新准则培训ppt课件.ppt

新企业会计准则培训课程 亚太中汇会计师事务所有限公司刘健生电话 133989673300898 68527377电邮 liujianshenghd 新企业会计准则概述 2006年2月15日 中华人民共和国财政部正式发布了期待已久的新会计准则 新准则由1项基本会计准则及38项具体会计准则组成 基本涵盖了目前国际财务报告准则的大部份内容 该准则将于2007年1月1日起在上市公司率先实施 也鼓励其他企业提前执行 新会计准则体系除小部分事项根据中国情况作出特别处理外 基本实现了与国际财务报告准则的趋同 新会计准则中的主要核算基础发生了重大的变革 而不仅仅是披露要求的增加 新会计准则的实施 将很可能对财务报表中列报的企业经营成果及财务状况产生重大影响 新企业会计准则体系 一 新企业会计准则体系 基本会计准则 38项具体准则 对16项具体准则修订 新增22项具体准则 企业会计准则应用指南 企业会计准则的讲解 会计科目和主要财务处理 企业会计准则解释 二 对16项原有会计准则的修订存货 固定资产 长期股权投资 无形资产 债务重组 或有事项 收入 建造合同 借款费用 租赁 会计政策 会计估计变更和差错更正 非货币性资产交换 资产负债表日后事项 现金流量表 中期报告 关联方披露 三 新出台的22项会计准则投资性房地产 生物资产 资产减值 职工薪酬 企业年金基金 股份支付 政府补助 所得税 外币折算 企业合并 金融工具确认和计量 金融资产转移 套期保值 原保险合同 再保险合同 石油天然气开采 财务报表列报 合并财务报表 每股收益 分部报告 金融工具列报 首次执行企业会计准则 新企业会计准则体系 一 企业会计准则的主要变化1 会计理念变化体现了面向市场经济的理念和面向使用者的理念 企业会计准则就是要看企业管理层作为受托者履行职能的情况 要给企业财务报表的使用者提供充分和有用的信息 以便他们做出最适当的决策 会计处理思想从收入费用观向资产负债观转变 公允价值等作为计量方法改变了原以历史成本计量为主的会计观 合并会计报表从侧重母公司理论转为侧重实体理论 2 准则体系变化企业会计准则体系包括基本准则 具体准则和相关应用指南和讲解 基本形成为财务报告准则 涵盖了几乎所有的领域 3 准则内容变化企业会计准则体系从工商企业扩展到金融 保险 农业 石油天然气等众多领域 覆盖了企业的各项经济业务 4 与国际趋同 企业会计准则特点 企业会计准则特点 三 具体特点1 公允价值的应用在公允价值计量方法下 资产和负债按照在公平交易中 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计算 而不一定是按照实际成交的历史成本计量 例如一栋房子 我们习惯上是按照当初购入价减去折旧来计量的 按照公允价值的概念 就要按现时情况下 买卖双方愿意成交的价值来计量 两者的价值显然不一样 确定该价值的方法也大不一样 企业会计准则特点 企业会计准则特点 公平交易中销售协议的价格 该资产未来现金流量现值 同行业类似资产的最近交易价格的最佳估计 存在活跃市场的市场价格 如果不存在 如果不存在 如果不存在 三 具体特点1 公允价值的应用 资产公允价值的确定 三 具体特点1 公允价值的应用金融工具 对第一类金融工具 交易性金融资产 要求按公允价值计量 且公允价值的变动计入当期损益 对第四类可供出售的金融资产 也要求按公允价值计量 但公允价值的变动要计入权益 直至减值或终止确认时转出至损益 企业合并准则 非同一控制下的企业合并用购买法处理 即是在购买日 购买方取得的被购买方的资产 负债及或有负债均按公允价值确认 投资性房地产 对投资性房地产可以公允价值计量 一旦选用这种模式 就不再提取折旧 期末以公允价值计量 公允价值变动计入当期损益 企业会计准则特点 非货币性资产交换 如果具有商业性实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量时 换入资产按公允价值作为入账基础 公允价值与换出资产账面价值的差额计入损益 债务重组 债务人将重组债务的账面价值与转出资产或股份的公允价值的差额计入当期损益 债权人受让的非现金资产或享有的股权按照公允价值入账 股份支付 在股权激励计划中 如果是以权益计算的股份支付 例如授予职工的股权和期权 要求企业以公允价值计量所获得的服务的价值以及相关的权益的增加 三 具体特点2 存货计价的规定 取消了 后进先出 法3 资产减值准备转回的限制投资性房产 长期股权投资 固定资产 无形资产等资产减值准备不得转回 4 债务重组处理方法新债务重组准则将原先因债权人让步而导致债务人豁免或者少偿还的负债计入资本公积的做法改为将债务重组收益计入营业外收入 对于实物抵债业务 引进公允价值作为计量属性 企业会计准则特点 5 投资性房地产投资性房地产包括 已出租的房地产 长期持有并准备增值后转让的土地使用权 处理可以采用成本模式或者公允价值模式 但以成本模式为主导 6 借款费用适用对象和范围变化扩大到存货 无形资产 研发支出等需要较长时间建造 借款从专门借款扩大到一般借款 7 长期股权投资核算变化单独核算交易性投资 持有至到期投资 长期股权投资 子公司核算采用成本法合营企业不纳入合并范围 三 具体特点 三 具体特点8 无形资产核算变化研发支出资本化 使用寿命取消 商誉不摊销但要作减值测试9 合并会计规定同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业分别处理合并报表基本理论从侧重母公司理论转为侧重实体理论 合并报表范围的确定更关注实质性控制 母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围 