（工商管理专业论文）房地产企业税收筹划——以“晋东房地产开发有限公司”为例.pdf

上海大学硕士学位论文 原创性声明 本人声明：所呈交的论文是本人在导师指导下进行的研究工作。 除了文中特另j l d r i 以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已发表 或撰写过的研究成果。参与同一工作的其他同志对本研究所做的任何 贡献均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 签名：日期： 本论文使用授权说明 本人完全了解上海大学有关保留、使用学位论文的规定，即：学 校有权保留论文及送交论文复印件，允许论文被查阅和借阅；学校可 以公布论文的全部或部分内容。 ( 保密的论文在解密后应遵守此规定) 弛坪一名：掣吼一 上海大学硕士学位论文 摘要 房地产行业是我国的支柱性行业，体现了我国经济的发展水平。伴随着房地 产的快速发展，涉及房地产的相关税收政策也在不断变化，税在房地产开发公司 的成本中所占的比例相当大，所以税收政策对房地产开发企业的发展影响很大， 如土地增值税、所得税、营业税的税收成本占利润总额的4 8 左右。因此做好税 收筹划工作，对降低房地产开发公司的税收成本，提高企业的经济效益具有重大 的意义。 本文从理论和实务两个方面对房地产开发企业税收筹划问题进行了探 讨，在介绍税收筹划概念、特点和程序的基础上，通过分析晋东房地产开发有限 公司税收筹划的案例，阐述房地产企业税收筹划的实际操作过程，以及通过对几 种税收筹划方案的比较，说明房地产开发企业如何通过税收筹划降低纳税成本， 用详细具体数字来阐明税收筹划对房地产开发企业是何等重要性，对税收筹划过 程中值得总结和推广的经验，需要注意和研究的问题，进行针对性的分析。 全文分六章：第一章为绪论，阐明了选题的背景、目的、意义及本文的主要 研究方法、结构框架和创新点；第二章阐述了税收筹划的相关概念：税收筹划的 涵义、特点、种类、内容以及税收筹划的现状、存在的问题等；第三章介绍房地 产行业的发展情况和房地产企业的税负情况：第四章在前面两章的基础上对房地 产企业主要经营活动的税收筹划进行了详尽的分析，重点对营业税、土地增值税 和企业所得税进行了税收筹划；第五章则以晋东地产开发公司为例，对房地产企 业的税收筹划进行了案例分析，将理论知识运用到实践当中。第六章为提高税收 筹划水平提出了一些建议。 关键词：房地产开发企业：税收政策：税收筹划 6 上海大学硕士学位论文 a b s t r a c t t h er e a le s t a t ei n d u s t r y , ap i l l a ri n d u s t r yo fo u rc o u n t r y , h a sm a n i f e s t e dt h e n a t i o n a le c o n o m yl e v e lo fd e v e l o p m e n t a l o n gw i t ho u rc o u n t r yr e a le s t a t em a r k e t d e v e l o p m e n t ，t a xl a wa b o u tr e a le s t a t ea l s oc h a n g e sc o n t i n u o u s l y , t a xo c c u p i e sh i g h e r r a t i oi nr e a le s t a t ec o s t t h e r e f o r e ，t a xp o l i c yi n f l u e n c e sd e v e l o p m e n to fr e a le s t a t e d e e p l y t a xc o s t i sa b o u t4 8 o fg r o s sp r o f i t ，s u c ha sb u s i n e s st a xl a w , l a n d v a l u e a d d e dt a xl a wa n de n t e r p r i s ei n c o m et a xl a w ag o o dt a xp l a nc a nr e d u c ei t st a x c o s ta n di n c r e a s ei t sp r o f i t t h ea u t h o rd i s c u s s e sr e a le s t a t et a xp l a nf r o mt h e o r yt op r a c t i c ei n t h i sp a p e r , i n t r o d u c et h ec o n c e p t i o n ，c h a r a c t e ra n dp r o c e s so ft a xp l a n ，t a k ej i n d o n gr e a le s t a t e c o ，l t d a sac a s et oe x p l a i nh o w t om a k et a xp l a nf o rr e a le s t a t ei n d u s t r y a n dt h e n