2016年会计中级_长期股权投资课件【最新精选】

1第五章长期股权投资本章基本结构框架长期股权投资长期股权投资的初始计量长期股权投资核算方法的转换企业合并形成的长期股权投资投资成本中包含的已宣告尚未发放的现金股利或利润的处理长期股权投资的后续计量成本法及权益法核算的范围长期股权投资的权益法长期股权投资的减值除企业合并外以其他方式取得的长期股权投资长期股权投资的处置长期股权投资的成本法共同控制资产共同控制经营和共同控制资产共同控制经营第一节长期股权投资的初始计量本章所指长期股权投资，包括（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。【提示1】企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按企业会计准则金融工具确认和计量准则相关规定进行会计核算。【提示2】对子公司、合营企业和联营企业的投资，无论是否有公允价值，均应按长期股权投资核算。【例题1多选题】下列投资中，应作为长期股权投资核算的有（）。A对子公司的投资B对联营企业的投资C对合营企业的投资D在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的且对被投资单位没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资【答案】ABC2【解析】选项D，企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价且公允价值能够可靠计量的权益性投资，应按企业会计准则金融工具确认和计量相关规定进行会计核算。一、企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并的方式如下图所示。企业合并的方式吸收合并新设合并控股合并ABAABCABAB企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。【提示】这里调整的是“资本公积（资本溢价或股本溢价）”而不是“资本公积”的全部。会计分录如下借长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值的份额）贷负债（承担债务账面价值）资产（投出资产账面价值）资本公积资本溢价或股本溢价（差额，或在借方）借管理费用（审计、法律服务等相关费用）贷银行存款【例题2单选题】2008年3月20日，甲公司以银行存款1000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3200万元，公允价值为4000万元；乙公司净资产的账面价值为6000万元，公允价值为6250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（）。（2009年考题）A确认长期股权投资5000万元，不确认资本公积B确认长期股权投资5000万元，确认资本公积800万元C确认长期股权投资4800万元，确认资本公积600万元D确认长期股权投资4800万元，冲减资本公积200万元【答案】C【解析】同一控制下企业合并取得长期股权投资的入账价值6000804800（万元），应确认的资本公积4800（10003200）600（万元）。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账3面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（股本溢价）；资本公积（股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。发行权益性证券的发行费用应冲减资本公积。会计分录如下借长期股权投资（被合并方所有者权益账面价值的份额）贷股本资本公积股本溢价（差额）借资本公积股本溢价（权益性证券发行费用）贷银行存款【例题3单选题】2007年3月20日，甲公司合并乙企业，该项合并属于同一控制下的企业合并。合并中，甲公司发行本公司普通股1000万股（每股面值1元，市价为21元），作为对价取得乙企业60股权。合并日，乙企业的净资产账面价值为3200万元，公允价值为3500万元。假定合并前双方采用的会计政策及会计期间均相同。不考虑其他因素，甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本为（）万元。（2008年考题）A1920B2100C3200D3500【答案】A【解析】甲公司对乙企业长期股权投资的初始投资成本3200601920（万元）。【例题4单选题】甲公司以定向增发股票的方式购买同一集团内另一企业持有的A公司80股权。为取得该股权，甲公司增发2000万股普通股，每股面值为1元，每股公允价值为5元；支付承销商佣金50万元。取得该股权时，A公司净资产账面价值为9000万元，公允价值为12000万元。假定甲公司和A公司采用的会计政策相同，甲公司取得该股权时应确认的资本公积为（）万元。A5150B5200C7550D7600【答案】A【解析】甲公司取得该股权时应确认的资本公积90008020001505150（万元）。【教材例51】209年6月30日，A公司向其母公司P发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为434元），取得母公司P拥有对S公司100的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。209年6月30日S公司净资产的账面价值为40020000元。假定A公司和S公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，A公司与S公司所有者权益的构成如表51所示。