 成本、费用水平而言。责任成本的确定应以成本中心、费用中心本期可控成本、可控费用为 准。具体来说，责任预算的编制分以下几个步骤：第一，制定责任目标。在市场经济条件下， 企业应根据原料供应、产品销售市场、资金筹措等情况，制定企业经营目标，企业内部各责 任中的责任目标应围绕着总目标来制定，对总目标层层分解落实，在分解制定责任目标时， 应注意以下几个问题，一是各责任中心在追求各自的经济效益时，必须以不牺牲企业总体目 标为前提，二是责任目标要有一定的先进性和合理性，三是责任目标必须具有可控性和可计 量性，四是责任目标具有相对稳定性。第二，统筹安排，分解职权。在责任中心的责任已定 的情况下，还应根据以责定权的原则，赋予各责任中心相应的权力。对不同类型、不同层次 的责任中心，究竟要放那些权，放到什么程度，需要根据科学合理的原则周密考虑。一般注 意以下几点：一是要考虑人员素质的高低；二是要掌握好放权力度，做到放而不乱，活而有序； 二是财权应当集中，统一经营；四是责权对等原则。第三，明确责任，签订合同。各责任中 心应明确责任人，责任人对责任中心的责、权、利负全部责任。责任人代表责任中心与企业 签订有关责任书，各责任中心也应签订工作、购销和劳动等合同。具体操作时，应做到合同 要严密，执行要彻底，奖惩要分明。m ， ( 3 ) 制定结算价格。责任会计是以责任单位为核算和考核对象的。因此，现代企业必须 深化模拟市场核算，把市场压力通过车间、班组间的核算传递到基层单位。各责任中心之间 互相提供产品或劳务时必须制订出合理的转移价格。企业内部各结算单位之间进行的结算， 应全部采用经济责仟转账，即通过企业内部设立的机构进行划转。为彻底分清各责仔中心的 经济责任，正确反映各责任中心的业绩成果，对责任发牛后各责任中心应承担的各种经济损 失，都应进行责任中心之间的转账结算。企业结算制度的建立有利于分清各责任中心的经济 责任，能够有效地避免责任转嫁，从而有助于提高企业内部各责任中心的积极性，并且可以 把市场机制引入企业内部，促进各责任中心降低成本，进而提高整个企业的经济效益。此外， 合理的制订企业的内部结算价格，可以使各责任中心的业绩建立在客观、公证的基础上。企 业的最高决策者能够根据各责任中心的业绩决定那些部门应当发展，那些部门应当缩小或淘 汰，以及那些产品应当自制或外购等等，从而制订出正确的经营决策。为适应市场经济，内 部结算价格应参考和模拟市场价格制定，将价值规律的作用在企业内部予以发挥。在此摹础 上结合企业具体情况对个别项目的结算价格可偏离市场，以高于或低于市场的标准制定，体 现企业分配政策向技术含量高、劳动强度大、产品附加值高的岗位倾斜，为提高企业整体经 济效益而发挥价格的杠杆调节作用。 ( 4 ) 实施责任控制。责任控制是实行责任预算的有效手段，责任控制是对责任中心的责 任预算执行过程加以约束和进行调控，对编制责任预算产牛的差异予以纠正。沸1 责任中心在 其责任预算编制完成之后，必须对责任预算的执行过程进行控制，以便开展责任预算和责任 考核，最终确保责任预算的顺利完成。控制的过程就是各责任中心对各自的生产经营活动进 行约束和调节，对将要发生的偏差予以制止，对己经发生的偏差予以纠正，使生产经营活动 按照责任预算确定的目标进行。”责任控制方法可采用：责任中心外部控制。既企业管理层 对责任中心的责任预算执行情况进行控制。责任中心内部对其责仔预算执行情况进行控制， 并进行相应的调节。 ( 5 ) 开展责仟核算 责仟中心将责任预算的执行过程记录下来，并与责任预算进行比较，计算出责任预算与责 任完成之间产牛的差异，然后按照责任中心的隶属关系编制责任报告。在责任核算中应注意 以下两点：责仟核算范围仅限于企业牛产经营中责仟成本或责任利润的特定环节。责仟会 计具有对内职能，责仟核算不必按照国家统一规定的会计制度进行会计处理，只需按照企业 内部的经营箭理要求进行会计处理。