c o m p a r es e v e r a lt a x - p l a n n i n gm e t h o d sa n dp r o v i d em a n yf i g u r e s ，t h ea u t h o rt r yt o d e m o n s t r a t eh o wt or e d u c et a xc o s ta n dh o w i m p o r t a n to ft a xp l a ni sf o rr e a le s t a t e i n d u s t r y t h i s p a p e rc o n t a i n s s i xc h a p t e r s c h a p t e ro n em a i n l yi n t r o d u c e s t o p i c b a c k g r o u n d , i n t e n t i o n ，s i g n i f i c a n c e ，r e s e a r c hm e t h o d , f r a m e w o r ka n di n n o v a t i o n c h a p t e rt w oe x p l a i n ss o m ec o n c e p t i o na b o u tt a xp l a n ，s u c ha si t sc o n c e p t i o n ， c h a r a c t e r , t y p e s , c o n t e n t , c u r r e n ts i t u a t i o na n dp r o b l e m s c h a p t e rt h r e ei n t r o d u c e s r e a le s t a t et a x - p l a n n i n g c h a p t e rf o u ra n a l y s e st a xp l a nf o rm a i nb u s i n e s s ，i n c l u d i n g b u s i n e s st a xl a w , l a n dv a l u e - a d d e dt a xl a wa n de n t e r p r i s ei n c o m et a xl a w i nc h a p t e r f i v e ，t h ea u t h o rt a k e sj i n d o n gr e a le s t a t ec o ，l t & 嬲ac a s et oe x p l a i nh o w t om a k e t a x - p l a n n i n g a tl a s t , t h ea u t h o rg i v e ss o m ea d v i c et oi m p r o v et h et a x - p l a n n i n g a b i l i t yi nc h a p t e rs i x k e y w o r d s ：r e a le s t a t ee n t e r p r i s e ；t a xp o l i c y ；t a x - p l a n n i n g 7 上海大学硕士学位论文 1 1 研究背景 第一章绪论 税收筹划，是目前税收应用研究领域的热点之一，在税收管理和企业决策中 占有重要的地位。国际上知名的跨国公司，都为此设立了专门的税收筹划部门， 潜心研究各国的税法，采取了合理有效的税收筹划措施，取得了很大的经济效益， 提升了企业的核心竞争能力，因而税收筹划引起了国内外广大研究者的普遍关注 和浓厚的研究兴趣。 随着我国法律尤其是税收法律的不断完善，营造了一个良好的税收筹划法制 环境。税收筹划的理论和实务研究都日益增多，尤其是以我国现行税法为依据所 开展的税收筹划研究越来越多。房地产业是我国国民经济的主导产业，在现代社 会经济生活中有着举足轻重的地位。经过十几年的发展，中国房地产业正处于向 规模化、品牌化、规范运作的转型时期，房地产业的增长方式正在由偏重速度规 模向注重效益和市场细分的转变，从主要靠政府政策调控向依靠市场和企业自身 调节的方式转变。 随着关贸总协定的各项有关条款的兑现和落实，包括房地产业在内的我国经 济各方面都将发生新的变化。国民经济的持续增长和居民消费结构的提升，为房 地产业提供了高速发展的机会，也使房地产业面对着更加激烈的竞争。充分运用 信息技术所带来的巨大生产力，尽快提高自身的信息化应用水平和管理水平，无 疑成为提升房地产行业竞争力的重点。房地产行业是典型的资金密集型行业，具 有投资大、周期久、风险高、供应链长、地域性强的特点。房地产行业的信息化 建设，必须在先进的管理理念和方法的指导下，从房地产行业的特点出发，满足 房地产行业不断发展的需求。迄今为止，针对房地产企业所进行的税收筹划的专 题性研究逐渐增多。 房地产企业投资额巨大，涉及多种不同的税种，税收成本在总投资额中所占 的比例很高，房地产企业要在激烈的市场竞争中生存、发展、获利，就必须根据 企业本身的特点采取不同有效的方法，在这些方法中，创造成本优势是通用的基 本手法之一，而税收负担的轻重是直接影响其成本高低的重要因素之一，所以， l o 上海大学硕士学位论文 房地产企业在考虑其生产经营战略时，必须综合考虑税收这一成本因素。