A公司和S公司所有者权益的构成表51209年6月30日单位元A公司S公司实收资本3000000010000000资本公积200000006000000盈余公积2000000020000000未分配利润235500004020000合计9355000040020000S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日A公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，账务处理为借长期股权投资S公司400200004贷股本10000000资本公积股本溢价30020000（二）非同一控制下的企业合并，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。1一次交换交易实现的企业合并合并成本包括购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。（2012年教材变动）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用应当计入当期损益，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。【提示】企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金计入负债初始确认金额；发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用冲减资本公积（股本溢价），资本公积（股本溢价）不足冲减的，冲减留存收益。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。账务处理如下非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记负债科目，企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目进行核算。非同一控制下的企业合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分不同资产进行账务处理（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其账面价值结转主营业务成本或其他业务成本。（3）投出资产为可供出售金融资产等金融资产的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积其他资本公积”应一并转入“投资收益”。【教材例52】A公司于209年3月31日取得了B公司70的股权。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表52所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用1000000元。本例中假定合并前A公司与B公司及其股东不存在任何关联方关系。A公司支付的有关资产购买日的账面价值与公允价值表52209年3月31日单位元项目账面价值公允价值土地使用权20000000（成本为30000000，累计摊销10000000）32000000专利技术8000000（成本为10000000，累计摊销2000000）10000000银行存款80000008000000合计3600000050000000分析本例中因A公司与B公司及其股东在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为5借长期股权投资50000000累计摊销12000000管理费用1000000贷无形资产40000000银行存款9000000营业外收入14000000【例题5计算分析题】2012年1月1日，甲公司以一台固定资产向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60，该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下借固定资产清理7300累计折旧500固定资产减值准备200贷固定资产8000借长期股权投资7600贷固定资产清理7600借固定资产清理300贷营业外收入300【例题6计算分析题】2012年5月1日，甲公司以一项专利权向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70，该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下借长期股权投资4000累计摊销600无形资产减值准备200营业外支出200贷无形资产5000【例题7计算分析题】甲公司2012年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议（甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司），甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2012年7月1日购买日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税税额85万元，账面成本400万元，承担归还短期贷款义务200万元。要求编制甲公司的相关会计分录。【答案】账务处理如下借长期股权投资785贷短期借款200主营业务收入500应交税费应交增值税（销项税额）85借主营业务成本400贷库存商品400注合并成本50085200785（万元）。【例题8计算分析题】2012年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制下的两个公司），占丙公司注册资本的70，该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为3200万元，公允价值变动为200万元），公允价值为3100万元。不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理如下借长期股权投资31006可供出售金融资产公允价值变动200贷可供出售金融资产成本3200投资收益100借投资收益200贷资本公积其他资本公积2002多次交换交易实现的企业合并企业通过多次交易分步实现非同一控制下企业合并的，在个别财务报表中，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本；购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。