（会计学专业论文）我国企业税收筹划的研究.pdf

找田企业税收等划的训宄 摘要 随着我国市场经济的逐步发展，尤其是加入w t o 以来，税收筹划逐渐成为 企业降低税负，取得税后收益最大化的主要工具。但是，由于观念意识的障碍和 对相应的企业行为判断不准确，导致人们在认识上、理解上对税收筹划的内涵产 生偏差和混乱，阻止了税收筹划发展。因此，f 确理解税收筹划的含义，积极面 对税收筹划的风险，寻找适合本企业的税收筹划方法，对我国企业更好地开展税 收筹划这一活动具有非常重要的现实意义。文章针对目前税收筹划研究的缺陷， 明确税收筹划的目标层次，提出税收筹划的整体研究程序，具体分析企业税收筹 划的技术与方法，为企业的税收筹划提供理论依据。文章首先分析了国内外税收 筹划理论的发展状况，阐述了本文研究企业税收筹划的理论和现实意义。接着文 章对企业进行税收筹划的行为成因进行了分析，市场经济的完善为我国税收筹划 提供了二l 壤。企业捌有了自主经营权，为实现企业价值最大化的目标，企业应尽 量减少成本支出，在这种条件下，税收筹划成为企业的必然选择。我国企业的税 收筹划也是国家宏观调控的结果。现行税收制度为税收筹划提供了广泛的空间。 在分析了税收筹划行为成因的基础上，文章介绍了税收筹划的相关基本概 念，明确了税收筹划的定义，澄清了税收筹划与逃税、避税的关系，由此引申出 税收筹划的特点、税收筹划的目标以及肖定了税收筹划的积极意义，从宏观和微 观两个层而分析了税收筹划的经济效用。文章第三部分从介绍了企业实施税收筹 划的原则以及实施的整体过程。文章强调尤其要注意税收筹划过程中的j x l 险因 素。税收筹划的风险按照其形成因素分为共性风险和个性风险，企业要进行有效 的税收筹划必须根掘不同的风险采取不同的措施，进行有效的防范。本文进行了 详细的论述。文章最后一部分介绍了税收筹划的具体方法。文章依据税款的计算 公式：应纳税额= 计税依据x 税率，从计税依据、税率和应纳税额三个方面，介 绍了我国企业税收筹划的操作技术和方法，并对其进行了评析。最后，为使企业 税收筹划更加有效，文章分析了企业在进行税收筹划时经常遇到的问题：忽视税 收筹划的成本效益和割裂了税收筹划与其他经济活动的整体效益。文章对以上问 题提出了解决的力法。 文章的创新之处在于洋细的论述了税收筹划的三种目标：直接以减轻税负为 目标：以企业利润最大化为目标和企业价值最大化为目标阐述了税收筹划目 标之叫的层次、关系：本文对税收筹划的风险按照其形成因素进行了分类，对 每一类风险都殴汁了防范措施，建立税收筹划的防范体系。 关键词：税收筹划，筹划目标，筹划方法 我同企业悦收筹e , j f j , 3 1 0 1 宄 a b s t r a c t w it ht h ed e v e l o p m e n to fc h i n e s em a r k e te c o n o m y 。e s p e c i a l l ya f t e r c h i n aj o in e dw t o ，t a xp a n n i n g g r a d u a l lyb e c o m e st h em a i nt o o l ，f o r e n t e r p r is e st ol e s s e nt h e i ft a x b u r d e na n dm a x i m i z et h e i re a r n i n ga f t e r t a x e s h o w e v e r ，p e o p l e t e n dt om is u n d e r s t a n dt h ed e f i n it i o no ft a x p l a n n i n g ，d u e t ot h eo b s t a c l e so fn o t i o na n d m i s j u d g m e n t a b o u t c o r r e s p o n d l n ge n t e r p r i s eb e h a v i o r t h e r e f o r e ，i ti so fg r e a ts i g n i f i c a n c e t ot i n d e r sr a n dt h es i g n i f i c a t i o no ft a xp l a n n i n gc o r r e c t l y ，t of a c et h e r is ko i lt a xp l a n n i n ga c t i v e lya n dt o i m p le m e n tt a xp l a n n i n gi nc h i n e s e e n t e r p r is e sm o r ee f f i c i e n t ly b e c a u s et h eh l e m i s ho f r e s e a r c ht a x p 1 a n n in ga tp r e s e n t ，c l e a r sa n dd e f jn il et h et a r g e to ft a xp l a n n i n g ， b r in g sl i pt i l ew h 0 4 ep r o c e