因此在 全球经济一体化的趋势下，在宏观调控的影响以及竞争日趋公平和激烈的市场环 境下，通过税收筹划的手段达到企业税收负担最小化的目的，从而降低房地产企 业经营成本，增加经济效益，提高企业竞争优势，是目前房地产企业增强其竞争 力的有效方法之一。房地产开发从立项、建设、到销售和使用，涉及了1 1 税种， 可见房地产企业税收筹划的空间很大，如果税收筹划做得好的经济效益会很明 显。因而，研究房地产企业的税收筹划非常有必要，并且具有很强的现实性，也 正是本文选题的主要原因和出发点。 税收筹划是指纳税人在遵守法律法规的前提下，通过事先合理地安排与策划 企业的经营、投资、理财等活动，以达到税收负担最小化、经济效益最大化为目 的的经济活动。税收筹划在国外己经发展成为一个稳定而又成熟的行业，但在我 国对税收筹划理论和方法的借鉴以及独立的研究，却只是近些年的事情。随着我 国社会主义市场经济体制的建立和完善，各行各业的竞争日益激烈。房地产业作 为中国当前和今后一个时期新的经济增长点，随着市场化程度的提高和产业的不 断成熟，竞争亦是愈演愈烈。房地产开发企业作为房地产市场的主体之一，随着 全球经济的一体化和市场竞争日趋激烈情况下，通过税收筹划降低企业税收负 担，提高经济效益，增强企业竞争优势，是目前房地产企业增强核心竞争力的有 效方法之一。国家税务总局于2 0 0 7 年1 月1 7 日正式宣布了 国家税务总局 关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知，通知规定全国各地 将从今年2 月1 日起开展房地产开发企业土地增值税清算。土地增值税新的清 算政策将会提高房地产成本，更加重了房地产企业的税收负担。本文作者站在房 地产企业的角度，为了本文站在房地产企业的角度，为了使企业有长足的发展， 继续保持其竞争力，对其进行税收筹划就很必要了。 1 2 课题研究的目的和意义 1 2 1 选题的目的 在市场经济条件下，企业是自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展的经 济实体和市场竞争主体，实现企业价值最大化是企业经营的出发点和归宿。税收 是国家参与社会产品分配的一种形式，对企业而言，税收是其当前经营成果的直 上海大学硕士学位论文 接减少，所以为了提高利润，企业会尽量减少的纳税支出。由于采取违法手段逃 避税收义务，对企业来讲风险非常高，而且对企业的长远发展也非常不利，因而 企业转而寻求在合法的条件下减轻税收负担，这样税收筹划应运而生。在国外， 尤其是西方发达国家，企业进行税收筹划已经是司空见惯的事，但在我国，企业 的税收筹划活动还刚习0 起步，税收筹划在理论研究方面比较薄弱，在实践方面也 不够成熟，社会各界对税收筹划存在一些不够正确地认识，而且在对税收筹划的 概念、内容等方面的理解也有分歧，同时企业的财务管理水平不高，这些因素都 使得我国企业税收筹划的发展受到制约，在一定程度上影响了企业竞争能力的提 高。随着我国社会主义市场经济的进一步发展和完善，随着我国加入世界贸易组 织和我国法制的进一步完备，企业税收筹划有了越来越重要的地位。国家税务总 局于2 0 0 7 年1 月1 7 日正式宣布了国家税务总局关于房地产开发企业土地增值 税清算管理有关问题的通知，通知规定全国各地将从今年2 月1 日起开展房地 产开发企业土地增值税清算。土地增值税新的清算政策将会提高房地产成本，更 加重了房地产企业的税收负担。本文站在房地产企业的角度，为了使企业有长足 的发展，继续保持其竞争力，对其进行税收筹划就很必要了。 1 2 2 选题的意义 税收筹划对房地产企业和我们国家而言，具有积极的意义与作用，主要表现 在： 一、有利于纳税人利益最大化 从纳税人方面看，纳税筹划可以节减纳税人税收，有利于纳税人的财务利益 最大化。纳税筹划通过税收方案的比较，选择纳税较轻的方案，减少纳税人的现 金流出或者减少本期现金的流出，增加可支配资金，有利于纳税人的发展。 二、税收筹划有利于促进税收法制建设，抑制偷逃税行为 随着社会经济的发展，税收筹划也越来越受到人们的关注和重视。纳税人进 行税收筹划与纳税意识的增强一般具有客观一致性和同步性的关系。企业进行税 收筹划的初衷的确是为了少缴税和缓缴税，但这一目的达到是通过采取合法或不 违法的形式实现的。企业对经营、投资、筹资活动进行税收筹划正是利用国家的 上海大学硕士学位论文 税收调控杠杆取得成效的有力证明。 现在，进行税收筹划的企业多数是一些大、中型企业或三资企业，这些企业 的纳税一般比较规范，相当一部分还是纳税先进单位，也就是说进行税收筹划或 税收筹划搞得好的企业往往纳税意识也比较强。 三、税收筹划有利于整个税制结构的优化 税收筹划是针对税法中的优惠政策及税法中没有规定的行为而进行的，因此 在税务人员进行税收征管过程中会针对企业进行的税收筹划工作而发现税法中 存在的不完善的地方，这些问题通过正常的渠道进行反馈可作为完善税法的依 据，有利于税法的逐步完善。 四、税收筹划有利于优化产业结构和投资方向，引导房地产行业的健康和谐 发展，抑制房地产市场投机行为 纳税人根据税法中的税基与税率的差别，根据税收的各项优惠、鼓励政策， 进行投资、筹资、企业改造、产品结构调整等决策，尽管在主观上是为了减轻自 己的税收负担，但在客观上却是在国家税收经济杠杆的作用下，逐步走向了优化 产业结构和生产力合理布局的道路，有利于促进资本的合理流动和资源的合理配 置。 