在合并财务报表中的账务处理，参见本书第十九章的相关内容。【教材例53】A公司于208年3月1日以40000000元取得B公司30的股权，因能够派人参与B公司的财务和生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算，并于208年确认对B公司的投资收益1500000元。209年1月2日，A公司又以50000000元现金取得B公司30的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未分派现金股利或利润。A公司按净利润的10计提盈余公积。分析本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司在个别财务报表中应进行以下账务处理借长期股权投资B公司成本50000000贷银行存款50000000则，在个别财务报表中，对B公司长期股权投资的成本为91500000元（40000000150000050000000）。【例题9计算分析题】A公司于2011年以2000万元取得B上市公司5的股权，对B公司不具有重大影响，A公司将其分类为可供出售金融资产，按公允价值计量。2012年4月1日，A公司又斥资25000万元自C公司取得B公司另外50的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司未宣告发放现金股利。A公司原持有B公司5股权于2012年3月31日的公允价值为2500万元，累计计入其他综合收益的金额为500万元。A公司与C公司不存在任何关联方关系。本例中，A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，因A公司与C公司不存在任何关联方关系，故形成非同一控制下企业合并。在购买日，A公司应进行如下账务处理借长期股权投资27500贷可供出售金融资产2500银行存款25000假定A公司于2011年3月以12000万元取得B公司20股权，并能对B公司施加重大影响，采用权益法核算该项股权投资，当年度确认对B公司的投资收益450万元。2012年4月，A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司另外30的股权。A公司按净利润的10提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。其他资料同上。购买日，A公司应进行以下账务处理借长期股权投资15000贷银行存款15000购买日对B公司长期股权投资的账面价值（12000450）1500027450（万元）。二、除企业合并外以其他方式取得的长期股权投资除企业合并形成的长期股权投资以外，以其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本7（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括购买过程中支付的手续费等必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。【例题10计算分析题】2012年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚未发放的现金股利05元），实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。要求编制甲公司相关会计分录。【答案】甲公司的账务处理如下借长期股权投资7540应收股利500贷银行存款8040【教材例54】甲公司于209年2月10日，自公开市场中买入乙公司20的股份，实际支付价款80000000元。在购买过程中支付手续费等相关费用1000000元。该股份取得后能够对乙公司施加重大影响。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为借长期股权投资乙公司成本81000000贷银行存款81000000（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例题11计算分析题】2012年7月1日，甲公司发行股票1000万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元，另支付发行费用9万元。不考虑相关税费。要求编制甲公司的相关会计分录。【答案】甲公司的账务处理如下借长期股权投资3000贷股本1000资本公积股本溢价2000借资本公积股本溢价9贷银行存款9（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。【教材例56】A公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资，在C股份公司增资扩股的过程中投入C公司，取得C公司10000000股普通股（每股面值为1元）。该项对B公司的投资本身不存在活跃的市场，无法取得其公允价值信息，但根据C公司股票在增资扩股后的价格判断，该项作为出资的长期股权投资的公允价值约为40000000元。C公司取得B公司股权后，无法对B公司实施控制、共同控制或是施加重大影响，也无法通过合理的方式确定其公允价值。C公司应进行的账务处理为借长期股权投资B公司40000000贷股本10000000资本公积股本溢价30000000（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照本书“非货币性资产交换”有关规定处理；通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照本书“债务重组”有关规定确定。三、投资成本中包含的已宣告尚未发放现金股利或利润的处理8企业无论是以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于支付的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。