少数股东权益放入未分配利润下 少数股东损益放入净利润内 企业会计准则特点 三 具体特点10 有关金融行业准则关于金融工具的4项具体会计准则 金融工具确认和计量 金融资产转移 套期保值 金融工具列报 主要适用于金融企业 这些准则对金融企业的影响是广泛而深刻的 特别是对上市或拟上市的金融机构的影响 11 统一职工福利核算原则12 强调实质重于形式原则 金融资产转移 关联 商业实质 控制 借款费用 同一控制等 13 考虑货币时间价值14 披露更充分 企业会计准则特点 企业会计准则 基本会计准则 一 新旧基本准则的变化1 修改了财务会计报告目标2 将一般原则表述为会计信息质量要求 八项 3 对会计准则的定义进行了修改 注重本质的概括 增加了利得和损失概念 4 强调了会计计量模式 五种 5 突出了现金流量表和会计报表附注编制 取消了财务状况变动表和财务情况说明书 基本会计准则 二 会计目标财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况 经营成果和现金流量等有关的会计信息 反映企业管理层受托责任履行情况 有助于财务会计报告使用者作出经济决策 财务会计报告使用者包括投资者 债权人 政府及其有关部门和社会公众等 基本会计准则 三 会计假设会计主体 持续经营 会计期间 货币计量 权责发生制为基础进行会计确认 计量和报告 基本会计准则 会计确认原则 可定义性 符合会计要素定义 可计量性 货币计量 相关性 用户决策中重要 可靠性 真实 可核实 会计计量基础主要包括 历史成本 重置成本 可变现净值 现值和公允价值等 会计报告 会计信息揭示和披露 四 质量要求客观性 相关性 明晰性 可比性 一惯性 实质重于形式 重要性 谨慎性 及时性 基本会计准则 基本会计准则 五 会计要素 利得 由企业非日常活动所形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益流入 损失 由企业非日常活动所形成的 会导致所有者权益减少的 与向所有者分配利润无关的经济利益流出 如 固定资产处置 捐赠 赔偿 罚没 自然灾害等形成的利得或损失 历史成本 重置成本 可变现净值 现值 公允价值 一 历史成本 在历史成本计量下 资产按照购置时支付的现金或者现金等价物的金额 或者按照购置资产时所付出的对价的公允价值计量 负债按照因承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额 或者承担现时义务的合同金额 或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量 二 重置成本 在重置成本计量下 资产按照现在购买相同或者相似资产所需支付的现金或者现金等价物的金额计量 负债按照现在偿付该项债务所需支付的现金或者现金等价物的金额计量 基本会计准则 六 计量属性 三 可变现净值 在资产按照其正常对外销售所能收到现金或者现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本 估计的销售费用以及相关税费后的金额计量 四 现值 资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量 负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量 五 公允价值 资产和负债按照在公平交易中 熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量 基本会计准则 财务会计报告包括资产负债表 利润表 现金流量表 附注和其他相关信息 小企业编制的会计报表可以不包括现金流量表 附注 个别会计报表有53项 合并会计报表54项 分一般企业 金融企业 保险企业 证券公司四类 基本会计准则 七 财务报告 长期股权投资 与投资相关准则 1 长期股权投资2 企业合并3 合并会计报表4 金融工具 长期股权投资 一 新旧准则区别1 缩小了规范的范围原准则规范了短期投资 长期债权投资和长期股权投资 新准则仅规范 1 长期权益性投资 包括对子公司 联营企业 合营企业的投资 2 对被投资单位不具有控制或重大影响 且没有报价 公允价值不能可靠计量的其他长期股权投资 问题 1 如何划分 长期股权投资 与 金融资产 2 限售流通股 长期股权投资 金融资产 3 注意区分持股比例 表决权比例 2 取消了长期股权投资差额的核算原准则 将初始投资成本与被投资单位应享净资产的账面价值比较 调整投资成本 确定股权投资差额 新准则 将初始投资成本与被投资单位应享净资产的公允价值比较 若前者大 商誉 不再调整投资成本 若后者大 则差额部分确认为当期收益 3 对子公司的持有收益改权益法为成本法核算 但合并报表时 还应补按权益法确认4 改变了权益法下投资收益的确认方法 1 新准则要求确认投资收益时 应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础 对被投资单位的净利润进行调整后确认 2 超额亏损的确认 不仅以长期股权投资账面价值为限 还考虑到其他实质上构成对被投资单位的净投资和是否额外承担损失义务金额 5 新准则对权益法确认损益 还要求统一被投资单位的会计政策和会计期间6 减值准备的提取长期股权投资提取减值准备后 按照相关准则的规定 不能够再转回 二 长期股权投资初始投资成本的确定 1 企业合并 子公司 外的长期股权投资 以支付对价的实际成本扣除已经宣告尚未发放的现金股利或利润的余额作为长期股权投资的初始投资成本 若发行权益性证券获取长期股权投资的 支付给有关证券承销机构等的手续费 佣金等在溢价中扣除 溢价不足的 应冲减留存收益 