d u r eo ft a xp l a n n i n g ，c o n c r e t e l ya n a ly z e st h e t a xp 1 a n n in g st h et e c h n i q u ea n dm e t h o d ，w h i c hc a nh e i pt h ee n t e r p r i s e s p l a n n i n gt a x f i r s t l y ，t h i sa r t i c lea n a y z e st h ed e v e l o p m e n to ft a x p l a n n in gt h e o r ya th o m ea n da b r o i d ，e x p l a i n st h et h e o r e t i c ma n dp r a c t i c a l s ig n ir ic a n c eo ft a xp l a n a i n g i ti n t r o d u c e st h ec a u s eo ft a xp l a n n i n g t h em a r k e te c o n o m yg i v e st a xp l a n n i n gag o o dd e v e l o p m e n ts o l l ，w h e r et h e e n t e r p r is eh a st h er i g h tt od e c i d et h e i rp r o d u c t i o na n dd i s t r i h u t i o n i n o r d m ll ：ot e a liz et h ef i n ic f t lo b j e c t ，t h ee n t e r p r i s e sd ot h e i rb e s tt o r e d u c eth ec o s t ，in c l u d i n gt a xp l a n n i n g 7 h eg o v e r n m e n td i r e c t i o ni n m a c r o s c o p i ca l s ol e a d st ot a xp l a n n in g a c c o r d i n gt h i s ，f ts u m m a r i z e st h e b a s i cc o n c e p t sa n di 1 1 u m i n a r e st h er e l a t i o n s h i pa n dd e f i n i t i o nb e t w e e n t a xp l a n n in g ，t a xe v a s i o na n ds a y i n gt a x ，f r o mw h i c hi tg i y e st h e c h a r a c t e r is t i ca n d o b j e c t i v e o ft a xp l a n n i n g ，a n de m p h a s i z e st h e m a c r o s c o p ic a l lya n dm i c r o c o s m i cs i g n i f i c a t i o no ft h et a xp l a n n i n g t h e t h i r dp a r tinl r o d u c e st h ep r i n c ip l ea n dt h ew h o l ep r o c e s st h a tin t o p r a c t i c ep a r t ic u l a r l yn o t ic et h ef is k f a c t o rint h ep r o c e s s ，w h i c his d i v i d e din t oth es e xf is ka n dt h ec h a r a c t e rr is k t h ee n t e r p r is ep r o c e e d s v a l i dt a xp 1 a n n in g ：i tm u s ta d o p tt h ed i f f e r e n tm e a s u r e sa c c o r d i n gt ot h e 2 一一一垡塑垒些盟坚曼型塑坐壅 d if f e r e n tr i s k a f t e r t h a t ，t h i sp a p e ri n t r o d u c e s a p p r o a c h e sa n d t e c h n i q u e sa b o u tt a xp l a n n i n g ，a n dg i y e ss o m ec o m m e n t s a b o u tt h e m f i n a ll y i no r d e rt oh a v et h em o s ty i e l d s ，i tg i v e ss o m es u g g e s t i o n s a b o u t t a xp l a n n i n gd