第二节长期股权的后续计量一、成本法及权益法核算的范围控制（企业合并方式）共同控制和重大影响不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量成本法权益法1控制控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控股合并的控制形成母子公司。【思考】A公司直接持有B公司40的股权，同时受托行使其他股东所持有B公司18股权的表决权。B公司董事会由11名董事组成，其中A公司派出6名。B公司章程规定，其财务和经营决策经董事会三分之二以上成员通过即可实施。A公司能否对B公司实施控制【答】因为A公司在B公司董事会成员中的比例没有达到三分之二，不能决定B公司的财务和经营政策，所以A公司不能对B公司实施控制。2共同控制共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制。共同控制与合营企业相联系。3重大影响重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力。重大影响与联营企业相联系。【思考】企业对一个上市公司有股票投资，持股比例为114，准备长期持有，在该上市公司有2名董事。上市公司董事会有15位董事，其中5位为独立董事。企业对上市公司是否有重大影响该股票投资是通过长期股权投资采用权益法核算，还是按可供出售金融资产核算【答】因在上市公司派有董事，对上市公司具有重大影响，应通过长期股权投资采用权益法核算。【例题12判断题】投资企业对其实质上控制的被投资企业进行的长期股权投资，在编制9其个别财务报表和合并财务报表时均应采用权益法核算。（）（2008年考题）【答案】【解析】个别报表应该采用成本法核算，合并报表采用权益法核算。二、长期股权投资的成本法采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。【教材例58】甲公司于208年4月10日取得乙公司6股权，成本为12000000元。209年2月6日，乙公司宣告分派利润，甲公司按照持股比例可取得100000元。假定甲公司在取得乙公司股权后，对乙公司的财务和经营决策不具有控制、共同控制或重大影响，且该投资不存在活跃的交易市场、公允价值无法可靠取得。乙公司于209年2月12日实际分派利润。甲公司应进行的账务处理为借长期股权投资乙公司12000000贷银行存款12000000借应收股利100000贷投资收益100000借银行存款100000贷应收股利100000进行上述处理后，如相关长期股权投资存在减值迹象的，应当进行减值测试。【例题13多选题】甲公司于2011年1月1日投资A公司非上市公司，取得A公司有表决权资本的80。A公司于2011年4月1日分配现金股利10万元，2011实现净利润40万元，2012年4月1日分配现金股利20万元，下列说法正确的有（）。A甲公司2011年确认投资收益0元B甲公司2011年确认投资收益8万元C甲公司2012年确认投资收益16万元D甲公司2012年确认投资收益32万元【答案】BC【解析】对被投资单位能够实施控制，长期股权投资应采用成本法核算，投资企业按照被投资单位宣告发放的现金股利或利润应享有的份额确认投资收益。【例题14计算分析题】甲公司与A公司2010年2012年与投资有关的资料如下（1）2010年1月1日甲公司支付现金800万元取得A公司5的股权（不具有重大影响），发生相关税费2万元，假定该项投资在活跃市场中没有报价。（2）2010年4月1日，A公司宣告分配2009年实现的净利润，分配现金股利100万元。（3）甲公司于2010年4月10日收到现金股利。（4）2010年A公司发生亏损200万元。（5）2011年A公司发生巨额亏损，2011年年末甲公司对A公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为500万元。（6）2012年1月20日，甲公司将持有的A公司的全部股权转让给乙企业，收到股权转让款520万元。要求编制甲公司上述与投资有关业务的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】10（1）借长期股权投资A公司802贷银行存款802（2）借应收股利5（1005）贷投资收益5（3）借银行存款5贷应收股利5（4）甲公司采用成本法核算，不作账务处理。（5）借资产减值损失302（802500）贷长期股权投资减值准备302（6）借银行存款520长期股权投资减值准备302贷长期股权投资A公司802投资收益20三、长期股权投资的权益法权益法的类型图示如下购买法权益法完全权益法按被投资单位账面净利润乘以投资方投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在被投资单位账面净利润的基础上，调整投资时被投资单位可辨认资产公允价值和账面价值的差额对当期损益的影响，计算被投资单位调整后净利润，在此基础上乘以投资持股比例确定长期股权投资和投资收益在购买法的基础上，消除投资企业和被投资企业的内部交易简单权益法注意教材中采用的是完全权益法。科目设置长期股权投资成本损益调整其他权益变动（一）初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。【例题15计算分析题】A公司以银行存款1000万元取得B公司30的股权。（1）如取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元，则A公司应进行的会计处理为11借长期股权投资1000贷银行存款1000注商誉100万元（1000300030）体现在长期股权投资成本中。