41-第九章-销售与收款循环的实质性程序

第九章 销售与收款循环的实质性程序第五节 销售与收款循环的实质性程序【考点一】营业收入的实质性程序（）一、认定与审计目标二、营业收入的一般实质性程序1.获取并检查主营业务收入明细表（C）（1）复核加计是否正确，与总账数和明细账合计数核对是否相符；（2）检查以非记账本位币结算的主营业务收入的折算汇率及折算是否正确。2.实施实质性分析程序（ABC）（1）形成预期【余额分析】形成全年主营业务收入预期/期望的依据可以是上期主营业务收入、本期销售预算或预测数，也可以依据增值税发票申报表或普通发票估算全年收入。【比率分析】预期的比率可以是本期重要产品的毛利率；【趋势分析】注册会计师可能依据季节性、周期性的经营规律，对主营业务收入的变动趋势形成预期。例如分析本期各月各类主营业务收入的波动情况。（2）进行比较将预期的余额、比率期望值或趋势与实际的余额、比率、趋势进行比较，或者与上期或预算或预测数据比较，与同行业企业对比，根据可接受差异额确认是否存在重大波动或差异，必要时进行调查并获取充分的解释和恰当的、佐证性质的审计证据。（3）落实风险依据波动或差异的大小、原因、方向、性质或调查结果等，评估重大错报风险，并将评估结果落实到财务报表层或具体项目的具体认定。3.检查主营业务收入确认方法是否符合企业会计准则的规定（ABCD）根据企业会计准则第14号一收入的规定，企业应当在履行了合同中的履约义务，及在客户取得相关商品控制权时确认收入。取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益。对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入。当履约进度能够合理确定时，采用产出法或投人法确定恰当的履约进度。对于在某一时点履行的履约义务，企业应当在客户取得相关商品的控制权时确认收入。注册会计师需要基于对被审计单位商业模式和目常经营活动的了解，判断被审计单位的合同履约义务是在某一时段内履行还是某一时点履行的，据以评估被审计单位确认产品销售收入的会计政策是否符合企业会计准则，并测试被审计单位是否按照其既定的会计政策确认产品销售收入。4.逆查（ACD）以主营业务收入明细账中的会计分录为起点，检查相关原始凭证如订购单、销售单、发运凭证、发票等，以评价已入账的营业收入是否真实发生。5.顺查（B）（1）从发运凭证中选取样本，追查至销售发票存根和主营业务收入明细账，以确定是否存在遗漏事项；（2）注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，可以通过检查发运凭证的顺序编号来查明。6.实施销售截止测试（D）假定某一般制造型企业在货物送达客户并由客户签收时确认收入，注册会计师可以考虑选择两条审计路径实施主营业务收入的截止测试。（1）以账簿记录为起点从资产负债表日前后若干天的账簿记录追查至记账凭证和客户签收的发运凭证，目的是证实已入账收入是否在同一期间已发货并由客户签收，有无多记收入。（2）以发运凭证为起点从资产负债表日前后若干天的已经客户签收的发运凭证查至账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。【例2014-真题多选】下列各项审计程序中，可以为营业收入发生认定提供审计证据的有（ ）。A.从营业收入明细账中选取若干记录，检查相关原始凭证B.对应收账款余额实施函证C.检查应收账款明细账的贷方发生额D.调查本年新增客户的工商资料、业务活动及财务状况网校答案：ABCD网校解析：本题要求选择“可以”为营业收入发生认定提供审计证据的程序，既包括直接程序，也包括间接程序；选项A中，逆查可以直接证实营业收入的发生认定；选项B中，对应收账款余额实施函证，可以证实应收账款的存在认定，进而为营业收入的发生认定提供审计证据；选项C中，检查应收账款明细账的贷方发生额，可以证实应收账款的收回情况，进而间接佐证相关营业收入真实发生；选项D中，调查相关工商资料等，可以发现虚构新增客户的情况。三、营业收入的特别审计程序1.