a n g e r sa n df r a u d s t h ec r e a t i v eo fa r t i c l ei st h a ti tin t r o d u c e st h r e ek i n d so ft a r g e t s ： d i r e c t l yr e d u c e st a x ，h a sb i g g e s tp r o f it sa n d h a s b i g g e s tb u s i n e s s e n t e r p r is ev a l u e o nt h eb a s eo fw h i c h ，t h ea r t i c l ee x p l a i n st h es t r u c t u r e o ft a r g e ta n dr e l a t i o n ：t h er is ki sc l a s s e da c c o r d i n gt ot h ef a c t o r o f i t s f o r m a t i o n ，e a c hr i s ka l ld e s i g n st h em e a s u r e a g a i n s ti t a n d e s t a b l i s h e st h et a xp l a n n i n gs y s t e ma g a i n s tt h er i s k k e y w o r d s ：t a xp ia n n in g t h es u b j e c to ft a x p ia n n i n g ，t h eh a z ar d o ft a x p ia n n in g 3 独创声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的研究成果。 据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已经发表或撰写 过的研究成果，也不包含未获得( 洼i 垫遗直基丝壶塞挂别童明 笪：奎拦丑窒2 或其他教育机构的学位或证书使用过的材料。与我一同工作的同志对本研 究所做的任何贡献均已在论文中作了明确的说明并表示谢意。 学雠文储签名哥维签字慨细辟丁月力日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，有权保留并向国家有 关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人授权学校可以将学 位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印缩印或扫描等复制手 段保存、汇编学位论文。( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：；勤 新狞缯驰 签字日期：_ 一6 1 年厂月。瑶日 签字- m 9 9 ：夕州c 年多月谚日 学位论文作者毕业后去向： 工作单位：参锅琢，母捕孝 通讯地址：苗钌酵4 璐丰 电话：6 7 钐 归y ；2 墟邮编“脚7 我国企业税收等划的研究 1 导论 1 1 研究背景及意义 目前，我国社会主义市场经济逐步得到发完善，企业成为市场经济主体， “优胜劣汰”是市场经济的一条重要法则。企业作为自主经营、自负盈亏、独 立核算的法人实体，其经济行为与经济利益紧密联系在一起。现代企业要在激 烈的竞争中免于被淘汰，必需努力降低成本，获得更多的收益。另外，我们也 应该注意到另外一种经济现象一税收。在美国流传“纳税和死亡一样不可避免” 这说明税收是普遍存在。并且，强制性、无偿性、固定性是税收的重要特征， 这就意味着税款的支出使企业得一种净流出。减少税款的支出成为企业实现企 业目标的内在要求。因此，纳税人就针对自身的经营特点，进行有效的税收筹 划，找到能够为自己所利用的途径，在依法纳税的前提下，减轻税收负担，以 降低企业成本。但是，由于人们思想意识和社会体制的原因，我国的税收筹划 发展缓慢。因此，企业如何正确的理解税收筹划，更好地找到运用税收筹划这 - - _ - 1 2 其降低企业成本的方法，企业进行税收筹划对宏微观经济的影响等问题， 仍需要进一步完善。本论文将对这些问题进行研究，以期在这些方面有所突破。 这是本文的理论意义所在。 从现实来看，人们由于观念意识的障碍和对相应的企业行为判断不准确， 导致人们在认识上、理解上的偏差和实践中的混乱。企业歪曲税收筹划的真正 含义，将税收筹划同逃税和避税，尤其是避税这一概念相混淆，这样就带来一 系列不良后果，给偷、逃、漏税冠上如此掌而争之的名称，使原应属于f 常的、 合理的税收筹划行为成了违法的偷、逃税行为，从而阻碍了税收筹划在中国的 发展。然而随着中国加入w t o ，跨国家、跨地区资本的相互渗透，利益主体的 效益最大化目标使得税收筹划在我国的实际应用已成为必然。如何f 确地认识 税收筹划，分清税收筹划与偷税、避税，如何诈确地运用税收筹划，实现节税 的目的，促进企业的持续发展；面对税收筹划如何避免风险，使其在宏观层面 和微观层面均产生正的效应成为每个企业领导层所关注的问题。本文将对上述 问题进行分析、探讨，以期为企业的实际操作提供些有用的建议。