投资者投入的长期股权投资 应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本 但合同或协议约定的价值不公允的除外 借 长期股权投资 投资成本应收股利贷 银行存款 股本 资本公积 资本溢价 2 企业合并 子公司 形成的长期股权投资有关控制的概念将在合并报表中再讲 1 同一控制下形成长期股权投资成本的确定 按取得合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本 初始投资成本与支付对价的账面价值之间的差额 调整资本公积 不足的调整留存收益 2 非同一控制下形成的长期股权投资 购买方以企业合并成本 包括支付资产 承担的负债 发行的证券的公允价值 以及进行企业合并发生的直接相关费用之和 作为长期股权投资的初始成本 三 成本法及权益法核算范围1 成本法1 对子公司投资 控制合并财务报表 权益法 合并报表的底稿中进行 单独财务报表 成本法 在会计政策上 应选用成本法 2 对被投资单位的影响力在重大影响以下 且在活跃市场中没有报价 公允价值不能可靠计量的投资成本法权益法成本法 2 权益法1 对联营企业投资 重大影响重大影响的确定 考虑潜在表决权2 对合营企业投资 共同控制 四 成本法的核算 1 按投资时的投资成本作为长期股权投资的入帐价值 注意比较成本法下 投资时的长期股权投资成本与应享被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的数量关系2 通常按股权比例应享被投资单位宣告分派的利润或现金股利 确认投资收益 但在任何情况下 投资前被投资单位实现的净利润不能被确认为投资者的投资收益 其实质为清算性股利 否则 投资企业可以花钱买利润 确认投资收益仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额 注意三点 所获得的被投资单位宣告分派的利润或现金股利超过被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的部分 冲减长期股权投资帐面价值 实质还本 在我国 通常投资企业当年分得的利润或现金股利 是由投资前被投资单位实现的利润分配得来的 故一般作为投资成本收回 当然也不排除少数公司对当年利润的分配 已经冲减的投资成本 可用以后被投资企业的盈余弥补 弥补条件一是当年必须分派现金股利 二是不能超过已经冲减的投资成本 若分配现金包含当年利润 则 投资当年投资企业投资当年被投资当年投当年应享 投资单位 企业所 资持有 12投资收益每股盈余持股份月份投资当年被投投资企业当年投资 资单位净损益 持股比例 持有月份 12 投资当年被投资单位投资企投资企业投 分派的利润 业持股 资年度应享或现金股利比例有投资收益若 0应为冲减投资成本的金额 超分配 借 应收股利贷 长期股权投资 投资成本若 0则不必冲减投资成本 未分配完 投资第二年后 仍不考虑分配当年 应冲减投资成本的金额Y 投资后至本年投资后至上持投资企末被投资单位 年末止被投X股 业已冲 0累积分派的利资单位累积比减的投资润或现金股利实现的净损益例成本金额 的投资应确认收益 本年已宣布分派的股利 应冲减投资成本的金额 注意 原准则规定 新准则未明确 若Y 0 只有在分配现金股利时 才确认投资收益和恢复初始投资成本 恢复初始投资成本 仅限于已经冲减的投资成本部分 即恢复后的投资成本不得高于初始投资成本 在运用上述公式时 如果被投资单位年度中间宣告分派利润或现金股利 上述公式 至本年 应改为 至本次 要做到以上各点 必须对企业股利分配 成本冲减及恢复作备查登记 A于1月1日投资B 占10 假设分配在每年年末 不包含当年实现的净利润 四 权益法核算的有关问题1 投资成本的调整1 比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额投资成本大 商誉 不调整投资成本投资成本小 差额计入当期损益 注意比较权益法下 投资时的长期股权投资成本与应享被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的数量关系 例 A公司以2000万元取得非同一控制下的B公司30 的股权 取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6000万元 如A公司能够对B公司施加重大影响 应享净资产公允价值金额 6000X30 1800 投资成本 则A公司应进行的会计处理为 借 长期股权投资 B公司 投资成本2000贷 银行存款2000 如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7000万元 应享净资产金额 7000X30 2100 则A公司应进行的处理为 借 长期股权投资2000贷 银行存款2000借 长期股权投资100贷 营业外收入100 与原权益法对投资成本调整的比较 比较基础不同 账面价值VS公允价值投资成本大 股权投资差额借方差VS商誉投资成本小 股权投资差额贷方差VS当期损益 营业外收入 2 投资损益的确认1 会计政策和会计期间要一致 但考虑重要性原则2 考虑投资时点被投资单位可辨认资产的公允价值 对被投资单位净利润进行调整后确认 被投资单位 作为单个会计主体 按其账面价值确认损益 作为权益法下的被投资单位 是基于投资时可辨认资产的公允价值确认投资成本的 其投资收益确认也应基于这一价值确认 所以 需要对净利润进行调整 主要调整因素如 以公允价值为基础调整折旧 摊销等费用与资产减值损失 例 某投资企业于20 6年1月1日取得联营企业30 的股权 