企业会计资料准则综述

1、企业会计准则- 企业年金基金目录存 货 1_投资性房地产4_固定资产6_无形资产1_0非货币性资产交换1_ 6资产减值1_8职工薪酬2_2企业年金基金2_ 6债务重组3_4或有事项3_6政府补助3_9借款费用4_2外币折算4_4会计政策、会计估计变更和差错更正4 6财务报表列报4_ 8合并财务报表5_ 1每股收益5_5分部报告5 8财政部会计司制作企业会计准则第1 号存 货、制定背景2006 年 2 月 15 日，财政部以财会20063 号发布了企业会计准则第1 号存货于 2007 年 1 月 1 日起暂在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。执行该 38 项具体准则的企业不再执行现行准则、企

2、业会计制度和金融企业会 计制度。二、主要内容（一）存货的确认（二）存货的初始计量（三）存货的后续计量（四）存货的披露（一）存货的确认1 、 符合存货的定义存货， 是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。2、满足存货的确认条件（二）存货的初始计量1 、按成本计量 采购成本、加工成本和其他成本（ 1 ）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（ 2）仓储费用（ 3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出特殊情形：2 、存货发生的借款费用3 、其他方式取得的存货的初始计量投资者投入农产品非货币性资产交换债务重组企业合

3、并三、存货的后续计量1 、发出存货成本的确定（ 1 ）四种方法先进先出法移动加权平均法月末一次加权平均法个别计价法（ 2）周转材料，例如施工企业的周转材料一次转销法五五摊销法分次摊销法2、按成本与可变现净值孰低进行期末计量3、可变现净值的确定（ 1 ）不同存货构成不同商品存货材料存货（ 2）估计售价的选择合同价格一般销售价格（ 3）可变现净值的确凿证据（ 4）表明可变现净值低于成本的迹象1 ）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；2 ）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；3 ）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材 料的市场价格又

4、低于其账面成本；4 ）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变 化，导致市场价格逐渐下跌；5 ）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。（ 5）表明可变现净值为零的迹象1 ）已霉烂变质的存货；2 ）已过期且无转让价值的存货；3 ）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；4 ）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。4、存货跌价准备的计提与转回（ 1 ）成本与可变现净值进行比较成本可变现净值 计提跌价准备成本可变现净值 不计提跌价准备或转回跌 价准（ 2）不同计提方法单项、类别、合并（3）转回的条件 举例：可变现净值的确定 资料1:假定A公司20X5年

5、12月 31日库存W型机器12台，成本（不含增值税）为372万元，单位成本为31万元。20X5年11月1日与B公司签订的销售合同约定，20X6年1月20日，A公司应按 每台30万元的价格（不含增值税）向 B公司提供 W型机器12台。资料2: A公司销售部门提供的资料表明， 向长期客户一一B公司销售的 W型 机器的 平均运杂费等销售费用为 0.12万元/台；向其他客户销售 W型机器的平均运 杂费等销售费用为 0.1 万元 / 台。20X5年12月31日，W型机器的市场销售价格为 32万元/台。分析：在本例中，能够证明 W型机器的可变现净值的确凿证据1 ） A 公司与B 公司签订的有关W 型机器的

6、销售合同2 ）市场销售价格资料3 ）账簿记录4 ） A 公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。分析：根据该销售合同规定，库存的 12台W型机器的销售价格全部由销售合同约 定。在这种情况下，W 型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格30 万元 / 台为基础 确定。W型机器的可变现净值=30X 12-0.12 X 12 = 360-1.44 =358.56 （万元）低于 W 型机器的成本（372 万元），应按其差额13.44 万元计提存货跌价准备（假定以前未对W 型机器计提跌价准备）。如果 W 型机器的成本为350 万元，不需计提跌价准备。（四）存货的披露1 、各类存货的期初和期末账面价值。2

7、、确定发出存货成本所采用的方法。3、存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准 备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况。4、用于担保的存货账面价值。（五）新旧衔接（ 、基本原则：不追溯调整（ 、具体项目：（ 1 ）商品流通企业的商品采购费用（ 2）存货的借款费用（ 3）非货币性资产交换、债务重组、企业合并等取得的存货成本（ 4）后进先出法核算的发出存货成本企业会计准则第3 号投资性房地产一、本准则的适用范围适用于投资性房地产的确认、计量和相关信息的披露。下列各项，适用其他相关准则：自用房地产，适用固定资产、 无形资产作为存货的房地产，适用存