这是本论文 选题的实用意义所在。 1 2 国际、国内研究现状 1 2 1 国际税收筹划研究的状况 在二十世纪3 0 年代英国人汤姆林丌始提出税收筹划思想之前，1 9 世纪中 叶意大利税务专家的地位不断提高，他们的业务范围中已经包括税务咨询业务。 在现代，欧洲税务联合会于1 9 5 9 年在法国巴黎成立，目前有会员1 5 万，分别 我困企业税收筹划的研究 来自比利时、瑞士、英国、西班牙、法国、意大利等2 2 个欧洲国家。1 欧洲税 务联合会明确提出税务专家是以税务咨询为中心开展税收筹划j 这与单纯的税 务代理不同。所以可以认为税收筹划的研究是从二十世纪5 0 年代末真正开始并 开始呈现专业化发展的趋势。从7 0 年代以来，国外税收筹划的论著新作不断， 而且都颇具影响。p c 索而思执笔的信托与税收筹划是由英国朗曼公司出 版的套税收实务系列丛书之一，曾经畅销一时，从1 9 7 9 年到1 9 8 7 年连续 出了三版。陔书从信托的角度研究了税收筹划的方法技巧，成为信托业进行税 收筹划的模本。g d 牛顿博士和g d 粕隆蒙则在他们合著的遇到麻烦的企业 税收筹划( 1 9 8 8 ) 一书中详尽的介绍了美国1 9 8 0 年公布的破产法、破产 者的税务申报、债务人的税务事项、地方税收的筹划、破产企业的税务处理程 序等，给那些资会运转陷入困境的企业提出了税收决策的方法。同时，人们已 经开始关注跨国公司、跨国贸易的税收筹划( w i l l i a m c g i f f o r d ，j r w a s h i n g t o n1 9 7 4 ) 。 自8 0 年代丌始人们逐渐探讨如何将理论运用到实践上，这时出现了一系列 介绍税收筹划方法的文章、书籍。它们主要集中在对不同税种进行不同的税收 筹划：对企业不同的筹划对象进行不同的税收筹划；以及进行税收筹划的时机 等方面的论述( j e f fa s c h n e p p e r ，2 0 0 0 ：m a r ke r e i d ，2 0 0 1 ：b r a d f o r de c o o k 。 2 0 0 1 ：t h o m a sr p o p e ，r i c h a r dw s c h w a r t z ，2 0 0 2 等) 。同时，国外不少专 家学者丌始将实证分析的方法运用到对税收筹划的研究上( r a mm s h r e s t h a ， c h a r l e s0 p m a r p a u n g 1 9 9 8 ) 。 国外的税收筹划已经有了比较完善的发展，税收筹划的方法己形成系统化、 特定化的体系。而且，税收筹划的理论成果在企业经营实践中的应用也非常广 泛。主要体现在： 1 、税收筹划的理论克服了以“纳税最小化”为目标的传统理论的种种缺陷， 形成了“有效税收筹划”理论。2 诺贝尔经济学奖得主边伦斯科尔斯( m y r o n s s c h o l e s ) 等人对这一理论进行深入分析，以“税后收益最大化”为目标，同 时研究“税收套利”问题。有效税收筹划理论的出现极大地丰富了税收筹划的 内容。为进一步说明，斯科尔斯等人又提出了“显性税收”( e x p l i c i tt a x ) 与 “隐性税收”( i m p l i c i tt a x ) 的概念a 显性税收就是通常意义上由税务机关按 照税法规定征收的税收；隐性税收则被定义为同等风险的两种资产税后回报投 资率的差额。隐性税收的产生导源于市场。两种资产的初始税前投资回报率相 同且均为无风险资产，所不同的是他们面临着不同的税率。由于一种资产税后 回报率高于另一种资产，因此会吸引投资投向税收待遇较为优惠的资产，从而 1 谢枫， 企业税收筹划理论及其在我国运作的研究 m d ，江西财经大学，2 0 0 2 4 2 黄黎明，税收筹划理论的最新进展有效税收筹划理论，涉外税务2 0 0 4 0 2 p p l o 2 我困企业税收筹划的 i j f 究 使其价格上升，投资回报率下降，直到两种资产税后投资回报率相同，这种趋 势刊+ 会停止，实现均衡。隐性税收是开展税收筹划时不可忽视的一个因素。纳 税人通过筹划减轻的税负不但包括显性税收，同时也包括隐性税收，只有使总 税收降低的方案爿是理想的筹划方案。同时，在这一阶段，税收筹划的原理和 基本技术已经形成，风险因素也被加到了筹划策略之中，从而增强了理论的适 应性和可操作性。 2 、采用一定的数学模型( 如l i s r e l 模型) ，采集相关的数据，从宏观和微 观的角度分别分析政府如何采用合适的税收政策以达到所征税款最大，企业如 何采用合法的税收筹划工具以达到真正节税目的( l a r sf a l l a n 。1 9 9 5 ： h r o l a n d w e is t r o f l e f ，r a h us i n g ha n db 1u e e w o o l d r i d g e 1 9 9 9 ) 。3 ：3 、产生了有效税收筹划理论。有效税收筹划理论，是一种研究在现有各种 约束条件下制定对纳税人最为有利的税收筹划方案的理论。1 9 9 7 年诺贝尔经济 学奖得主s c h o l e s 等人将现代契约理论( c o n t r a c t in gt h e o r i e ) 的基本观点和方 法运用到税收筹划理论中，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型税收筹 划产生和发展的过程。 