附有销售退回条件的商品销售：如果对退货部分能作合理估计的，确定其是否按估计不会退货部分确认收入；如果对退货部分不能作合理估计的，确定其是否在退货期满时确认收入。2.售后回购：分析特定销售回购的实质，判断其是属于真正的销售交易，还是属于融资行为。3.以旧换新销售：确定销售的商品是否按照商品销售的方法确认收入，回收的商品是否作为购进商品处理。4.出口销售：根据交易的定价和成交方式（离岸价格、到岸价格或成本加运费价格等），并结合合同（包括购销合同和运输合同）中有关货物运输途中风险承担的条款，确定收入确认的时点和金额。【考点三】应收账款的实质性程序（）一、认定与审计目标二、应收账款的实质性程序1.取得应收账款明细表。（D）2.分析与应收账款相关的财务指标。（ABD）（1）复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入关系是否合理，并将当期应收账款借方发生额占销售收入净额的百分比与管理层考核指标和被审计单位相关赊销政策比较，如存在异常应查明原因；（2）计算应收账款周转率、应收账款周转天数等指标，并与被审计单位相关赊销政策、被审计单位以前年度指标、同行业同期相关指标对比分析，分析是否存在重大异常并查明原因。3.检查应收账款账龄分析是否正确。（D）4.对应收账款实施函证程序。（ACD）（1）函证决策、范围及对象除非有充分证据表明应收账款对被审计单位财务报表而言是不重要的，或者函证很可能是无效的，否则，注册会计师应当对应收账款进行函证。注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：应收账款在全部资产中的重要程度；被审计单位内部控制的有效性；以前期间的函证结果。一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；重大关联方项目；主要客户（包括关系密切的客户）；新增客户项目；交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目；可能产生重大错报或舞弊的非正常的项目。（2）函证的方式函证方式分为积极的函证方式和消极的函证方式。注册会计师可采用积极的或消极的函证方式实施函证，也可将两种方式结合使用。（3）函证时间的选择：注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。（4）函证的控制注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对确定需要确认或填列的信息、选择适当的被询证者、设计询证函以及发出和跟进（包括收回）询证函保持控制。（5）对不符事项的处理收回的询证函若有差异，注册会计师要进行分析，查找原因，确定是否构成错报。（6）对函证结果的总结和评价【例-多选题】下列注册会计师收到的应收账款询证函回函中，可能影响回函可靠性的有（ ）。A.回函为传真件B.回函中包括限制性条款C.回函信封上寄出方邮戳显示发出城市与被询证者地址不一致D.以邮寄形式发出并收到寄回的回函网校答案：ABC网校解析：选项D，以邮寄的形式发出并寄回的回函，由于是事务所执行的所以是不影响可靠性的。【例-简答题】A注册会计师负责审计甲公司2017年度财务报表。甲公司2017年12月31日应收账款余额为3 000万元。A注册会计师认为应收账款存在重大错报风险，决定选取金额较大以及风险较高的应收账款明细账户实施函证程序，选取的应收账款明细账户余额合计为1 800万元。相关事项如下：（1）对于审计项目组以传真件方式收到的回函，审计项目组成员与被询证方取得了电话联系，确认回函信息，并在审计工作底稿中记录了电话内容与时间、对方姓名与职位，以及实施该程序的审计项目组成员姓名。（2）甲公司客户Z公司的回函确认金额比甲公司账面余额少150万元。甲公司销售部人员解释，甲公司于2017年12月末销售给Z公司的一批产品，在2017年末尚未开具销售发票，Z公司因此未入账。A注册会计师认为该解释合理，未实施其他审计程序。（3）实施函证的1 800万元应收账款余额中，审计项目组未收到回函的余额合计950万元，审计项目组对此实施了替代程序：对其中的500万元查看了期后收款凭证；对没有期后收款记