8、货，销售收入适用收入企业代建的房地产，收入和费用的确认和计量适用建造合同投资性房地产租金收入和售回租回，适用租赁二、投资性房地产的范围一）投资性房地产的定义及特征投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。特征：目的是为赚取租金或资本增值，或两者兼有；能够单位计量和出售（或转让）。（二）下列项目属于投资性房地产1 、已出租的建筑物2 、已出租的土地使用权已出租的投资性房地产租赁期届满，因暂时空置但继续用于出租的，仍作为投资性房地产3 、持有并准备增值后转让的土地使用权闲置土地不属于（三）下列项目，不属于投资性房地产1 、自用房地产出租给本企业职工居住的宿舍2 、作为存货

9、的房地产（四）下列房地产，是否属于投资性房地产，要根据具体情况判断一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够分别计量和出售的，可以确认为投资性房地产，否则不可。企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务，所提供的其 他服务在整个协议中不重大的，可以将该建筑物确认为投资性房地产；所提供的其他服 务在整个协议中如为重大的，该建筑物应视为企业的经营场所，应当确认为自用房地产。关联企业之间租赁房地产，出租方应将出租的房地产确定为投资性房地产。但在编 制合并报表时，应将其作为企业集团的自用房地产。如， 母公司以经

10、营租赁出租给子公司的房地产，应当作为母公司的投资性房地产，但在编制合并报表时，作为企业集团的自用房地产。企业拥有并自行经营的旅馆饭店，不属于投资性房地产。将其拥有的旅馆饭店部分 或全部出租，且出租的部分能够单独计量和出售的，出租的部分可确认为投资性房地产。三、投资性房地产的后续计量（一）通常应当采用成本模式进行计量（二） 只有符合规定条件的，可以采用公允价值模式进行计量计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，将转换时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益（未分配利润）。已采用公允价值模式的，不得转为成本模式。三、投资性房地产的后续计量（一）采用成本

11、模式计量成本模式下，应对投资性房地产计提折旧或摊销。计提折旧或摊销适用固定资产、无形资产准则。如存在减值迹象，应按企业会计准则第8号一一资产减值进行 减值测试，并计提相应减值准备。（二）采用公允价值模式进行计量前提：有确凿证据表明投资性房地产公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值计量。采用公允价值模式需要满足的条件 1、投资性房地产所在地存在活跃交易市场 2、企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计公允价值模式下的会计处理不计提折旧或摊销, 以期末公允价值为基础, 公允价值与原账面价值的差额计入当期 损

12、益 .借 : 投资性房地产（ 公允价值变动）贷 : 公允价值变动损益四、房地产的转换（一）房地产转换时转换日的确定1 、投资性房地产开始自用，转换日是指房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。2 、 作为存货的房地产改为出租，或者自用建筑物或土地使用权停止自用改为出租，转换日应当为租赁期开始日。（一）房地产转换时转换日的确定3、自用土地使用权停止自用，改为资本增值，转换日是指已停止将该项土地使用权用于生产商品、提供服务或经营管理，且该土地使用权能够单独计量和转让的日期。（二）投资性房地产转换的会计处理1 、在成本模式下, 将房地产转转换前的账面价值作为转换

13、后的入账价值2、公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时, 以转换日公允价值作为 自用房地产的账面价值，公允价值与账面价值的差额，作为公允价值变动损益，计入当 期损益。3、自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产投资性房地产按照转换当日的公允价值计量。转换日的公允价值小于原账面价值的，其差额作为营业外支出，计入当期损益。转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资产公积（其他资产公积）， 计入所有者权益。企业在处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期的投资收益。企业会计准则第4 号固定资产制定背景1992 年5 月，财政部对固定资产准则立项研究

14、1995 年4 月，财政部发出了企业会计准则固定资产（征求意见稿）2001 年 11 月 9 日， 财政部以财会200157 号发布了 企业会计准则固定资产 ，2002 年 1 月 1 日起在暂在股份有限公司执行，鼓励其他企业先行执行。2006 年 2月 15日，财政部以财会20063 号发布了企业会计准则第4号固定资 产于 2007 年 1 月 1 日起暂在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。执行该 38 项具体准则的企业不再执行现行准则、企业会计制度和金融企业会 计制度。一、固定资产的确认1 、符合固定资产的定义固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（ 1 ）为生产商品、提供劳务、出

15、租或经营管理而持有的；（ 2）使用寿命超过一个会计年度。2 、满足固定资产的确认条件固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：（ 1 ）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（ 2）使用寿命超过一个会计年度。需要注意的两个问题：1 、固定资产的不同组成部分备品备件2 、固定资产的后续支出（ 1 ）资本化（ 2）费用化二、固定资产的初始计量1 、按成本计量（ 1 ）外购固定资产购买价款相关税费使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。1 、 按成本计量需要注意的问题：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，