五、税收筹划有利于提高房地产企业的经营管理和会计核算水平 资金、成本( 费用) 、利润是企业经营管理和会计管理的三大要素。企业的 经营管理工作就是围绕如何有效使用资金，合理摊销及降低成本( 费用) ，从而 实现企业的目标利润而开展的。税收筹划就是实现资金、成本( 费用) 、利润的 最优效果，从而提高企业的经营管理水平。企业进行税收筹划离不开会计。企业 设账、记账要考虑税法的要求。当会计处理方法与税法的要求不一致或允许进行 会计政策、会计方法的选择时，会计人员可以通过税收筹划正确进行纳税调整， 正确计税，正确编制财务报告，并进行纳税申报，从而有利于提高企业的会计管 理水平，发挥会计的多重功能。 六、从长远和整体上看，税收筹划不仅不会减少国家的税收收入总量，甚至 可能增加国家的税收收入 上海大学硕士学位论文 目前，随着产业布局逐步合理化，资源配置的进一步优化，可以促进生产进 一步发展。企业发展了，税源增加了，上缴给国家的税款就会获得同步增长，因 而，从长远和整体上看，税收筹划不仅不会减少国家的税收收入总量，甚至可能 增加国家的税收收入。 我国由于以往长期受计划经济体制的影响，对税收筹划的研究起步相对较 晚。一个时期内，对税收筹划的研究甚至是一个禁区，政府和媒体也有意回避着 这个话题。随着我国社会主义市场经济的逐步发展和我国加入w t o 后对外交往的 增多，我国对税收筹划的理论研究在悄然兴起。税收筹划方面的书籍、专著开始 出现，探讨企业税收筹划的文章越来越多，以企业税收筹划为内容的研讨会也召 开了不少，税务网站和税务代理机构也极力介绍税收筹划的一些方法和成功案 例。理论研究方面取得了一定成果，对于推动我国企业税收筹划发展起到了很大 作用。近年来，我国房地产业迅速崛起，并且和人们的生活密切相关，在推动经 济结构调整和促进经济持续快速发展方面起着关键作用。与此同时，我国房地产 企业发展中也存在着很多问题。十六大以后，我国房地产行业逐步走出低迷状态， 进入了新一轮的繁荣周期，行业出现了产销两旺的态势，房地产行业已经成为不 少地方的支柱产业，其走势已经成为各地经济中令人关注的焦点。房地产开发企 业投资额巨大，动辄上亿元，而在整个投资额中，税收成本占的比重相对较高， 根据统计，税收成本已占房地产开发成本的4 0 。因此，有效的税收筹划可为企 业带来巨大的经济效益。任何企业，不论是实施低成本战略，还是走产品差异化 战略，都必须全面的降低成本，房地产开发企业也不例外。税收筹划作为财务管 理的主要内容之一，如果加以灵活运用，必然会对房地产企业的资金方面乃至整 体发展提供帮助。因此，结合房地产企业的特点，有针对性地研究税收筹划的理 论与方法，为我国房地产企业提供借鉴，同时充实我国税收筹划该方面的研究是 本文的意义所在。 1 3 研究方法 本论文中主要运用了以下研究方法： 1 4 上海大学硕士学位论文 1 3 1 理论与实证分析相结合 本文首先从理论上对房地产企业的税收筹划研究进行分析，然后以晋东房地 产开发公司为例，进行实证分析。通过理论与实证分析，能够使我们对问题了解 得更深刻、透彻。 1 3 2 宏观与微观分析相结合 房地产投资不仅在很大程度上受国家税收环境的影响，而且还受企业自身的 具体情况的影响。因此，本论文中采用宏观分析法和微观分析法，对税收与房地 产行业的相关性进行分析。 1 4 国内外文献综述 其实，关于税收筹划的实践活动早已有之，但是到目前为止，企业税收筹划 还缺乏完整的理论体系，虽然关于企业税收筹划的方法有很多，但都只是一些零 碎的筹划个案。而对房地产开发企业的完整的税收筹划更是少之又少，只是散见 于各文献当中，没有成系统的研究。因此，房地产开发企业税收筹划无论是在理 论方面还是在实践方面均有待更深入的研究。 1 4 1 国外研究状况 国外对税收筹划的研究起步较早，世界上第一例对纳税人的税务筹划行为进 行法律认定是在1 9 3 5 年，当年英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温 斯特大公”一案，做出了如下声明：“任何一个人都有权依据法律安排自己的事 业，这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益不能强迫他多缴 税。一汤姆林爵士的观点赢得了法律界的认可，英国、澳大利亚、美国等在以后 的税收判例中经常援引这一原则精神。一印度税务专家e a 史林瓦斯在公司 税务筹划当中认为：“税收筹划是经营管理整体中的一个组成部分，税务 已成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是威胁。美国加州大学w 毋嗨 格斯博士在与人合著的会计学中指出“人们合理而又合法的安排自己的经济 活动，是指缴纳尽可能低的税收，他们使用的方法可以称之为税收筹划。一英国 税务专家s 詹母士和c 布若斯在其合著的税收经济学中说道，会计师们 上海大学硕士学位论文 强调避税的合法性，将避税称之为“税收筹划”和“税收减轻。 