取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1200万元 账面价值为600万元 固定资产的预计剩余使用年限为10年 净残值为零 按照直线法计提折旧 被投资单位20 6年度利润表中净利润为500万元 假定不考虑所得税影响 分析 被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为60万元 按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为120万元 假定不考虑所得税影响 按照被投资单位的账面净利润计算确定的投资收益应为150 500 30 万元 如按该固定资产的公允价值计算的净利润为440 500 60 万元 投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益为132 440 30 万元 问题 1 假定2006年末上述固定资产的公允价值为1100 800 500万元 2 假定考虑所得税的影响 设所得税率为15 关注 1 无法取得投资时被投资单位各项资产的公允价值 或 2 公允价值与账面价值的差额不具重要性的可以被投资单位的账面净利润为基础计算确认 但需在会计报表附注中说明 3 超额亏损的确认借 投资收益1 首先减记长期股权投资的账面价值贷 长期股权投资 损益调整2 其他实质上构成净投资的长期应收款等贷 长期应收款等 合并报表时如何抵销 3 若投资合同或协议约定的其他责任义务贷 预计负债 例 甲企业持有乙企业40 的股权 2006年12月31日投资的账面价值为2000万元 乙企业2007年亏损3000万元 假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值 双方采用的会计政策 会计期间相同 则 甲企业2007年应确认投资损失1200万元借 投资收益1200贷 长期股权投资 损益调整1200长期股权投资账面价值降至800万元 分析 上述如果乙企业当年度的亏损额为6000万元 当年度甲企业应分担损失2400万元长期股权投资账面价值减至0时 确认投资收益 2000则未确认投资亏损为400万元 如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元 则应进一步确认损失借 投资收益400贷 长期应收款400 坏账准备 除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的 应在账外备查登记被投资单位以后期间实现盈利的 按上述相反顺序恢复长期股权投资的账面价值借 长期应收款长期股权投资贷 投资收益 4 被投资单位除净利润外所有者权益的其他变动若持股比例不变的情况下 企业按持股比例计算应享有或承担的部分 调整长期股权投资的账面价值 同时增加或减少资本公积 其他资本公积 5 取得现金股利或利润 1 自被投资单位分得的利润未已超过已确认投资收益的 冲减 长期股权投资 损益调整 借 应收股利贷 长期股权投资 损益调整 2 自被投资单位分得的利润已超过已确认投资收益的 但未超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额 应作为 投资收益 处理 当年后续确认投资收益怎么办 3 自被投资单位分得的利润已超过已确认投资收益的 同时也超过投资以后被投资单位实现的账面净利润中本企业享有的份额 冲减 长期股权投资 投资成本 6 股票股利 作备查账处理 当年后续确认投资收益怎么办 对确认投资收益不妨可以理解为 借 长期股权投资 损益调整 当年利润 贷 投资收益同时 借 应收股利贷 长期股权投资 损益调整那么 当年后续确认投资收益时 只能按应享收益差额确认投资收益问题是被投资企业的账面净利润与公允价值下持续计算的净利润之间存在不一致性 如果需要合并 存在合并差额如何处理 五 成本法与权益法转换 1 成本法转权益法成本法权益法成本法分两种不同情况处理 1 因增加持股由成本法转权益法1 投资成本的确定先分新旧投资两部分 计算投资时投资成本与应享被投资企业可辨认净资产公允价值之间的差额 再合并考虑追溯调整 A 原持股的账面价值余额与按原持股比例计算确定应享有 原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 若大于0 属于商誉价值 不必调账 若小于0 则将差额调整 留存收益 B 新增股权部分的投资成本与取得投资时按持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 若大于0 属于商誉价值 但不必单独确认 若小于0 则计入 营业外收入 在上述基础上 确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入商誉 留存收益或损益的金额 是否可理解为 在上述基础上 综合相抵后 从整体方面最终确定投资成本与应享被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 是计入商誉 留存收益或当期损益 有6种情形即 1 综合确认为商誉 0 0合计 0 2 分别确认为留存收留 营业外收入000 5 综合确认为留存收留0合计0合计 0 2 投资收益的追溯确认 A 追溯确认原投资部分的投资收益 计入留存收益 B 追溯确认原投资部分的投资收益之外应享的其他被单位所有者权益变动 计入 资本公积 其他资本公积 问题 要不要追溯调整比较期报表 增资导致 成本法转权益法 投资成本1 应享公允价值1 商誉1加 投资成本2 应享公允价值2 商誉2投资成本1 2 应享公允价值1 2 商誉1 2 答案 增加投资改变交易事项 