（2）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则A公司应进行的处理为借长期股权投资1000贷银行存款1000借长期股权投资50（3500301000）贷营业外收入50【教材例59】A公司于209年1月1日取得B公司30的股权，实际支付价款30000000元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位元）实收资本30000000资本公积24000000盈余公积6000000未分配利润15000000所有者权益总额75000000假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A公司在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的财务和生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，A公司对该项投资采用权益法核算。取得投资时，A公司应进行的账务处理为借长期股权投资B公司成本30000000贷银行存款30000000长期股权投资的成本30000000元大于取得投资时应享有B公司可辨认净资产公允价值的份额22500000元（7500000030），不对其初始投资成本进行调整。假定上例中取得投资时B公司可辨认净资产公允价值为120000000元，A公司按持股比例30计算确定应享有36000000元，则初始投资成本与应享有B公司可辨认净资产公允价值份额之间的差额6000000元应计入取得投资当期的损益。借长期股权投资B公司成本36000000贷银行存款30000000营业外收入6000000【思考】A公司取得B公司60的股份，实际支付款项590万元，能够对B公司实施控制，A公司和B公司不属于同一控制，投资时B公司可辨认净资产公允价值为1000万元借长期股权投资590贷银行存款590（二）投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的股利或利润，相应减少长期股权投资的账面价值。12长期股权投资损益调整投资收益投资收益盈利宣告现金股利应收股利亏损【教材例510】沿用【教材例59】，假定A公司长期股权投资的成本大于取得投资时B公司可辨认净资产公允价值份额的情况下，209年B公司实现净利润8000000元。A公司、B公司均以公历年度作为会计年度，采用相同的会计政策。由于投资时B公司各项资产、负债的账面价值与其公允价值相同，不需要对B公司的净利润进行调整，A公司应确认的投资收益为2400000元（800000030），一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面作为利润表中的投资收益确认。A公司的会计处理如下借长期股权投资B公司损益调整2400000贷投资收益B公司2400000【例题16多选题】2007年1月2日，甲公司以货币资金取得乙公司30的股权，初始投资成本为4000万元；当日，乙公司可辨认净资产公允价值为14000万元，与其账面价值相同。甲公司取得投资后即派人参与乙公司的生产经营决策，但未能对乙公司形成控制。乙公司2007年实现净利润1000万元。假定不考虑所得税等其他因素，2007年甲公司下列各项与该项投资相关的会计处理中，正确的有（）。（2008年考题）A确认商誉200万元B确认营业外收入200万元C确认投资收益300万元D确认资本公积200万元【答案】BC【解析】此题分录为2007年1月2日借长期股权投资乙公司（成本）4200（1400030）贷银行存款4000营业外收入2002007年12月31日借长期股权投资乙公司（损益调整）300（100030）贷投资收益300由此可知，甲公司2007年应确认营业外收入200万元，确认投资收益300万元。【例题17单选题】甲公司2012年1月1日以3000万元的价格购入乙公司30的股份，另支付相关费用10万元。购入时乙公司可辨认净资产的公允价值为11000万元（假定乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相等）。乙公司2012年实现净利润600万元。甲公司取得该项投资后对乙公司具有重大影响。假定不考虑其他因素，该投资对甲公司2012年度利润总额的影响为（）万元。A470B180C290D480【答案】A13【解析】该投资对甲公司2012年度利润总额的影响1100030（300010）60030470（万元）。采用权益法核算的长期股权投资，在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整1被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定应享有被投资单位的损益。2以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。【教材例511】甲公司于209年1月2日购入乙公司30的股份，购买价款为20000000元，并自取得股份之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资日，乙公司可辨认净资产公允价值为60000000元，除下列项目外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相同（单位元）。账面原价已提折旧公允价值原预计使用年限剩余使用年限存货50000007000000固定资产100000002000000120000002016无形资产600000012000008000000108小计21000000320000027000000假定乙公司209年实现净利润6000000元，其中在甲公司取得投资时的账面存货5000000元中有80对外出售。甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同。甲公司在确定其享有乙公司209年的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）调整后的净利润6000000（70000005000000）80（12000000/1610000000/20）（8000000/86000000/10）3750000（元）甲公司应享有份额3750000301125000（元）借长期股权投资乙公司损益调整1125000贷投资收益1125000【例题18单选题】某投资企业于2012年1月1日取得对联营企业30的股权，能够对被投资单位施加重大影响。