日本学者冈部孝好撰文认为：税务会计研究的第一个方面是筹划，可以说是 企业经营筹划的一个重要组成部分，从经营者的角度来看，使企业纳税后的利润 达到最大化是一个最重要的课题，为实现这一目标必须尽可能地节税，在制定经 营计划时，应当选择最有利的节税方案，也可以说税务筹划是管理会计研究的一 个重要领域，迈伦斯科尔斯在其领衔主编的税收与企业战略筹划方法中提 出了“有效税务筹划”的观点，认为“有效税务筹划在实施最大化税后利益的决 策规则时要考虑税收的作用。在交易成本昂贵的社会里，税负最小化策略的实施 可能会因非税因素而引发大量成本。”在关注税收因素的同时，也应关注税务筹 划时的非税因素，以求税务筹划的有效性。而关于房地产税收筹划，美国开展得 比较早，主要表现在：大多数不动产业者因税盾效应的存在而大肆举债经营，从 而使得1 9 7 0 年及后期1 9 8 0 年初期的不动产市场供过于求。所谓“税盾”( t a x s h i e l d ) ，即是因举债而节省之税赋。由于计税的基础为营运收入减去利息及折 旧等费用后的可课税所得，再将其乘以税率即为应负担之税赋，因此利息及折旧 费用之提高可以减少税赋之负担。聪明的投资者可借提高折旧费用，以达到避税 的目的。这其实就是美国早期的企业税收筹划的实践活动，企业因税盾效应的存 在而大肆举债影响了整个国民经济的发展，进而引起美国政策的变动，在1 9 8 6 年之税制改革法案( 1 9 8 6t a xr e f o r ma c t ) 中明显地修订了折旧年限、最高 税率及盈亏互抵之所得项目。a 马勒泰克提出税收筹划是企业计划的组成部分， 从科学发展的演进过程看，税收筹划应该从企业财务计划独立出来，创建自己的 一套理论、技术和方法。国外许多国家和地区非常重视房地产的税收，税收制度 的设计也比较简单，因此，房地产开发企业的税收筹划也比较的简单、完备。但 每个国家的房地产税制设计不相同的，因而，各国对房地产税收筹划的手段和方 法有很大的差异。 1 4 2 国内研究状况 我国对税收筹划的研究起步比较晚，税务筹划的研究还很少，主要原因一是 市场经济体制建立的比较晚，纳税人的独立经济利益主体身份没有充分体现出 来；二是人们对纳税筹划的思想认识偏激，把纳税筹划等同于税收欺诈，尤其是 1 6 上海大学硕士学位论文 新闻出版对部门对避税方面的书籍由于担心政府部门审查，一度将纳税筹划方面 的理论实践书籍视为“禁书，将其打入冷宫。直接改革开放和党的十四大确定 我国经济体制政策的目标是建立社会主义市场经济体制后，人们的认识才逐渐发 生了一些改变，从恐惧到接受，从接受到研究，从研究到应用，逐步对纳税筹划 形成了一些认识，但也有待于深化对纳税筹划理论研究和实际纳税筹划工作的实 施。但随着我国改革开放的深入和市场经济的不断发展，特别是我国己经加入世 贸组织，开始参与全球化的经济运行，人们对税收筹划才有了正确的认识：税收 筹划能使纳税人的税收负担在符合税法的前提下更趋合理，避免不必要的浪费， 为纳税人和社会创造财富。我国的企业税收筹划在理论和实践上都取得了一定的 研究成果。 一、在税收筹划理论研究方面 1 9 9 4 年唐腾翔和唐向两位学者第一次提出了税收筹划的概念，这具有开创 性的意义。天津财经大学的盖地教授将税收筹划定义为：纳税人依据所涉及到的 现行税法，遵循税收国际惯例，在遵守税法、尊重税法的前提下，根据税法中的 搿允许一、“不允许”和“非不允许”的项目、内容等，对企业的组建、经营、投 资、筹资等活动进行旨在减轻税负、有利于实现企业财务目标的谋划的对策与安 排。学者计金标指出：税收筹划是指在纳税行为发生之前，在不违反法律、法规 的前提下，通过对纳税主体的经营活动或投资行为等涉税事项做出事先的安排， 以达到少缴税和递延缴纳目标的一系列谋划活动。“税务筹划是指税收事务参与 主体就税收征收管理事务和税款缴纳事务所进行的策划，以期大带一方面将应收 的税款尽可能收上来，另一方面纳税人尽可能在政策、法规允许的范围内少缴税 款，以减少税收成本。英语中的“t a xp l a n n i n g 一，我国是在2 0 世纪9 0 年代初 翻译过来的，黄风羽学者认为：称“税收筹划符合强调结果取向。 1 9 9 7 年刘建青、邓家姝两位专家提出税收筹划是一门综合性非常强的决策 科学，涉及到法律、财务管理、会计学及其他经济学科的相关知识，也涉及到现 代企业运作过程的各个方面。在市场经济经济体制下，由于财税法规、经济现象 总在不断发展、变化，可通过建立税收筹划三维结构图来全面认识税收筹划，并 从时间维全面分析了税收筹划的主要内容。刘建青、邓家姝指出，税收筹划的三 1 7 上海大学硕士学位论文 维结构就是将税收筹划的活动分为前后连接的几个步骤和阶段，并同时考虑到为 完成各阶段和步骤所需的专业知识，为解决错综复杂的税收筹划系统提供统一的 思维方法。税收筹划的三维结构图是由时间、逻辑和知识维组成的立体空间结构。 从理论研究上看，企业税收筹划的研究有所发展，但主要还停留在概念、方法上， 而对企业税收筹划理论基础方法体系的研究至今还未深入。 二、企业税收筹划的实务研究方面 从我国目前税收筹划的发展看，税收筹划引起了各界的广泛关注，并且在企 业税收筹划实务上有一定的发展。但综观国内相关文献，我们发现对企业税收筹 划的研究主要集中在实务应用方面，而对企业税收筹划基本原理的研究相对薄 弱。从实务角度来看，以往研究主要从税种和企业经营活动两个角度展开，还停 留在介绍、推广税收筹划方法和理念的阶段，泛泛而谈较多；而对某一具体领域 的专项研究较少。