在责任会计核算中，如果企业财务会计核算确定的核算 单位与责仟中心的确立相一致，责任核算可与财务会计核算合并进行：反之，责任会计核算可 单独进行。”1 ( 6 ) 进行责任考核 评价与考核责任中心的工作成绩，是责任中心损益核算的宅要目的之一，也是责任中心损 益核算实施激励的重要环节。汹1 企业在进行绩效考评时，必须考虑到其科学性、合理性、综 合性。要遵守以下原则：要有利于企业的长远利益。绝对指标与相对指标考核相结合。 价格指标与非价格指标相结合。可控原则。即企业进行考核时要把责任中心无法控制因素 排除在考核指标之外，责任中心只对其可控制部分承担责任。企业的业绩有多种表现形式， 其中集中表现形式有利润、收人等，其他的表现形式有市场占有率、客户满意度、创新能力、 客户目标“”等，因此，业绩评价的方法也多种多样。“2 1 同时企业的业绩考核标准应当具有可 控性、可计量性和协调性，即其考核的内容应为责任中心能够控制的因素，考核的指标可通 过业绩评价方法比较准确地计量。企业的业绩考核方法是通过定期编制业绩报告，对各个责 任中心的业绩进行全面的分析，评价各责任中心责任预算的实际执行情况，找出差距，查明 原因，并按成果的大小实施奖罚，促使各个责任中心积极纠正行为偏差，最大限度的提高企 业生产经营目标。“w 2 2 绩效管理理论与方法 绩效管理是指为了达到企业的目标，通过持续开放的沟通过程，由此形成企业目标所预期 的利益和产出，并推动团队和个人做出有利于目标达成的系统行为。绩效管理是一个持续的 交流过程，该过程是由员工和其上级管理人员之间达成的协议来保证完成，并在协议中对未 来工作达成明确的目标和理解。绩效管理的思想精髓是以人为本，让员工充分参与企业的管 理过程，重视员工的发展，在完成企业目标的同时，实现员工个人价值和职业生涯发展。它 可以解决以往管理过程中的多元甘标问题，使员工与团队、企业目标一致，确立“双赢”理 念。【“ 2 2 1 绩效管理的目的 ( 1 ) 企业将目标有效地分解给各个业务部门和每个员工，并使各个业务部门和员工都积 极向着共同的企业目标努力； ( 2 ) 企业监控目标达成过程中各个环节上的工作情况，了解各个环节上的工作产出，及 时发现阻碍目标有效达成的问题并予以解决； ( 3 ) 企业得到最有效的人力资源，且高效率地完成组织目标。方面，通过人员的调配， 使人员充分发挥作用；另一方面，加强对现有人员的培训和企业绩效锋理系统研究与探讨发 展，增强组织的整体实力。m 2 2 2 绩效管理的作用 ( 1 ) 绩效管理有助于企业监控目标的实施。绩效管理提供给管理人员一个将企业目标分 解给员工的机会，并且使管理人员能够向员工说明对工作的期望和工作的衡量标准。绩效管 理也使管理人员能够对绩效计划的实施情况进行监控。 ( 2 ) 绩效锋理有利于企业内部的融合。绩效管理的贯彻，首先必须建立以人为本的企业 文化，尊重员工，为他们提供发展的空间和舞台。同时绩效管理的实施，又会强化企业文化。 在各尽所能、各得其所的氛围里，大家容易热情高涨，只争朝夕。归属感将员工和企业紧密 联系起来，在主人翁意识的驱动下，更容易促进员工向目标奋进，从而巩固拓展了企业文化。 ( 3 ) 绩效管理有利于提高管理效率。绩效箭理中，普通员工不再是被动的接受者，他们 有参与的愿望和协作的意识。和管理人员一道制定工作计划，实施中问题及时反馈即可获得 支持和帮助，以及合理的评估与激励，让员工能将个人意志和企业发展结合起来。从而，管 理人员在授予员工权力的同时，为自己清除了制肘，增添了左膀右臂。旧1 2 2 3 绩效管理的流程 绩效符理是一个控制系统。”这一控制系统首先表现为员工、部门、组织绩效因果链中前 环节对后环节的控制。