所以不同于会计政策变更 不必追溯调整 例 A公司于2005年2月取得B公司10 股权 成本为600万元 取得时B公司净资产的公允价值为5600万元 假设与账面价值一致 A公司按成本法核算 2006年4月1日 A公司又以1200万元价格取得B公司12 的股权 当日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元 假设与账面价值一致 A公司改按权益法核算 假定两次投资之间 B公司只新增净利润600万元 未进行任何分配 A公司按10 计提盈余公积 问题 如果 假设与账面价值不一致 怎么办 例 续 确认应享原投资期间的投资收益 具体会计处理1 2006年4月新追加投资借 长期股权投资600贷 银行存款600应享受被投资单位净资产份额560 5600X120 借差 40万元商誉借 长期股权投资1200贷 银行存款1200应享受被投资单位净资产份额960 8000X12 1200借差240万元 56008000 600 1800借 长期股权投资 损益调整60长期股权投资 其他权益变动180贷 利润分配 未分配利润60资本公积180 例 续 2 追溯2005年的投资 1 原投资成本600万元 应享被投资单位可辨认净资产公允价值560 5600X10 600万元也有商誉 40万元 2 持有期被投资单位可辨认净资产变动的补确认 应享被投资单位的净利润60 600 10 其中计提盈余公积6万元 60X10 应享导致被投资单位可辨认净资产公允价值180 8000 5600 600 10 例 续 借 长期股权投资 损益调整60长期股权投资 其他权益变动180贷 资本公积 其他180盈余公积6利润分配 未分配利润54综合新旧投资确认的投资成本与应享可辨认净资产的公允价值差额 确认商誉 40 240 280万元 注意 本会计年度 如何确认投资收益 假设 假定两次投资之间 B公司在05年2 12月新增净利润400万元 06年1 3月新增净利润200万元 未进行任何分配 A公司按10 计提盈余公积 06年4 12月实现净利润500万元 问题 如果第一次投资持有20 按权益法核算 第二次投资增持20 仍按权益法核算 将如何核算 2 因减持失去控制的情况分三步 一是结转减持部分的投资成本二是比较剩余投资成本与投资当初应享净资产份额 确认商誉或调整留存收益三是补确认持有期间的被投资单位净利润 留存收益 以及可辨认净资产公允价值的其他变动 资本公积 减资导致 权益法转成本法 投资成本1 应享公允价值1 商誉1减 投资成本2 应享公允价值2 商誉2投资成本1 2 应享公允价值1 2 商誉1 2 例 A公司持有B公司60 的股权 其账面余额为6000万元 无减值 2006年12月6日A公司减持1 3 出售取得价款3600万元 当日被投资单位可辨认净资产公允价值为16000万元 A公司原取得B公司60 股权时 B公司净资产的公允价值9000万元 假设与账面价值一致 自A取得对B公司股权至此次减持前 B公司实现净利润5000万元 假定B公司未分配利润 也无其他净资产变动 A公司按10 计提盈余公积 例 1 出售20 结转成本借 银行存款3600贷 长期股权投资2000投资收益1600 2 比较剩余投资账面价值4000与应享被投资单位净资产公允价值3600万元 9000X40 之差400万元 大于0 为商誉 3 确认剩余投资的 损益调整 5000X40 2000万元借 长期股权投资 损益调整2000贷 盈余公积200利润分配 未分配利润1800 4 若前两次投资期间 B公司可供出售金融资产发生增值2000万元 则A公司应享分额800万元借 长期股权投资 其他权益变动800贷 资本公积 其他资本公积800 2 权益法转成本法成本法权益法成本法分两种情况 一是追加投资 使联营企业或合营企业变成了子公司 二是因减少投资而在联营企业或合营企业失去重大影响 1 追加投资 使联营企业或合营企业变成了子公司应将原 长期股权投资 账面价值还原成投资成本 借 盈余公积100利润分配 未分配利润900资本公积 其他资本公积贷 长期股权投资 损益调整1000长期股权投资 其他权益变动 2 因减少投资而对联营企业或合营企业失去重大影响A 按比例处置长期股权投资 并按转换时长期股权投资的账面价值作为成本法的核算基础 B 以后收到自被投资单位分配的现金股利时 若累计未超过转换时本企业应享有被投资单位账面留存收益的份额时 应冲减长期股权投资的成本 超过后 才确认为投资收益 六 长期股权投资的处置1 确认转让价款与账面价值之间的差额 确认 投资收益 2 将权益法下计入 资本公积 其他资本公积 转为 投资收益 其分录 借 银行存款等贷 长期股权投资 投资成本长期股权投资 损益调整长期股权投资 其他权益变动借 资本公积 其他资本公积贷 投资收益 七 共同控制资产及共同控制经营的核算 1 共同控制经营 企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动 该经济活动不构成独立的会计主体 并按合同或协议约定对该经济活动实施共同控制 2 共同控制资产 指企业与企业合营方共同投入或出资购买一项或多项资产 按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的情况 共同控制资产也不构成独立的会计主体 八 首次执行日1 原产生于同一控制下的企业合并中的长期股权投资 在首次执行日尚未摊销完毕的股权投资差额 无论借方还是贷方 全额冲销 调整留存收益 并按新的账面余额作为新的投资成本例 A企业持有的某项长期股权投资 原产生于同一控制下的企业合并 股权投资差额的借方差为600万元 借 盈余公积600 000利润分配 未分配利润5 400 