从2 0 0 0 年开始，税收筹划在我国广泛兴起，不少税务师事务 所和会计师事务所开始了税收筹划业务，但“税务代理的业务范围”没有这项规 定，至今还有关于帮助纳税人进行税收筹划是否合法的争论。从2 0 0 2 年以后， 北京等一些地方的税务机关要求纳税人在进行所得税汇算清缴时提供税务师事 务所等中介机构的鉴证报告，等于给予了税务师事务所一项新业务。这项业务帮 助很多税务师事务所度过了清理整顿后的艰难岁月。2 0 0 6 年1 月国家税务总局 局长谢旭人正式签署第1 4 号国家税务总局令，颁布注册税务师管理暂行办法， 明确规定了税务师行业的业务范围，并对业务进行了科学分类，实际上将税务师 行业的业务范围划分为涉税服务业务和涉税鉴证业务两大类，涉税服务业务增加 了税收筹划、涉税培训等新业务，为税收筹划正了名，从此，税收筹划活动迅速 发展起来。由于房地产税收政策变动比较频繁，因此，针对房地产开发企业的税 收筹划个案的分析相对比较多，但仍然缺乏系统的研究。所以系统研究房地产开 发企业税收筹划理论并解决其实务中的关键问题是促进房地产企业税收筹划在 实践中广泛运用的当务之急。 1 5 论文架构 本文在借鉴国内外避税、节税、税收转嫁等相关课题的理论与实践的基础上， 结合我国国情，站在企业的角度，对企业税收筹划的基本理论进行了介绍，针对 1 8 上海大学硕士学位论文 我国房地产企业的税收筹划进行了较为详细的分析，并在此基础上，根据具体公 司的具体情况作了实例分析，对如何进行纳税筹划的各种方法加以阐述。本文分 为六章，第一章为绪论，阐明了选题的背景、目的、意义及本文的主要研究方法、 结构框架和创新点。第二章介绍了税收筹划的相关概念：税收筹划的涵义、特点、 种类、内容以及税收筹划的现状、存在的问题等。第三章阐述了房地产企业的税 收筹划，首先对房地产企业的界定有个简单的介绍，重点在房地产开发企业涉及 的主要税种和筹划的方法和意义上。第四章在前面两章的基础上对房地产企业主 要经营活动的税收筹划进行了详尽的分析，主要对营业税、土地增值税和企业所 得税进行了税收筹划。第五章则以晋东地产开发公司为例，对房地产企业的税收 筹划进行了案例分析，将理论知识运用到实践当中。第六章是提高税收筹划水平 的建议。 19 上海大学硕士学位论文 第二章税务筹划的理论阐述 2 1 税收筹划的概念 2 1 1 税收筹划的涵义 税收筹划也称为纳税筹划、纳税计划、税收策划、税务计划，是指纳税人在 遵守法律法规的前提下，通过事先合理地安排与策划企业的经营、投资、理财等 活动，以达到税收负担最小化、经济效益最大化为目的的经济活动。税收筹划在 国外己经发展成为一个稳定而又成熟的行业，但在我国，对税收筹划理论和方法 的借鉴以及独立的研究，却只是近些年的事情。在西方发达国家，纳税人进行税 收筹划己经是司空见惯的事；而在我国，税收筹划仍处于初始发展的阶段，人们 对税收筹划表现出极大的兴趣和需求，但也存在着一些疑虑和顾忌。所以，有必 要先了解税收筹划的概念。关于税收筹划的概念，国内外有以下一些观点： 荷兰国际财政文献局( l b f d ) 在国际税收词典中指出：“税收筹划是指通 过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收之目的。印度 税务专家n j 雅萨斯威在个人投资和税务筹划中认为：“税收筹划是纳税人 通过财务活动的安排，以充分利用税收法规所提供的包括减免税在内的一切优 惠，从而享得最大的税收利益。另一印度税务专家e a 施瓦林斯在他编著的公 司税务筹划手册中说到：“税收筹划经营管理整体中的一个组成部分税收 己成为重要的环境因素之一，对企业既是机遇，也是威胁。”美国南加州大学的髓 梅格斯博士在其编著的、己发行多版的会计学中做了以下阐述：“人们合理 而又合法地安排自己的生产经营活动，使之缴纳尽可能低的税收。他们使用的方 法可称之为税收筹划少缴税和递延缴纳税收是税收筹划的目标所在。一另外 他还说：“在纳税发生之前，有系统地对企业经营或投资行为做出事先安排，以 达到尽量少缴所得税，这个过程就是税收筹划。主要如选择企业的组织形式和资 本结构，设备投资采取租用还是购入的方式，以及交易的时间等。”2 1 2 税收 筹划的特点美国著名经济学家萨缪尔森在其经济学中分析美国联邦税制时指 出：“比逃税更重要的是合法的规避税赋，原因在于议会制定的法规中有许多漏 洞，听任大量的收入不上税或者以较低的税率上税。一 上海大学硕士学位论文 在国内，方卫平在税收筹划一书中给出税收筹划的定义为：“税收筹划 也称为纳税筹划、纳税计划、税收策划、税收计划。是指制定可以尽量减少纳税 人税收的纳税人的税务计划，即制定可以尽量减少纳税人税收的纳税人的投资、 经营或其他活动的方式、方法和步骤。”张中秀在公司避税节税转嫁筹划中 认为：“纳税筹划是指纳税人通过非违法的避税方法和合法的节税方法以及税负 转嫁方法来达到尽可能减少税收负担的行为。”唐腾翔在其税收筹划中指出： “税收筹划指的是在法律规定许可的范围内，通过对经营，投资、理财活动的事 先筹划和安排，尽可能地取得节税的税收利益。”我国在2 0 0 3 年的全国注 册税务师执业资格考试指定教材税务代理实务一书中对税收筹划的解释是： “税收筹划是指在税法规定的范围内，通过对经营、投资、理财活动的事先筹划 和安排，尽可能地取得节税的税收利益”。 