有效税收筹划理论的_ u 个重要内容，就是运用现代契约理论的基本观点和 方法展丌分析，研究在信息不对称的现实市场上，各种类型税收筹划产生和发 展的过程。在完美市场上，面对不同边际税率的纳税人可以通过相互订立契约 共同受益，从而实现纳税最优，而在非完美市场，即存在不确定性和交易费用 的情况下，各种因素权衡的结果却常常会使有效税收筹划与纳税最小化偏离。 因为不确定性引致了一系列非税收成本的增加，而非税收成本的出现使税收筹 划策略的选择更加复杂。 4 、“显性税收”( e x p l i c i tt a x ) 与“隐性税收”( i m p l i c i tt a x ) 斯科尔斯等人又提出了“显性税收”( e x p l i c i tt a x ) 与“隐性税收” ( i r o d ic i tt a x ) 的概念。显性税收就是通常意义上由税务机关按照税法规定 征收的税收；隐性：税收则被定义为同等风险的两种资产税后回报投资率的差额。 隐性税收的产生导源于市场。丽种资产曰勺仞始税6 “投资回报率相同且均为无风 险资产，所不同的是他们面临着不同的税率。由于一种资产税后回报率高于另 一种资产，因此会吸引投资投向税收待遇较为优惠的资产，从而使其价格上升， 投资回报率下降，直到两种资产税后投资回报率相同，这种趋势j 。会停止，实 现均衡。隐性税收是丌展税收筹划时不可忽视的一个因素。纳税人通过筹划减 轻的税负不但包括显性税收，同时也包括隐性税收，只有使总税收降低的方案 l a r sf a l l a n ，r a n d ih a m m e r v o l da n dk j e lo r o n h a u g ，a d o p t i o no ft a xp l a n n i n gi n s t r u m e n t s i n b u s i n e s s o r g a n i z a t i o n s ：a s t r u c t u r a l e q u a t i o nm o d e l i n ga p p r o a c h j ， e l s e v i e rs c i e n c e 1 1 1 9 9 5p p l7 7 - 1 9 0 4 黄黎明税收筹划理论的最新发展【j 】涉外税务，2 0 0 4 2 p p 6 9 7 2 我固企业税收筹划的研究 才是理想的筹划方案。 1 2 2 我国税收筹划的研究现状 我国税收筹划理论研究起步较晚，并且在较长时期内一直被视为“禁区”。 1 9 9 4 年，唐腾翔与唐向撰写的题为税收筹划的专著由中国财经出版社出版， 由此标志着我国税收筹划理论研究开始走出“禁区”，成为一门新兴的学科。1 0 年来，税收筹划的观念逐渐深入人心。一批学者纷纷出版专著，系统的研究税 收筹划理论；中国税务报也于2 0 0 0 年丌办“筹划周刊”专栏，公开讨论税 收筹划问题：此外，由全国各地近百家税务师事务所联办的全国首家税收筹划 方面的专业网站“中国税收筹划网”( h t t p ：w w w c t a x p l a n c o m ) 也已面 世多时。这既是税收筹划理论在我国迅猛发展的产物，也是我国市场经济体制 改革的必然结果。2 0 0 5 年9 月1 6f 第6 次国家税务局局务会议审议通过注 册税务师管理暂行办法，自2 0 0 6 年2 月1 同起施行。办法第二十二条中规 定：注册税务师可以提供代办税务登记、纳税和退税、减免税申报、建账记账， 增值税一般纳税人资格认定申请，利用主机共享服务系统为增值税一般纳税人 代开增值税专用发票，代为制作涉税文书，以及开展税务咨询( 顾问) 、税收筹 划、涉税培训i 等涉税服务业务。5 从而使我国的税收筹划名正言顺。总体看来， 我国税收筹划理论研究主要成果如下： 1 、l o 年问，我国的税收筹划理论研究的成果集中于个案分析，这些案例 为我国税收筹划理论的后续研究积聚了丰富的资源。 2 、在深入研究税法相关要素的基础上，形成了多种税收筹划技术。目前主 要有下列几种税收筹划的技术。减免税技术、分割技术、扣除技术、税率差异 技术、抵免技术、退税技术、延期纳税技术及会计政策选择技术等。“ 3 、自从我国加入世界贸易组织以来，国际税收筹划理论体系逐步建立，对 于生产经营国际化之后的税收筹划以及税务管理问题，国内学者也进行了详细 的研究。与此同时，类似预约定价安排( a p a ) 等税务管理方案也开始在我国试 点实施。 4 、税收筹划在财务管理中的应用 税收筹划作为一项涉税理财活动；贯穿于企业从筹资到分配的经营全过程， 是企业理财活动的一项重要的内容。7 企业财务管理活动包括资金的筹集、投放、 运营及利润的分配四个环节，同样地，税收筹划在财务管理中的应用也主要表 现在这四个环节。合理进行税收筹划，对提高企业整体经济效益，实现企业财 务管理目标，实现企业价值最大化，具有重要的意义。 5 “筹划专刊”，中国税务报20 06 年1 月9 号 ：盖地，税务筹划，高等教育出版礼，2 0 0 3 年1 月，第3 8 页。 