000贷 长期股权投资 股权投资差额 6 000 000 2 其他情况下取得的长期股权投资 在首次执行日的股权投资差额 1 贷方差冲销 同时调整留存收益 并按新的账面余额作为新的投资成本 例 A企业持有的某项长期股权投资 股权投资差额的贷方差为600万元 借 长期股权投资 股权投资差额 6 000 000贷 盈余公积600 000利润分配 未分配利润5 400 000 2 借方差额视不同情况分别处理 A 对子公司投资的股权投资借方差额的余额a 企业无法可靠确定购买日被购买方可辨认资产 负债公允价值的 应将按原制度核算的股权投资借方差额的余额 在合并资产负债表中作为商誉列示 b 企业能够可靠确定购买日被购买方可辨认资产 负债等的公允价值的 应将属于因购买日被购买方可辨认资产 负债公允价值与其账面价值的差额扣除已摊销金额后在首次执行日的余额 按合理的方法分摊至被购买方各项可辨认资产 负债 并在被购买方可辨认资产的剩余使用年限内计提折旧或进行摊销 有关折旧或摊销计入合并利润表相关的投资收益项目 无法将该余额分摊至被购买方各项可辨认资产 负债的 可在原股权投资差额的剩余摊销年限内平均摊销 计入合并利润表相关的投资收益项目 尚未摊销完毕的余额在合并资产负债表中作为 其他非流动资产 列示 B 对联营企业及合营企业的长期股权投资 如存在与该投资相关的股权投资借方差额 还应扣除按原剩余期限直线摊销的股权投资借方差额 确认投资损益 3 除采用权益法核算的长期股权投资以外 其他原采用成本法核算的长期股权投资应当进行重新分类 对于仍按成本法核算的部分 以首次账面余额作为新投资成本 对于金融工具类的 参照相应准则执行4 首次执行日 企业原账面核算的与长期股权投资相关的 股权分置流动权 的余额 应当全额转至长期股权投资 投资成本 金融工具 金融工具 是指形成一个企业的金融资产 并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同 甲公司 乙公司 发行公司债券债券投资 金融负债 金融资产 发行公司普通股股权投资 权益工具 金融资产 企业用于投资 融资 风险管理的工具等 基本金融工具金融工具衍生 金融 工具 现金应收款项应付款项债券投资股权投资等 金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货等 价值衍生 净投资很少或零 未来交割 金融资产和金融负债的分类 其他金融负债 计提减值准备 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 交易性金融资产 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 为赚取价差为目的所购的有活跃市场报价的股票 债券投资 基金投资等有效套期工具以外的衍生工具 如期货等 解决 会计不匹配 比如 金融资产划分为可供出售 而相关负债却以摊余成本计量 指定后通常能提供更相关的信息 又如 为了避免涉及复杂的套期有效性测试等 持有至到期投资 到期日固定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场例如 1 符合以上条件的债券投资等 2 中行IPO 政府债券 公共部门和准政府债券 金融机构债券 公司债券等 特征 贷款和应收款项 企业持有的证券投资基金或类似基金 不能划分为贷款和应收款项 可供出售金融资产 出于风险管理考虑等 金融资产重分类 其他三类之间不能随意重分类 可供出售金融资产重分类为持有至到期投资 企业的持有意图或能力发生改变 满足或分为持有至到期的要求 可供出售金融资产的公允价值不再能够可靠计量 持有可供出售金融资产的期限超过两个完整的会计年度 持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 企业 违背承诺 出售或重分类持有至到期投资金额相对出售或重分类前的总额较大的 剩余部分应划分为的可供出售类 且随后两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为此类 例外 企业不可控因素引起 交易性金融负债 证券公司发行的备兑认购权证例如 某创新类证券公司发行以宝钢正股为基础的备兑认购权证借 银行存款XXX贷 交易性金融负债XXX 金融资产和金融负债的计量 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 设 交易性金融资产 下设 成本 公允价值变动 两个明细科目1 20X6年1月1日 购入债券 面值100 利率3 划分为交易性金融资产 取得时 支付价款103 含已宣告发放利息3 另支付交易费用2 借 交易性金融资产 成本100投资收益2应收利息3贷 银行存款105 2 20X6年1月5日 收到最初支付价款中所含利息3借 银行存款3贷 应收利息33 20X6年12月31日 债券公允价值为110借 交易性金融资产 公允价值变动10贷 公允价值变动损益10 4 20X7年1月5日 收到X6年利息借 银行存款3贷 投资收益35 20X7年10月6日 将该债券处置 售价120 借 银行存款120公允价值变动损益10贷 交易性金融资产110 100 10 投资收益20 持有至到期投资会计处理 摊余成本计量 金融资产摊余成本 初始确认金额扣除 已偿还本金加上或扣除 采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额间的差额进行摊销形成的累计摊销额扣除 已发生的减值损失 例1 20X0年初 甲公司购买了一项债券 剩余年限5年 划分为持有至到期投资 公允价值为90 交易费用为5 