取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500万元，账面价值为300万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照年限平均法计提折旧。被投资单位2012年度利润表中净利润为1000万元。不考虑所得税和其他因素的影响，投资企业按权益法核算2012年应确认的投资收益为（）万元。A300B291C294D240【答案】C【解析】投资企业按权益法核算2012年应确认的投资收益1000（5001030010）30294（万元）。3投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易和逆流交易图示如下14投资企业联营企业或合营企业逆流交易顺流交易顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产的交易；逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产的交易。当该未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资收益时应予抵销。投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额。逆流交易对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未对外部独立第三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。【教材例512】甲公司于209年1月1日取得乙公司20有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。209年8月，乙公司将其成本为9000000元的某商品以15000000元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至209年12月31日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司209年实现净利润48000000元。假定不考虑所得税因素。甲公司在按照权益法确认应享有乙公司209年净损益时，应进行以下账务处理借长期股权投资乙公司损益调整（480000006000000）208400000贷投资收益8400000进行上述处理后，甲公司如需要编制合并财务报表，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在甲公司持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整借长期股权投资乙公司损益调整（150000009000000）201200000贷存货120000015乙15000000抵销借营业收入3000000（1500000020）贷营业成本1800000（900000020）1200000（600000020）甲与A合并报表上借长期股权投资600000020贷存货6000000209000000存货甲账上有子公司A甲个别报表借长期股权投资损益调整4800000020贷投资收益4800000020借投资收益600000020贷长期股权投资损益调整600000020假定210年，甲公司将该商品以18000000元对外部独立第三方出售，因该部分内部交易损益已经实现，甲公司在确认应享有乙公司210年净损益时，应考虑将原未确认的该部分内部交易损益计入投资损益，即应在考虑其他因素计算确定的投资损益基础上调整增加1200000元。假定乙公司210年实现的净利润为30000000元。甲公司的账务处理如下借长期股权投资乙公司损益调整（300000006000000）207200000贷投资收益7200000顺流交易对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。【教材例513】甲公司持有乙公司20有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。209年，甲公司将其账面价值为9000000元的商品以15000000元的价格出售给乙公司。至209年12月31日，乙公司未将该批商品对外部第三方出售。甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司209年实现净利润30000000元。假定不考虑所得税因素。甲公司在该项交易中实现净利润6000000元，其中的1200000元是针对本公司持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应当进行如下的账务处理借长期股权投资乙公司损益调整（300000006000000）20480000016贷投资收益4800000甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整借营业收入（1500000020）3000000贷营业成本（900000020）1800000投资收益1200000个别报表借长期股权投资损益调整3000000020贷投资收益3000000020借投资收益600000020贷长期股权投资损益调整600000020乙有子公司B900000015000000抵销分录借1500000020贷900000020存货600000020甲企业账上甲与B合并报表上借营业收入1500000020贷营业成本900000020投资收益600000020【例题19计算分析题】甲公司于2011年7月1日取得乙公司40股权，实际支付价款为3500万元，投资时乙公司可辨认净资产公允价值为8000万元（各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同）。甲公司能够对乙公司施加重大影响。乙公司2011年上半年实现净利润200万元，下半年实现净利润300万元，未分配现金股利。