16、固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17 号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。举例：分期付款购买固定资产资料1:假定A公司20X7年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用， 该机器已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为1 000万元，分3年支付，20X7年12月 31日支付500万元，20X8年12月31日支付300万元，20 X9年12月31日支付200 万 元。举例：分期付款购买固定资产资料2:假定A公司3年期银行借款年利率为 6%。分析：第一步，计算总价款的现值500/ （ 1+6%） +3

17、00/ （ 1+6%） +200/ （1+6%） =471.70+267.00+167.92=906.62 （万元）第二步，确定总价款与现值的差额1 000 - 906.62 =93.38 （万元）第三步，编制会计分录借：固定资产/ 在建工程906.62未确认融资费用93.38贷：长期应付款1 0002 、 自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支 出构成。3 、借款费用4 、其他方式取得的固定资产的成本5 、弃置费用三、固定资产的后续计量：折旧和减值1 、固定资产的折旧范围（ 1 ）已提足折旧的固定资产（ 2）土地2、固定资产的折旧金额原价 （ 成本 ） 预计

18、净残值指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从 该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。减值准备3、固定资产使用寿命的确定生产能力有形和无形损耗法律限制4、固定资产折旧方法的选择选择的依据: 经济利益的预期实现方式可选的方法:年限平均法工作量法双倍余额递减法年数总数法5、固定资产折旧年限的确定（ 1 ）已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的， 应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。固定资产装修费用，应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿

19、命两者中较短的期 间内计提折旧。融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用，应当在两次装修期间、剩余租赁期 与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧。（ 2）处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，符合本准则第四条规定的确 认条件的，应当转入在建工程，停止计提折旧；不符合本准则第四条规定的确认条件的，不应转入在建工程，照提折旧。（ 3）固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。四、固定资产的处置1 、固定资产终止确认的条件（ 1 ）处置状态（ 2）不能带来经济利益2、持有待售固定资产价

20、值的确定条件 :（ 1 ）当前可售（ 2）极可能出售计量原则:（1）预计净残值=公允价值-处置费用W原账面价值（2）原账面价值预计净残值，应作为资产减值损失计入当期损益。（ 3 从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。3、固定资产被替换部分的终止确认举例：企业的某项固定资产原价为1 000 万元， 采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为0。在第 5 年年初企业对该项固定资产的某一主要部件进行更换，发生支出合计500万 元，符合本准则第四条规定的固定资产确认条件。被更换的部件的原价为400 万元。项 目 金额 对该项固定计算过程（单位：万元资产进 行更换前的账面价值600加

21、上：发生的后续支出5001000-1000/10 X4减去：被更换部件的账面价值240 对该项固定资产进行更换后的原价 860400-400/10 X 44、固定资产报废毁损的处理五、固定资产的披露3、固定资产被替换部分的终止确认1 、固定资产的确认条件、分类、计量基础和折旧方法。2 、各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率。3 、各类固定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额。4 、当期确认的折旧费用。5 、对固定资产所有权的限制及其金额和用于担保的固定资产账面价值。6 、准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。六、新旧衔接1 、基本

22、原则：只有弃置费用追溯调整2 、具体项目：（ 1 ）弃置费用在预计首次执行日前尚未计入资产成本的弃置费用，应当满足预计负债的确认条件，选择该项资产初始确认开始至首次执行日期间适用的折现率，以该项预计负债折现 后的金额增加资产成本，据此计算确认应补提的资产折旧，同时调整期初留存收益。（ 2）分期付款购入固定资产首次执行日之前分期付款购买的固定资产，已计提的折旧额，不再追溯调整；在首 次执行日，应以尚未支付的款项折现后的现值与资产账面价值的差额，减少资产的账面 价值，同时增加未确认融资费用。首次执行日后，应以调整后的资产账面价值作为认定成本并以此为基础计提折旧，未确认融资费用按照实际利率法摊销。（

23、 3）非货币性资产交换、债务重组、企业合并和融资租赁取得的固定资产成本不追溯调整。企业会计准则第6 号无形资产一、无形资产的内容二、无形资产的确认和初始计量三、内部研究开发费用的确认和计量四、无形资产的后续计量五、无形资产的处置和披露六、新老准则的对比和衔接一、无形资产的内容（一）无形资产的概念及基本特征无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。1. 不具有实物形态2. 无形资产具有可辨认性3. 无形资产属于非货币性资产二 ) 无形资产的内容无形资产包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。二、无形资产的确认和初始计量(一)无形资产的确认无形资产在会计上