每年按票面利率可收得固定利息4 该债券在第五年兑付 不能提前兑付 时可得本金110 在初始确认时 计算实际利率如下 4 1 r 4 1 r 114 1 r 95计算结果 r 6 96 本PPT文档均采用四舍五入方式取数 1 2 5 例2 20X0年初 A公司购买了一项债券 剩余年限5年 划分为持有至到期投资 公允价值为1000 无交易费用 该债券的面值1250 年票面利率4 7 即每年支付利息59 该债券发行方可以提前赎回 且不付罚金 A公司预期发行方不会提前赎回 假定计算确定的实际利率为10 图示见下页 20X2年1月1日 A公司修改了其现金流量 预期X2年末将收回本金的50 剩余的50 在X4年末收回 此时 X2年的年初摊余成本应调整 将X2年及以后的金额用原利率折现 1250 2 1 10 625 1 10 59 1 10 30 1 10 30 1 10 1138 四舍五入 此应为X2年期初数 1 2 1 2 3 例3 20X0年初 甲公司平价发行了一项债券 本金1250 不考虑交易费用 剩余年限5年 X4年末兑付 合同约定的利率为 实际利率计算如下 75 1 r 100 1 r 125 1 r 150 1 r 1250 205 1 r 1250确定 r 10 1 2 4 5 3 贷款和应收款项的会计处理 按实际利率法 采用摊余成本计量 类似于持有至到期投资的后续计量 贷款减值的会计处理 参见金融资产减值部分的说明 实际利率法的适用性 一般工商企业的期限短 不附息应收账款 基于重要性原则 可不按实际利率法确定摊余成本商业银行等金融企业的贷款或类似债权 如名义利率和实际利率相差很小 且货币市场基准利率变动也不大 可按名义利率确定摊余成本 贷款和应收款项的会计处理 按实际利率法 采用摊余成本计量 类似于持有至到期投资的后续计量 贷款减值的会计处理 参见金融资产减值部分的说明 可供出售金融资产的会计处理 1 实际利率法计算确定的利息确认为损益 就好像这些资产以摊余成本进行计量 2 减值损失确认为损益 3 外币货币性金融资产形成的汇兑损益 应确认为损益在权益中确认的累计利得或损失 摊余成本 如有减值 应调整减值损失 报告企业记账本位币表示的可供出售货币性金融资产的公允价值 存货准则 一 新旧准则区别 1 进货费用全部计入存货成本 不再区分生产企业与商品流通企业 2 符合资本化条件的存货发生的借款费用可以计入存货成本 以前仅限于房地产3 取消了结转发出存货成本的后进先出法 二 存货初始计量1 按成本计量 存货成本是指存货入库前的合理支出 包括 采购成本 加工成本和其他成本 其中 采购成本指企业物资从采购到入库前所发生的全部支出 包括 购买成本 相关税费 运输费 装卸费 保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用 以上规定新旧准则在这方面并没有文字差别 但是新准则不再区分工业企业与商业企业 对商业企业 为简化会计核算 在准则操作指南明确 采购过程中发生的以下流通费用 运输费 装卸费 保险费以及其他可归属于存货采购成本的进货费用 可以先进行归集 期末再根据所购商品的存销比例进行分摊 已售商品应分摊部分 结转 主营业务成本 未售商品应分摊部分计入 存货 成本中 若进货成本金额较小的 也可直接计入当期损益 销售费用 运输费 装卸费 保险费 借 待摊费用 运杂费贷 银行存款等借 商品销售成本 已售商品部分 存货 未售商品部分 贷 待摊费用 运杂费 加工成本包括 直接人工和制造费用其中 1 直接人工可以直接按所生产的产品归集 但若同时生产几个产品 则成为间接人工 2 制造费用 为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用 包括 生产部门管理人员的职工薪酬 折旧费 办公费 水电费 物料消耗 劳动保护费 季节性和修理期间的停工损失等 注意 没有修理费用P75 注意不包括以下内容 1 非正常消耗的直接材料 直接人工和制造费用 2 仓储费用 入库后的储存费用 计入当期损益 3 不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出 分期付款方式购置的存货计量新准则 放宽了借款费用资本化范围 对超过正常信用条件延期付款的存货 其实质是具有融资性质 应以现值计量 借 存货 现值 未确认融资费用货 长期应付款 三 劳务成本核算对提供劳务的企业 需要核算劳务成本1 费用归集时 借 劳务成本贷 银行存款等2 确认收入时 同时结转借 营业成本贷 劳务成本3 期末若有余额 并入 存货 项目中反映 四 发出存货的计量方法1 先进先出法2 移动加权法3 月末一次加权法4 个别计价法 取消了 后进先出法 不符合资产负债表观 五 对包装物 低值易耗品摊销方法1 包装物 低值易耗品摊销明确两种 一次性摊销和五五摊销 2 对施工企业采用的周转材料 还允许 分次摊销 六 期末存货的计量1 计量原则资产负债表日 当存货成本低于可变现净值时 存货按成本计量 当存货成本高于可变现净值时 存货按可变现净值计量 同时计提存货跌价准备 2 存货减值计提 1 直接对外出售的 减值金额 账面价值 销售净价 销售税费 0其中 销售价格的选择 A 有合同价的存货按合同价 B 超过或没有合同数量部分按市场价 C 低于合同数量部分 若为亏损合同应计提 预计负债 作为或有事项处理 2 用于继续生产的材料 包括半成品 若因为材料价格下降而导致其所生产的产成品的可变现净值低于产成品成本 则应计提减值 减值金额 账面价值 销售净价 销售税费 0计提分录 借 资产减值损失 存货减值损失贷 存货跌价准备 3 存货减值转回如果以前减记存货价值的影响因素已经消失 则减记的金额应当予以恢复 