7 - 5 垒明张沾浅谈企业财务管理中的税收筹划 j 财会研究1 9 9 5 年0 8 期p p l 4 - 15 找困企业税收；! ；：划的研究 1 3 我国企业税收筹划研究的缺陷及本文的研究思路 1 31 缺陷 对我固企业税收筹划的目标描述已经十分详尽，但对于目标之间的关系及 层次在企业税收筹划时应更加明确；长期以来，我国的税收筹划只注重个案研 究，忽视了企业税收筹划的整体发展。我们要充分利用个案研究中积累的丰富 的经验，积极探讨税收筹划的整体方案：我国企业税收筹划的风险的分析以及 防范措施有待于进一步深入。 1 ：3 2 本文对我国企业税收筹划研究的方向与思路 本文将针对目前税收筹划研究的缺陷，明确税收筹划的目标层次，提出税 收筹划的整体研究程序，具体分析企业税收筹划的技术与方法。为企业的税收 筹划提供理论依据。 第一章主要介绍了研究企业税收筹划的目的和意义，以及国内外的研究现 状和研究的内容及方法。强调现代企业在进行各项财务决策之前，进行细致合 理的税收筹划有利于规范企业行为，制定出正确的决策，使整个企业的经营、 投资行为合理合法，财务活动健康有序运行，经营活动实现良性循环。最终加 强了企业的管理。税收筹划短期看来是减少了国家税款，但是从长远看来，宏 观调控更有效了，企业生存环境有序了，经济结构更优化了，税法更加完善了， 最终的结果使国家的税收收入随着经济的发展，企业效益的提高而同步增长。 第二章简单介绍了税收筹划相关概念。在分析税收筹划产生的行为成因的 基础上，界定了税收筹划的概念：是指纳税人自行组织或委托税务代理人在法 律许可的范围内，通过对经营、融资、投资、理财等经济活动的事先安排和策 划，尽可能取得“节税”的税收利益，使企业本身税负得以延缓或减轻的一种 经济活动。明确了税收筹划与偷、逃、避税的区别，由此分析了税收筹划的特 征、目标以及对企业和市场经济的意义。对于税收筹划的目标本文提出了三种 观点，并分析了这三种观点的联系。 第三章介绍了企业实施税收筹划的原则。文章强调尤其要注意税收筹划过 程中的j x l i i # 2 因素。税收筹划的风险按照其形成因素分为共性风险和个性胍险， 企业要进行有效的税收筹划必须根据不同的风险采取不同的措施，进行有效的 防范。本文进行了详细的论述。 第四章是本文的重要部分。主要从纳税人税款的计算公式( 应纳税额= 计税 依掘税率) 出发介绍了企业税收筹划三个方面的具体的操作技术和方法，并 对这些技术和方法进行了评析。提出了应该注意的问题。 1 3 3 本文的创新点 本文的创新之处在于详细的论述了税收筹划的三种目标：直接以减轻税负 为目标；以企业利润最大化为目标和企业价值最大化为目标，阐述了税收筹划 我田企业税收等划的研究 目标之问的层次、关系：本文对税收筹划的风险按照其形成因素进行了分类， 对每一类风险都设计了防范措施，建立税收筹划的防范体系。 2 税收筹划的基本理论 2 1 企业进行税收筹划的行为成因 2 1 1 市场经济体制的建立为税收筹划提供了土壤 市场经济给企业自主经营的权力，同时要求企业自担风险，自负盈亏。而 现代企业在理论上是以“理性经济人”为假设的。所谓的“经济人”就是说， 人在经济生活中总是受个人利益或称利己心的动机所驱使，他在做出一项经济 决策时总是深思熟虑地对各种可能的抉择权衡比较，以便找出一个方案，这个 方案能够使他耗费给定的劳动或金钱，带来最大限度的利益。对企业而言就是 追求企业价值最大化。经济分析中假定个人行为的基本动力是追逐个人利益， 由此进一步假定行为准则是既定目标的最大化，是在理论分析中使用科学的抽 象分析方法，对现实的复杂经济现象进行简化而提出的一个假设或理论前提。 国家以税收的形式参与到企业分配中，是企业自身经济利益的减少。税收筹划 让企业保留了自身的经济利益。从根本上讲，企业之所以开展税收筹划活动， 首先是出于对其自身经济利益的追逐。这是符合“理性经济人”假设的，而这 种假设的前提在于完备的市场经济体制。在计划经济体制下，企业吃国家的“大 锅饭”，实现的利润大部分上交财政，几乎没有自身利益可言。企业即使通过税 收筹划减轻税负，也只不过是将税收转化为利润形式上交国家，因此，税收筹 划没有存在的必要。只有在市场经济体制下，企业真正成为市场的主体，享受 独立的经济利益，同时在激烈的竞争中产生对成本控制的需求，税收筹划才有 存在发展的空间。 2 1 2 税收法律制度为税收筹划提供了广泛的空间 税收制度是规范国家和纳税人之间税收征纳关系的法律规范总称，也是体 现国家政策导向的宏观调控手段之一。经济情况是多变的，许多新情况、新问 题的出现使得原有的税收规定出现漏洞和空白，如电子商务问题。税法属于上 层建筑，无法立即做出反应。而且，由于认知和实践能力的局限，税制也不可 避免地存在一些漏洞和缺陷，其中也包括国家为引导经济的良性运行而故意设 置的税收差异，如内外资企业所得税税收优惠的宽和广、税率的高和低差异； 不同行业、地区的减免税差异等。这就为企业的经营行为提供了税收选择的空 间。事实上，也f 是这些“差异”成就了税收筹划。 但是，在现实生活中，大多数人在做出经济决策时除了考虑经济利益以外， 还受到社会的、政治的、法律的以及道德等因素的制约或影响。税收筹划的主 体是经济组织，它作为社会经济生活中的一个经济实体，扮演着经济人的角色， 我困企业税收筹划的研究 追求着自身利益的最大化。但同时它又受着社会经济生活中诸多因素制约，由 此决定了它只能在法律许可的范围内对自己的经济行为做出预测，制定适当的 方案、决策，以期实现既定的利益目标这既是税收筹划。 