绩效毹理首先有预期的果一绩效毹；殚的甘的，要达到绩效符理的目 的，就必须有绩效评估，进行绩效评估的前提是必须对绩效进行沟通，绩效沟通的基础是绩 效评估指标体系。这样绩效评估指标体系作为绩效沟通的因，绩效沟通是绩效评估的因，绩 效评估是绩效反馈的因，绩效反馈是下一轮绩效指标体系的因，于是不断循环律复直至达到 提高员工绩效的目的。“”绩效符理体系的因果链可以用下图表示( 图2 一1 ) 。“” 绩效锻珲体系是一个动态的控制过程，反馈剌前馈存在于绩效锋理的整个过程中。绩效评 估指标体系的建立就是对绩效的前馈控制。绩效沟通中既包括前馈控制又包括反馈控制，绩 效沟通通过分阶段检查组织的工作绩效，提供反馈意见，同时将总结的意见用于下一阶段的 前馈控制。绩效评估反馈的信息则用于下一轮的绩效改进。9 j 绩效管理系统的控制作用体现在评估者为了使被评估者达到提高绩效水平的目的而展开 的活动中。吼1 评估者作为施控主体，被评估者作为受控客体，评估者通过与被评估者共同建 立绩效评估指标体系、保持绩效沟通、进行绩效评估与反馈来控制被评估者的工作行为或工 作结果，达到提高绩效的目的。由于一个企业绩效管理系统所处的环境是在不断变化中的， 因此绩效管理也是在不断变化的过程中实现的。可以说绩效管理的控制过程是一种动态过程， 绩效管理系统是一种动态系统，当绩效管理控制所要达到的日的是某种稳态时，这种稳态在 本质上是一种动态平衡。 图2 - 1 绩效管理体系因果链 2 3 责任中心的绩效评价理论与方法 责任会计的职能之一就是对责任中心( 即部门) 的绩效进行评价。由于各部门所拥有的决策 权力不同，其责任属性也不同。因此，对不同责任中心进行绩效评价时所使用的评价原则、 指标以及指标计量基础等都不同。 用于责任中心绩效评价的指标是多元的，既有财务性指标，也有非财务指标。”1 财务性 指标手要是以企业的财务报告为基础，用于对过去会计年度的企业或部门的财务业绩进行评 价，诸如成本、收入、利润、现金流量、每股收益、剩余收益以及经济增加值等都是财务性 业绩指标的例子。这类指标的共性是面向过去( 滞后性指标) 。而非财务性指标则是企业为 了更好地适应现代竞争环境的需要，面向未来( 当前行为对未来的影响) 所选用的绩效指标， 它涉及当今企业所必须考虑的产品质量、配送、诚信、售后服务和顾客的满意程度等重要领 域。像质量等级、市场份额增长率、顾客保持率、顾客投诉次数、交货周期、技术领先程度、 新产品开发周期、员工培训程度等都是非财务性绩效指标。成本中心、利润中心、投资中心 财务性绩效评价指标如下。 2 31 成本中心的绩效评价 由于成本中心只对成本或费用承担责任，故成本中心绩效评价的丰要指标是牛产效率、标 准成本与成本差异等。在评价成本中心绩效对，需要贯彻可控性原则，整个责任中心的成本 应是该中心的可控成本。所谓可控成本指的是可预先知道的、有办法计量的、能为责任中心 管理人员所控制、受其管理行为影响的成本。一般地说，这种可控性是针对特定责任中心、 特定的期间和特定的权限而言的。o ” 在评价责任中心( 部门) 经理人员的绩效时，一般方法是将实际结果与甘标比较，确定成本 差异的性质，并对差异的原因和责任进行分析，从而明确责任、决定奖惩。 绩效评价的结果用成本差异报告的形式表示。根据可控成本原则，成本差异报告中应以可 控成本为重点。不过，也可同时列示不可控成本，以使部门经理全面了解与其有关的成本的 发生情况。” 23 2 利润中心的绩效评价 企业设立利润中心的目的是激励各责任单位进行决策。因此，利润中心是指铭理人员有权 制定资源供应决策并有自行定价的权力。在对利润中心进行绩效评价时，要充分考虑中心经 殚行使相应的决策权力所涉及的方面。 评价利润中心绩效的指标丰要有收入、成本、产量以及利润等。其中利润是最终地、最具 综合性的指标。利润中心绩效评价的方法丰要是采用差异分析的方法，其结果则是以利润差 异报告的形式体现。 