并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回 冲回分录借 存货跌价准备贷 资产减值损失 存货减值损失 4 发出存货时 在结转存货成本时同时结转 存货跌价准备 老准则 借 主营业务成本存货跌价准备贷 库存商品 产成品新准则 借 主营业务成本贷 库存商品 产成品借 存货跌价准备贷 主营业务成本 七 盘点盘亏 1 属于计量差错或管理不善原因 计入 管理费用 2 属于自然灾害等非常原因造成的存货毁损 扣除残值或赔偿后 计入 营业外支出 盘盈 通过 待处理财产损溢 按管理权限经批准后冲减 管理费用 十 首次执行日不追溯调整 生物资产 一 定义 有生命的动物和植物 注 收获后的生物资产 无生命 即农产品 则转入存货核算 二 分类 1 消耗性生物资产 为出售而持有 或未来收获农产品的生物资产 2 生产性生物资产 为产出农产品 提供劳务或出租等目的而持有的生物资产 如奶牛 橡胶树等 3 公益性生物资产 以防护 环境保护为主要目的的生物资产 如防护林等 三 成本核算 1 消耗性生物资产 在收获前 郁闭期 出售或入库前发生的直接费用和间接归集为存货成本 相当于 生产成本 核算 2 生产性生物资产 在郁闭期或达到预定生产经营目的前发生的直接费用和间接归集为生产性生物资产成本 之后发生的费用直接计入当期损益 相当于建造工程核算 3 公益性生物资产 郁闭期前发生的直接费用和间接归集为公益性生物资产成本 之后发生的费用直接计入当期损益 4 林木类生物资产补植发生的支出应予资本化 计入相应生物资产的成本 通常是一次性消耗并终止其服务能力或未来经济利益 四 生物资产的后续计量 目前主要以成本基础上 按成本与市价孰低原则 计提减值准备 只有在确凿证据情况下 考虑按公允价值计量 其中 1 生产性生物资产 参照固定资产计提折旧和计提减值 2 消耗性生物资产 参照存货计提跌价准备 3 公益性生物资产 不计提折旧 也不计提减值准备 按成本计量 生产性生物资产核算 应付职工薪酬银行存款原材料等生产性生物资产 未成熟生产性生物资产 成熟成本归集成本结转生产性生物资产累计折旧消耗性生物资产计提折旧 五 收获与处置 1 消耗性生物资产 在收获或出售时 按加权平均成本 个别计价法 蓄积量比例法 轮伐期年限法等结转账面价值至 存货 农产品 或 主营业务成本 消耗性生物资产核算 应付职工薪酬银行存款主营业务成本原材料等消耗性生物资产农产品成本归集收获入库存货跌价准备 成本归集时 借 消耗性生物资产 肉猪等贷 应付工资原材料 饲料 等屠宰收获时 借 农产品 猪肉贷 消耗性生物资产 肉猪出售时 结转成本借 主营业务成本贷 农产品 猪肉 2 生产性生物资产 收获成农产品时 按账面价值结转成本至 农产品 或 消耗性生物资产 如将种猪转为育肥猪借 消耗性生物资产 育肥猪生产性生物累计折旧生产性生物减值准备贷 生产性生物资产 成熟生产性生物资产 种猪 六 盘亏或死亡 若出现盘亏 准则没有提及盘盈 或死亡等原因 按账面价值扣除相关赔款或残余价值后的余额计入当期损益 管理费用或营业外支出 固定资产 新旧准则之间的主要区别 1 在固定资产初始计量中引入了现值计量属性 2 引入了固定资产弃置费用会计处理3 增加了预计净残值的定义4 改变了固定资产盘盈的会计处理5 修改了租入固定资产改良的会计处理 一 定义 1 为生产商品 提供劳务 出租或经营管理而持有的 2 使用寿命超过一个会计年度 取消了 单位价值较高 的要求 二 固定资产确认条件 1 与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业 2 该固定资产的成本能够可靠地计量原准则 列举了几项实质上能提高固定资产未来经济利益的情况 如提高产品质量 延长资产使用寿命 显著降低产品成本等 三 固定资产的初始计量按成本入账 具体包括 购买价款 相关税费 使固定资产达到可使用状态前发生的可归属于该项资产的运输费 装卸费 安装费和专业人员服务费 企业收到的税务机关退还的与所购买固定资产相关的增值税款 应当冲减固定资产的成本 三 后续支出资本化 费用化1 新规定 符合固定资产确认条件的后续支出进行资本化处理 不预提也不摊销其中 对自有固定资产装修费用若符合固定资产确认条件 可以资本化 并在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧 借 固定资产 房屋装修贷 银行存款等 对经营租入固定资产的改良支出 计入 长期持摊费用 2 固定资产维修费用与固定资产有关的修理费用等后续支出 不符合固定资产确认条件的 企业生产车间或行政管理部门等发生的固定资产修理费用计入当期 管理费用 企业专设销售机构的 其相关的固定资产修理费计入当期 销售费用 该期间的固定资产要照提折旧 计入当期损益 三 建造固定资产中有几个特殊情况 1 超过正常信用条件延期支付价款实质上具有融资性质 按现值入账 取得时 借 固定资产未确认融资费用 按实际利率法摊销 贷 长期应付款 以后分期确认融资费用借 在建工程 建设期 财务费用 完工期 贷 未确认融资费用 例 64首付15万元 未来5年每年年末付15万元 设备价款的现值 15 15X P A 10 5 718620元 在报表中的反映长期应付款余额减 未确认融资费用余额长期应付款 2 对建造固定资产而使用的土地使用权不再计入固定资产成本 而是单列为 无形资产 土地使用权 四 弃置费用 新规定 在确定固定资产成本时 应当考虑预计弃置费用因素 即企业承担的环境保护和生态恢复等义务 预计的弃置费用应以现值计入固定资产成本 P71预计弃置费用借 固定资产385500贷 预计负债 现值 385500以后第1年确认预计负债的利息借 财务费用38550 385500X10 贷