由上述各种观点可以看出，在对税收筹划的概念上主要有两种观点：一种观 点认为税收筹划的内容既包括节税也包括避税和税负转嫁，持这种观点的有荷兰 国际财政文献局、我国的学者张中秀；另一种观点认为税收筹划仅仅包括节税， 持这种观点的有印度税务专家n j 雅萨斯威、我国的学者唐腾翔、方卫平等人。 通常把只包括节税的税收筹划称为狭义的税收筹划，把既包括节税，也包括避税 和税负转嫁在内的税收筹划称为广义的税收筹划。但在税收筹划的实务操作中， 节税与避税难以严格划分，因此狭义的税收筹划与广义的税收筹划并没有显著的 界限。本文作者从研究的目的出发，较为支持广义税收筹划的观点，认为税收筹 划不仅包括节税，还包括避税和税负转嫁。结合我国的实际情况，总结上述各种 观点，本文作者将税收筹划的概念概括为：税收筹划指的是纳税人自行或委托其 代理人在不违反税收法律的前提下，通过生产经营和财务活动的事先安排，来实 现纳税最优化或者税后利润最大化的行为。 2 1 2 税收筹划的特点 l 、合法性。合法性表示税收筹划只能在法律许可的范围内。违反法律规定， 逃避税收负担，属于偷逃税，显然要坚决反对和制止。征纳关系是税收基本关系， 法律是处理征纳关系的共同准绳。纳税义务人要依法纳税，负责征税的税务机关 也要依法征税，纳税人偷逃税是触犯法律的行为。不过在有多种纳税方案可供选 2 1 上海大学硕士学位论文 择时，纳税人做出选择低税负的决策，是无可非议的，征税人不应当加以反对。 用道德的名义劝说纳税人选择高税负，不是税收法律的要求，因而不值得提倡。 2 、筹划性。筹划性表示事先规划、设计、安排的意思。在经济活动中，纳 税义务通常具有滞后性。企业交易行为发生后才缴纳增值税、营业税、消费税等 销售税；收益实现或分配后，才缴纳所得税：财产取得之后，才缴纳财产税。这 在客观上提供了对纳税事先做出筹划的可能性。另外，经营、投资和理财活动是 多方面的，税收规定也是有针对性的。纳税人和征税对象的性质不同，税收待遇 也往往不同，这在另一个方面为纳税人提供了可选择较低税负决策的机会。如果 经营活动已经发生，应纳税收已经确定，而去偷逃税或欠税，都不能认为是税收 筹划。 3 、目的性。目的性是指纳税人税收筹划行为的动机是为了减少纳税人的支 出，取得节税利益。 4 、综合性。综合性是指税务筹划应着眼于纳税人资本总收益的长期稳定增 长，而不是着眼于个别税种税负的高低或纳税人整体税负的轻重。因为一种税少 纳了，另一种税有可能要多缴，整体税负不一定减轻。另外，纳税支出最小化的 方案不一定等于资本收益最大化方案。进行投资、经营、决策时，除了考虑税收 因素外，还必须考虑其他多种因素，趋利避害，综合决策，以达到总体收益最大 化的目的。 5 、专业性。专业性指是税务筹划不仅是一门独立性很强的科学，而且有专 门的部门和机构从事这项业务。 2 2 房地产税收筹划的产生和意义 2 2 1 税收筹划的产生 税收筹划并不是自古便有的，它是一定历史时期的特定产物，其产生具有主 观和客观两个方面的原因。任何税收筹划行为，其产生的根本原因都是受自身经 济利益的驱动，尽可能的获取最大的经济效益，即为追求经济主体自身经济利益 的最大化。从历史上看，导致国际间税收筹划的原因是国家间税制的差别。这主 要表现在纳税人概念的不同，课税的程度和方式的不同，税率和税基的差别等。 上海大学硕士学位论文 国内税收筹划的客观因素则是由纳税人定义上的可变性，课税对象金额的可变 性，税率上的差别性，全额累进临界点的突变性，起征点的诱惑力和各种减免税 等决定的。 “税收筹划”这一概念，为社会关注和被法律所认可，从时间上可以追溯到 2 0 世纪3 0 年代。1 9 3 5 年英国上议院议员汤姆林爵士针对“税务局长诉温斯特大 公”案，作了有关税收筹划的声明：“任何一个人都有权安排自己的事业，依 据法律这样做可以少缴税。为了保证从这些安排中谋到利益不能强迫他多缴 税”。汤姆林爵士的观念赢得了法律界的认同，英国、澳大利亚、美国在以后的 税收判例中经常援引这一原则精神。此后，不少税务专家和学者对“税收筹划” 有关理论的研究不断向深度和高度发展。 2 2 2 税收筹划的意义 一、税收筹划的效应分析 要正确认识税收筹划的意义，必须先分析税收筹划的效应。税收筹划既是合 法的即符合法律规章，又符合国家政策导向。税收筹划作为一种税收决策，是站 在纳税人立场上做出的，源于对利润最大化的追求。纳税人在国家政策导向出现 偏差的情况下，依然按原有政策导向行事，不会主动做出纠正，且无可指责，这 就会给社会带来不良的影响。依据国家政策导向正确与否，税收筹划可能出现以 下效应： 第一，税收政策导向不正确，税收筹划虽然合法，也合乎政策导向，但是会 引发不良的社会经济效应。比如：某些地区对新办乡镇企业采用定期减免税收的 优惠政策，在这一政策引导下，投资决策方面的税收筹划普遍存在，结果助长了 技术落后的小企业重复布点，与技术先进的大企业争原料、抢地盘，造成资源浪 费、效率低下等不良效应。造成这一不良效应的原因，不在税收筹划本身，而在 税法本身的缺陷，致使税收政策导向上的偏差。 第二，税收政策导向正确，但税法与税收征管不完善，税收筹划则可能转变 为避税，其结果必然使税收流失，破坏税收调节经济职能的实现。例如：我国对 高新科技企业实行税收优惠，但对高新技术的明确界定不清和审批不严，致使部 上海大学硕士学位论文 分企业打着高新技术开发的牌子从事着一般产品的生产销售。 