24、加以确认，原则上应满足三个条件：1. 符合无形资产的定义2. 与该资产有关的经济利益很可能流入企业3. 该无形资产的成本能够可靠地计量( 二 ) 无形资产的初始计量无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。1. 外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达 到预定用途所发生的其他支出。购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，应按所购 无形资产购买价款的现值，借记“无形资产”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确

25、认融资费用”科目。例：某A上市公司20X6年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于 A公司资金周转比较紧张，经与B 公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计 6 000 000 元，每年末付款2 000 000 元，三年付清。假定银行同期贷款利率为10%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费，其会计处理如下：无形资产现值=2 000 000 X (1+10%) - 1+2 000 000 X (1+10%) - 2+2 000 000 X (1+10%) 一 3=4 973 800 未确认融资费用=6 000 000 4 973 800=1 026 200 第一年应确认的融资

26、费用=4 973 800 X 10%=497 380 第二年应确认的融资费用 =(4973800 2000000+497380 ) X10%=347 118 第三年应确认的融资费用 =1026200 497380347118=181702 借：无 形资产商标权 4 973 800 未确认融资费用1 026 200贷：长期应付款6 000 000 第一年底付款时：借：长期应付款2 000 000贷：银行存款2 000 000借：财务费用497 380贷：未确认融资费用497 380 借：长期应付款2 000 000贷：银行存款2 000 000借：财务费用347 118贷：未确认融资费用347

27、118 借：长期应付款2 000 000贷：银行存款2 000000借：财务费用181 702贷：未确认融资费用181 7022. 企业合并中取得的无形资产成本, 购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量。3. 投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同 或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形 资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。例3：某股份有限公司接受A 公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的 价值为 20 000 000 元，按照市场情况估计其公允价值为30 000 0

28、00 元，已办妥相关手 续。借：无形资产30 000 000贷：实收资本20 000 000资本公积10 000 0004. 通过非货币性资产交换取得的无形资产成本, 应当按照企业会计准则第7 号 非货币性资产交换的规定确定。5. 通过债务重组取得的无形资产成本, 应当按照企业会计准则第12号债务重组的规定确定。6. 通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照企业会计准则第16 号政府补助的规定确定。7. 土地使用权的处理企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土地使用权与地上建筑物分别

29、按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。三、内部研究开发费用的确认和计量（一）研究阶段和开发阶段的划分1. 研究阶段2. 开发阶段（ 二 ） 研究阶段与开发阶段的区别1. 目标不同2. 对象不同3. 风险不同4. 结果不同（ 三 ） 内部研究开发费用的会计处理1. 企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；2. 开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先 在研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费40000 000 元、 人工工资10 000 000 元， 以及其他费用30 00

30、0 000 元， 总计 80 000 000 元，其中，符合资本化条件的支出为50 000 000 元，期末，该专利技术已经达到预定用途。 借：研发支出费用化支出 30 000 000资本化支出 50 000 000贷：原材料40 000 000 应付职工薪酬10 000 000 银行存款30 000 000期末： 借：管理费用30 000 000 无形资产50 000 000贷：研发支出费用化支出 30 000 000 资本化支出 50 000 000（ 四 ）开发阶段有关支出资本化的条件1. 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性2. 具有完成该无形资产并使用或出售的意图3.

31、 无形资产产生经济利益的方式4. 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发企业会计准则第6 号无形资产5. 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量四、无形资产的后续计量(一 )无形资产使用寿命的确定1. 估计无形资产使用寿命应考虑的因素(1) 资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息(2) 技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计(3) 以该资产生产的产品或服务的市场需求情况(4) 现在或潜在的竞争者预期采取的行动(5) 为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能力(6) 对该资产的控制期限，对该资产使用的法律或类

32、似限制(7) 与企业持有的其他资产使用寿命的关联性2. 无形资产使用寿命的确定源自合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其有用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利的期限。没有明确的合同或法律规定的，企业应当综合各方面情况，如企业经过努力，聘请 相关专家进行论证、或与同行业的情况进行比较以及企业的历史经验等，来确定无形资 产为企业带来未来经济的期限。如果经过这些努力，确实无法合理确定无形资产为企业带来经济利益期限，再将其 作为使用寿命不确定的无形资产。3. 无形资产使用寿命的复核( 1) 企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命不同于以前的估计

33、，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变 其摊销年限，并按照企业会计准则第28 号会计政策、会计估计变更和差错更正 进行处理。( 2)对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应 按照会计估计变更处理，并按照无形资产准则中关于使用寿命有限无形资产的处理原则 进行处理。4. 无形资产的摊销期和摊销方法( 1 )摊销期和摊销方法无形资产的摊销期自其可供使用时(即其达到能够按管理层预定的方式运作所必须的状态)开始至终止确认时止。对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获取的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择，并一致地运用于不同会计期间。( 2 )残值 无形资产的残值一般为