评价利润中心的基本原则除了上述可控性原则外，还要考虑利润的计量原则。利润计量涉 及两方面问题：一是选择一定的评价标准或指标，对共同收入和共同成本进行分配；二是为各 部门间的产品或劳务的转移制定转移价格。 ( 1 ) 共同收入和共同成本的分配 有些收入的形成涉及多个利润中心，故不能清楚的划归某中心所有，这就是共同收入。在 评价利润中心绩效时，需要把这些共同收入在不同的利润中心之间进行分配，处理不好就会 产生矛盾。因为，若某一个部门不能从销售其他部门的产品中得到利益，他将缺乏继续这样 做的动力。例如，企业的维修部门在其工作过程中，往往可以同时销售某个零部件生产部门 的产品( 即零部件) 。企业在评价这两个部门的绩效时，如果把收入全部归给零部件生产部门， 而内部转移成本都由维修部门承担，那么，这两个部门之间就会发生利益冲突。对此，企业 应建立一种补偿机制以解决这类问题，这就涉及内部结算价格的制定。 ( 2 ) 共同成本的分配问题 对利润中心绩效评价可供选择的业绩指标有：贡献毛益、可控贡献、部门毛利和税前利润。 贡献毛益。贡献毛益它反映了该部门所产产品的盈利能力，但它对绩效评价没太大的作 用。原因是这一指标无法反映部门经理或部门所做贡献的大小。 可控贡献：可控贡献也可称为“业绩毛益”。可控贡献是从贡献毛益中扣减了诸如间接材 料、间接人工等部门经理可控的间接成本，反映了部门经理对其控制的资源的有效利用程度， 且不受其他经理所控制的成本的影响。从某种程度上讲，可控贡献可能是评价部门经理业绩 最好的绩效指标。 但这个指标存在的问题是：如何区分可控的与不可控的生产能力成本的难题。比如，如果 该中心经理有权处置固定资产，那么相关的折旧费是可控成本。但是，如果他没有这项权力， 相关的费用就成了不可控成本。而可控贡献这个指标忽略了应追溯仙又不可控的( 短期看是如 此) 牛产能力成本，因而不能全面反映特定利润中心对整个公司所作的经济贡献。 部门毛利。部门毛利是衡量部门获利水平的指标，f u 它更多地是用于评价部门绩效而不 是部门经理的箭理业绩。 税前利润。以这个指标评价与考核利润中心业绩也有一定道理，但要注意它会受到共同 成本分摊问题的影响。这个指标的意义在于提示部门经理留心那些共同成本的产牛，并且应 记住：只有当所有能盈利的部门都能提供足够的贡献毛益以补偿全部的共同成本时，整个公司 才能盈利。 2 3 3 投资中心的绩效评价 投资中心是拥有决策权力最大的部门，对其进行绩效评价，既要考虑该部门的盈利性，也 要考虑该部门对投入资源的使用状况。因此，计量指标应能将责任中心的责任与它所使用的 实物资产和财务资产有机联系起来。呻1 常用的评价投资中心的财务性业绩的指标有投资报酬 率、剩余收益等。1 ( 1 ) 投资报酬率。投资报酬率( r o i ) 是反映投资中心投入的资本产生利润大小的能力。这 里的投入资本是指该中心在经营期所运用的全部资产。 投资报酬率的丰要优点是能促使箭理人员像控制费用一样控制经营资产的占用，综合反映 一个投资中心各方面的全部经营成果。 通过这项指标可以在同一个企业不同投资中心之间，或者在同一行业不同企业之间进行比 较。因此，投资报酬率是投资导向的重要指标之一。“”t u 是投资报酬率指标也有其局限性：( 1 ) 以投资报酬率作为对投资中心的绩效进行评价与考核的丰要依据，往往会使某些投资中心倾 向于短期的业绩，只顾投资中心自本身利益而放弃对整个企业有利的投资项目，造成投资中 心的近期目标与整个企业的长远目标相背离；( 2 ) 投资报酬率的计算与资本支出预算分析所用 的现金流量的分析方法不一致，从而不便于投资项目建成投产后与原定目标的对比；( 3 ) 从控 制的角度来说，由于约束性固定费用的存在，投资利润的计量不全是投资中心丰要所能控制 的，从而削弱了投资