2 1 3 “公共产品”的特性成为税收筹划有一重要原因 “公共产品”论是指，政府的职能主要是提供社会发展所需要的公共产品 ( p u b li cg o o d s ) ，按照萨缪尔森给出的定义，纯公共产品是指这样的产品：每 个人消费这种产品不会导致他人对该利，产品消费的减少。即那些不能实行配给 或不适合配给以及由私人提供会导致低效率的产品。公共产品有两个重要的特 征：一是消费的非排他性或对其使用实行配给是不可行的。排他性是指个人被 排除在消费某种产品的利益之外，当消费者为私人产品付钱后，他人就不能享 用此种产品或劳务所带来的利益。而公共产品的这种非排他性意指我们不能根 据某人是否支付了费用来决定他的消费价格。一旦公共产品生产出来，任何人 都可以自由地消费而不需经过其他人或组织许可。国防是典型的不能实行配给 的产品，即只要我们的国防在整体上达到了防御的目的，则任何人都能从中受 益，我们几乎不可能将国防具体分配给某一具体个人使用：二是消费的非竞争 性，即要排斥任何人的使用是不合理的或对其使用实行配给是没有必要的。非 竞争性是指消费者的增加不会引起生产成本的增加，即多一个消费者引起的社 会边际成本为零，或者晚一定量的公共产品按零边际成本为消费者提供利益或 服务，并且增加名消费者并不减少可供别人消费的数量。例如江河中用于导 航的航标灯一旦建成后多- n 船与少一艘船航行对其成本而言是没有差异的。 公共产品的存在给市场机制带来了严重问题。例如在某一地区修建一个防 洪堤坝能降低该地区遭受水灾的可能性，即使为此所需费用小于有关人们由此 得到的好处，这样的好事往往无法依靠市场机制得到解决。这是因为，既然每 个消费者都是经济上理性的，而公共物品又具有非排他性，那么每个消费者都 会利用这一点。以国防这种公共物品为例，如果我知道我不纳税也能享受到国 防给予的保护，那么在自愿条件下我绝不纳税，即人们都试图在公共物品消费 上做一名“免费乘车者”( f r e er i d e ) 。一般来说公共产品覆盖的人数越多， “免费乘车”问题越严重，公共产品由私人市场提供的可能性越小。所以公共 产品一般山政府提供，而其资金来源主要依靠税收。因此，在西方通常将税收 称为“公共产品的价格”。正是由于公共产品及“免费乘车”现象的存在，使经 济组织作为个体不会因为少纳税而减少其从公共产品中受益的份额。 2 2 税收筹划的概念及相关概念的辨析 2 2 、1 税收筹划的概念 迄今为止，我国还没有在法律上准确定义税收筹划的概念，理论界也是各 抒己见。税收筹划概念从名称到内容血花八门。与此同时，作为一种普遍的国 我周企业税收筹划的研究 际现象，国际理论界对此也存在多种观点，总结起来，主要有以下几种： 英国上议院议员汤姆林爵士在1 9 3 5 年针对“税务局长诉温斯特大公”案件 声明“任何一个人都有权安排自己的事业依据法律这样做可以少缴税。为了 保证从这些安排中得到利益，不能强迫他多交税。” 印度税务专家n j 雅萨斯威个入投资和税收筹划一书浇，税收筹划是： “纳税人通过财务活动的安排，以充分利用税务法规提供的包括减免在内的一 切优惠，从而享得最大的税收利益。” 另一印度税务专家e a 史林瓦斯在他编著的公司税收筹划手册中说到： “税收筹划是经营管理整体中的一个组成部分税务己成为重要的环境因素 之一，对企业既是机遇，也是威胁。” 美国南加州大学w b 梅格斯博士在与别人合著的、已发行多版的会计学 中讲道：“人们合理而又合法地安排自己的经营活动，使之缴纳尽可能低的税收。 他们使用的方法可称之为税收筹划少缴税和递延纳税是税收筹划的目标所 在。”另外他还晚：“在纳税发生之前j 有系统地对企业经营或投资行为做出事 先安排，以达到尽量地少缴所得税，这个过程就是税收筹划。” 荷兰国际财政文献局( l b f d ) 国际税收辞汇是这样下定义的：“税务筹 划是指通过纳税人经营活动或个人事务活动的安排，实现缴纳最低的税收。” 阿根廷宪法规定，不应强迫阿根廷居民去做法律没有规定的事情，同时也 不能禁止他们去做法律没有禁止的事情。依据这一原则，1 9 5 8 年在“国际合作 社联盟”一案中，阿根廷高等法院在判决书中指出；通过运用法律手段。在法 律允许的范围内，纳税人会设法减少其税收负担：尽管税务机关可能会通过制 定特定的规定和方法加以限制，以抵消此种对纳税人有利的影响，但是纳税人 的这种行为不应受到处罚。阿根廷在其2 0 世纪8 0 年代提交的一份国际会议 报告上也称“避税是一种行为方式，通过此方式，自然人或法人选择适当的法律 形式来从事经营活动以减少缴税，或避免承担纳税义务：它并不违反税法，因而 不受处罚。鉴于避税并不违反法律，因此我们认为，法律不应包括“反避税条 款”。“ 国际财政文献局在1 9 9 8 年版国际税收词汇中的解释是：通过纳税经营活动 或个人事务活动的安排，以达到缴纳最低的税收。 国内个别辞书在收集这一词条时的解释是纳税人以税收政策为导向，通过 经营结构和交易活动的安排对纳税方案进行优选以减少纳税义务，取得f 当收 益的行为。国内其他学者对税收筹划的见解包括：如“税收筹划指纳税人或社 会中介机构在不违反当前税法及其他相关法律的前提下，通过事先规划和安排， 选择一种对纳税人最有利的纳税方式，以期达到税负最小化。”