第三，税收政策导向正确，税收法规完善，税收筹划对经济的影响是积极的。 由于税收筹划的合法性，充分保证了税收收入的完成和税收调节经济作用的发 挥。税收筹划过程实际上是纳税人对税法和财经法规深刻认识的过程，它的最终 结果是市场法人主体某些纳税义务的形成，因而它有助于纳税人征纳双方的权利 与义务，增强纳税意识，提高经营管理水平。所有这些，无疑对国家和企业都有 利。 二、税收筹划的积极意义 实践证明，在国家税收政策导向正确，税收法规制度建设完善的前提下实施 税收筹划，对企业、国家社会都有着十分积极的意义，具体表现为： 第一，从市场法人主体来看，实施税收筹划有助于获得额外的税收利益，增 强市场法人主体的竞争能力。其主要表现在：( 1 ) 市场法人主体实施税收筹划， 降低了纳税成本，节省了费用开支，同时提高市场法人主体的资本收益率，使市 场法人主体获得的利润直接增加，进而增加市场法人主体可支配的收入。( 2 ) 市 场法人主体实施税收筹划，通过一些经济性选择条款的合理充分运用，可以把即 期应纳税款延期缴纳，相当于市场法人主体从国家获得一笔无息贷款，无形地增 加了市场法人主体资金来源，使市场法入主体资金调度更为灵活。( 3 ) 市场法人 主体实施税收筹划，有助于市场法人主体正确进行投资、生产经营决策，选择那 些税后盈利最大化的方案，以获得最大化的税后留利。( 4 ) 市场法人主体实施税 收筹划之前，必须懂得纳税的对象、纳税义务的发生时间、应纳税额计算方法和 如何纳税等税法条款，并对相关的税收及其他经济法规进行详细了解与周密分 析，对可能触犯税法的经济行为加以纠正与防范，使市场法人主体整体行为合法 合理。这样，市场法入主体就可以避免税务机关的查处或因抵触税收法令规定遭 受处理，使市场法人主体获得了更多的税收利益。可见，市场法人主体实施税收 筹划，不仅有助于抑制偷税、逃税行为，而且有助于提高市场法人主体的经营管 理水平和财务管理水平。 第二，对国家而言，实施税收筹划有助于优化产业结构和投资方向，增加国 家财政收入。社会主义市场经济的发展离不开政府的宏观调控，税收作为一种经 上海大学硕士学位论文 济杠杆，自然有着不可忽视的作用。税收政策就是国家依据本国宏观经济发展战 略，以及产业结构调整的需要而制定的。在市场经济条件下，追求经济利益是市 场法人主体从事一切经济活动的原动力。因而，市场法人主体为了获得更多的税 收利益，必须按照国家政策导向行事，进而使得国家税收政策的调节效应得以实 现。市场法人主体按照国家法律和立法意图从事生产经营活动，以获得税收利益 的过程就是税收筹划。可见，税收筹划与税收调节效应往往是共存的现象，是信 号发出与反馈的统一。 从长远和整体看，实施税收筹划不仅不会减少国家的税收总量，甚至可能增 加国家的税收总量。因为国家在制定税法时，为了体现产业政策或其他特定政策 目标，发挥税收在宏观经济管理方面的调控引导作用，有意地使税负在不同产业、 不同区域之间有所区别，这就为纳税人提供了优化纳税方案的种种机会。只要纳 税人的选择行为符合税法规定和政府意图，其结果既可减轻纳税人的负担，又西j 促进落后产业或地区的发展，创造出更多税源，扩大税基，从而增加国家收入。 这实质上是经济决定税收、税收反作用于经济这一辩证统一关系的具体体现。然 而，税收筹划减轻纳税人的负担是相对的，而不是绝对的。因为税收筹划着眼于 市场法人主体盈利影响诸因素，并不孤立地以税收来决定一切。例如，由于生产 经营规模扩大或结构调整，市场法人主体纳税的绝对额增加了，但是市场法人主 体的税收负担下降了；或者在几种决策方案中，甲的税收负担率明显高于乙，但 甲因为其他因素影响，税后利润绝对额也明显高于乙，则甲方仍是优于乙的可选 方案等等。这些显然有利于增加国家财政收入。 实施税收筹划也有利子国家外汇收入的增加。随着我国对外开放的不断深 化，对外经济活动日益广泛，不仅外商投资企业迅速发展，我国在国外的投资也 急剧增加。 我国海外企业不仅数目多、规模大，而且遍布世界各地，进行税收筹划的潜 力巨大。 如果这些海外企业都能自觉地或委托一些相关机构进行税收筹划，减少国外 税收款支出，无疑可以为我国增加一笔相当可观的外汇收入。 第三，从社会角度考察，实施税收筹划有助于促进税务代理事业的发展和培 上海大学硕士学位论文 养纳税人依法自觉纳税的意识。目前，由于种种原因，我国纳税人的纳税观念比 较淡薄，面对社会化大生产发展、世界市场的日益扩大以及复杂的国别税制，加 上国内的一些税收法规总是随着改革开放的不断深化而更新调整，使得纳税人不 可能做到熟悉并精通税法，自己难以有效地实施税收筹划，因而客观上需要一些 特定的社会中介组织为其提供税收筹划服务，即税务代理。从国外的实践看，税 务代理人可以从事税收筹划业务。我国税务代理试行办法中规定的税务代理 业务中有进行税务咨询一项，而进行税务咨询就带有为委托人设计税收筹划方案 的意思。显然，市场法人主体要实施税收筹划，可以委托税务代理机构去完成。 这就为税务代理提供了更为广阔的需求市场，从而促进税务代理这一新生事物的 迅速发展。况且，市场法人主体为了实施税收筹划，必然要去钻研税法，努力全 面掌握各项税收政策法令，因而国家一项新的税收法令制度就会及时而迅速地被 纳税人所知晓。纳税人通过学法、懂法、用法这一不断循环