乙公司2012年度实现净利润1000万元，分配现金股利200万元（股利当年收到）；因可供出售金融资产公允价值变动增加资本公积50万元。乙公司2013年度实现净利润800万元，其中包括因向甲公司借款而计入当期损益的利息费用80万元，未分配现金股利。假定不考虑所得税和其他因素的影响。要求编制2011年7月1日至2013年12月31日甲公司个别财务报表中对乙公司投资的会计分录。【答案】（1）2011年借长期股权投资成本3500贷银行存款3500借长期股权投资损益调整120贷投资收益120（2）2012年借长期股权投资损益调整400甲营业收入营业成本17贷投资收益400借应收股利80贷长期股权投资损益调整80借银行存款80贷应收股利80借长期股权投资其他权益变动20贷资本公积其他资本公积20（3）2013年借长期股权投资损益调整320贷投资收益320注在计算2013年甲公司应确认的投资收益时，无需根据甲乙公司之间借款形成的利息费用对投资收益进行调整。应当说明的是，投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。【例题20计算分析题】甲企业持有乙公司20有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。209年，甲企业将其账面价值为800万元的商品以640万元的价格出售给乙公司。209年资产负债表日，该批商品尚未对外部独立第三方出售。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司209年净利润为2000万元。要求编制甲企业相关的会计分录。【答案】上述甲企业在确认应享有乙公司209年净损益时，如果有证据表明交易价格640万元与甲企业该商品账面价值800万元之间的差额是该资产发生了减值损失，在确认投资损益时不应予以抵销。甲企业应当进行的会计处理为借长期股权投资损益调整400（200020）贷投资收益400该种情况下，甲企业在编制合并财务报表时，因向联营企业出售资产表明发生了减值损失，有关的损失应予确认，在合并财务报表中不予调整。4合营方向合营企业投出非货币性资产产生损益的处理合营方向合营企业投出或出售非货币性资产的相关损益，应当按照以下原则处理（1）符合下列情况之一的，合营方不应确认该类交易的损益与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬没有转移给合营企业；投出非货币性资产的损益无法可靠计量；投出非货币性资产交易不具有商业实质。【例题21计算分析题】甲公司与乙公司共同投资于丙公司，各持股比例50，共同控制丙公司。2012年1月1日甲公司投出厂房，该厂房的账面原值为2000万元，已提折旧400万元，公允价值1700万元。该项投出非货币性资产交易不具有商业实质。要求编制甲公司2012年1月1日对丙公司投资的会计分录。【答案】借固定资产清理1600累计折旧400贷固定资产2000借长期股权投资丙公司1600贷固定资产清理1600（2）合营方转移了与投出非货币性资产所有权有关的重大风险和报酬并且投出资产留给合营企业使用，应在该项交易中确认归属于合营企业其他合营方的利得和损失。交易表明投出或出售的非货币性资产发生减值损失的，合营方应当全额确认该部分损失。18【例题22计算分析题】甲公司、乙公司、丙公司于2012年3月31日共同出资设立丁公司，注册资本为5000万元，甲公司持有丁公司注册资本的38，乙公司和丙公司各持有丁公司注册资本的31，丁公司为甲公司、乙公司、丙公司的合营企业。甲公司以其固定资产（厂房）出资，该厂房的原价为1600万元，累计折旧为300万元，公允价值为1900万元，未计提减值准备；乙公司以一项无形资产出资，该项无形资产的账面原价为1300万元，累计摊销为230万元，公允价值为1550万元，未计提减值准备；丙公司以1550万元的现金出资。假定厂房的尚可使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，无残值；无形资产尚可使用年限为5年，采用直线法摊销，无残值。丁公司2012年实现净利润800万元。假定甲公司、乙公司均有子公司，各自都需要编制合并财务报表，不考虑增值税和所得税等相关税费的影响。要求（1）编制甲公司2012年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2012年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。（2）编制乙公司2012年度个别财务报表中与长期股权投资有关的会计分录及2012年12月31日编制合并财务报表时的调整分录。（答案中的金额单位用万元表示）【答案】（1）甲公司的会计处理甲公司在个别财务报表中的处理甲公司上述对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原则确认初始投资成本。投出厂房的账面价值与其公允价值之间的差额600万元（19001300）确认损益（利得），其账务处理如下借固定资产清理1300累计折旧300贷固定资产1600借长期股权投资成本1900贷固定资产清理1900借固定资产清理600贷营业外收入6002012年12月31日固定资产中未实现内部交易损益600600109/12555（万元）。甲公司应确认的投资收益（800555）38931（万元）。借长期股权投资损益调整931贷投资收益931甲公司在合并财务报表中的处理借营业外收入228（60038）贷投资收益228（2）乙公司的会计处理乙公司在个别财务报表中的处理乙公司对丁公司的投资，按照长期股权投资准则的原则确认初始投资成本。投出无形资产的公允价值与其账面价值之间的差额480万元（15501070）确认损益（利得），其账务处理如下借长期股权投资成本1550累计摊销230贷无形资产1300营业外收入4802012年12月31日无形资产中未实现内部交易损益480480510/12400（万元）。乙公司应确认的投资收益（800400）31124（万元）。借长期股权投资损益调整12419贷投资收益124乙公司在合并财务报表中的处理借营业外收入1488（48031）贷投资收益1488（3）在投出非货币性资产的过程中，合营方除了取得合