“税收筹划是指 8 唐腾翔，唐向，税收筹划，中国财政经济山版礼，1 9 9 40 9p p 3 8 我| 玉l 企业税收等划的i o d c 纳税人以遵守税法为前提，以税收利润最大化为目的，以选择税负最轻的纳税 方案来处理其经营、交易及财务事项的经营筹划行为。税收筹划是指预先制 定纳税人投资、经营活动的方式、方法和步骤，以通过节税来达到减轻纳税人 总纳税义务的目的。”等等。 以上表述是不同时期税收筹划的概念目前主要有狭义的税收筹划和广义的 税收筹划两种观点：广义的税收筹划认为，避税、节税和税负转嫁都属于税收 筹划的内容。而狭义的税收筹划则认为税收筹划仅仅包括节税。在实际操作过 程中节税和避税有时很难区分，本文从研究的目的出发，比较赞同广义的概念。 根据我国目i m 在税收筹划方面的其他研究以及企业在税收筹划中的初步实践， 本文所采用的税收筹划的定义表述如下： 税收筹划( t a xp 1 a n n i n g ) ，是指纳税人自行组织或委托税务代理人在法律 - t ：可的范围内，通过对经营、融资、投资、理财等经济活动的事先安排和策划， 尽可能取得“节税”的税收利益，使企业本身税负得以延缓或减轻的一种经济 活动。可以看出上述概念包括以下三方面的内容： l 、明确了税收筹划的主体：一般认为是纳税人，更准确的说法是应纳税义 务人，他可以是个人也可以是企业法人。他们本身可以是税收筹划的行为人， 也可以聘请税收顾问代理。由于聘请税务顾问代理税收筹划也是接受企业的委 托，站在企业的角度进行税收筹划。因此，本文将忽略两种方式的具体差别， 都看成是企业作为税收筹划主体的情况。 2 、明确了税收筹划的首要前提，税收筹划采取的手段是合法的，是在遵守 税法及其他法律的前提下，通过对经营活动与财务活动的安排或是采用政府给 予的榭恢优惠或选择性机会达到税收筹划的目的。 3 、明确了税收筹划的目标：或是减少纳税义务，或是减轻纳税负担，或是 税负最小化，即最大限度地实现企业价值。 2 2 2 相关概念的辨析 为了更好的把握税收筹划的内涵，我们还必须对与“税收筹划”有关的概 念进行正确分析，从而更为清晰的界定税收筹划的范围。与税收筹划相关的概 念主要包括：偷税、逃税、节税、避税等。在这几个概念中，他们都是纳税人 针对税收款项所进行的行为，结果都有可能导致应纳税额的减少。但是，这些 概念之划存在着一定的区别，下面我们逐一进行比较分析。 l 、税收筹划与偷税、逃税 偷税、逃税是以非法手段逃避纳税负担，即纳税人实际纳税额少于他按规 定应纳的税款，可以并称为税收欺诈( t a xf r a u d ) 。”中华人民共和国税收征 9 黄黎明，税收筹划及其法律问题研究，财政与税务2 0 0 3 1 0 ，第7 2 页。 我固企业税收筹划的研究 收管理法第六十三条种规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记 账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申 报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。 对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴 或者少缴的税款百分之五十以上血倍以下的罚款：构成犯罪的，依法追究刑事 责任。”税收欺阼可能采取匿报应税所得或应税交易项目，不提供纳税申报，伪 造交易事项等手段，或者采取欺诈手段假报正确的数额。从上述定义可以看出， 税收欺诈的基本特征主要体现在以下两方面： 一是非法性，欺诈性。即税收欺诈是一种违法行为；这与税收筹划存在本 质的区别，税收筹划的前提就是纳税人不能违背税收制度。 二是偷税、逃税行为的滞后性。税收筹划是通过事先安排避免应税行为发 生，而税收欺诈却是在应税行为发生之后，纳税人未能如实履行纳税义务。对 税法而言，要杜绝偷税、逃税只有加太监管力度，严格执法。 2 、税收筹划与避税 国际上对“避税”并未做出明确规定，一种通常的解释是，避税是纳税人 利用某种法律上的漏洞、含糊之处或空白点来安排自己的事务，以减免其应纳 税额。显然，避税的关键在于税法的“不完备性”，也就是说，在特定情况下， 税法不能明确约束企业的行为，存在一定的“自由选择”空间。此时，企业是 否利用这种“自由空间”安排自己的事务依赖于企业自身的道德素质。虽说避 税没有违反法律，但是这也不是一种合法的行为。和税收筹划相比较，主要有 以下区别和联系： 一是：不违法性。避税与偷税有着本质的区别，它没有违反国家法律，不 具有欺诈的性质。因此，税收筹划和避税都是不违法的。但是避税可能认为是 不道德的。 二是：税收筹划与避税有着本质的区别。避税的内容虽没有触犯国家法律， 但它所采用的形式却是国家不提倡的。与此不同，税收筹划也减少了税款，但 这是国家所提倡的，甚至是国家的政策导向。例如，国家为了发展沿海地区、 经济特区的经济，规定了在该地区范围内经营的企业所得税可以按照1 5 7 0 缴纳。 企业在进行税收筹划，减少税款的同时，也实现了国家的宏观调控。 3 、税收筹划与节税 节税，办称税收节减，是指纳税人在遵循税收法规的前提下，少交纳税款 的合法行为。从表面上看，节税与税收筹划没有差异，也使得很多人误认为税 收筹划就是“节税”。但是，分析之后我们