34、零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时愿意以一定的价格购买该项无形资产或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。例：某股份有限公司从外单位购得一项商标权，支付价款30 000 000 元， 款项已支付，该商标权的使用寿命为10 年，不考虑残值的因素。借：无形资产商标权 30 000 000贷：银行存款30 000 000借：管理费用3 000 000 （30 000 000 + 10）贷：累计摊销3 000 000（二）使用寿命不确定的无形资产对于根据可获得的情况判断，

35、无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。按照准则规定，对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但需要至少于每一会计期末进行减值测试。按照企业会计准则第8 号 资产减值的规定，需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。五、无形资产的处置和披露（一）无形资产的处置1. 企业出售无形资产时，应将所取得的价款与该无形资产账面价值的差额计入当期损益。2. 企业将所拥有的无形资产的使用权让渡给他人，并收取租金，在满足收入准则规定的确认标准的情况下，应确认相关的收入及成本。3. 如果无形资产预期不能为企业带来未来经济利益，不再符合无形资产的定义，应将其转销。例：某公

36、司将拥有的一项非专利技术出售，取得收入8 000 000 元，应交的营业税为400 000 元。该非专利技术的账面余额为7 000 000 元，累计摊销额为3 500 000 元，已计 提的减值准备为2 000 000 元。借：银行存款8 000 000累计摊销3 500 000无形资产减值准备2 000 000贷：无形资产7 000 000应交税费400 000营业外收入处置非流动资产利得 6 100 000 （二）无形资产的披露对于无形资产，除应披露每一类无形资产的期初期末余额、累计摊销额和减值准备 等的累计金额以外，还应披露以下信息：1使用寿命有限的无形资产，应披露企业对于该无形资产使用

37、寿命的估计情况及判断无形资产使用寿命的依据，如按照合同规定、法律规定或是其他方面的情况等。2 使用寿命不确定的无形资产，无法合理估计其使用寿命的原因说明。企业会计准则第6 号无形资产3 每一类无形资产的摊销方法。4用于担保的无形资产的有关情况。5当期进行当部研究开发项目发生的研究开发支出总额，并说明其中费用化计入当期损益的金额及资本化计入无形资产成本的金额6. 每一类无形资产增减变动情况。六、新老准则的比较和衔接（一）新老比较1. 准则的适用范围发生变化2. 无形资产定义发生变化3. 新准则取消原准则第10 条中的“但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资 产，应以该无形资产在投资方的账面

38、价值作为入账价值。”4. 区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，采用不同的会计处理5. 允许部分研究开发费用资本化6. 增加了无形资产摊销方法的选择7. 不再限定无形资产的净残值为零8. 允许部分的无形资产摊销金额计入成本（ 二 ） 衔接 原准则规定，研究开发费用全部费用化，计入当期损益。执行新准则后，对于符合资本化条件，原已计入当期损益的开发费用，不再追溯调整。、非货币性资产交换概述（一）概念非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）（二）认定支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换

39、出资产公允价值与支付的货币性资 产之和 ） 的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例低于 25%，视为非货币性资产交换，适用本准则，高于25%（含 25%），适用企业 会计准则第14 号收入等相关准则。二、非货币性资产交换的计量两种计量基础：公允价值必须符合两个条件：交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值（ 换出资产）上述两个条件均不符合（一）商业实质的判断满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1. 换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（ 1）风险、金额相同，时间不同（ 2）时间、金额相同，风险不同（

40、 3）风险、时间相同，金额不同（ 4）风险、时间和金额均不同示例 1: 位于市区与郊区的两幢大楼, 建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？2. 换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重 大的，从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的“企业特定价值”不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定 风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换。（二）公允价值的可靠计量1. 资产本身存在活跃市场的，表明资产的

41、公允价值能够可靠计量，以市场价格为基 础确定资产的公允价值。2. 类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量，以对资产差别调 整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值3. 不存在同类或类似资产具可比性的市场交易采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定视为公允价值能够 可靠计量。参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的公允价值三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1. 不发生补价换出资产公允价值（ 除非能证明换入资产公允价值更可靠） +相关税费2. 发生补

42、价支付补价方：换出资产公允价值+补价（或换入资产公允价值）+相关税费收到补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值- 补价） +相关税费3. 账务处理换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14号收入 按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营 业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的 差额，计入投资收益。（ 二 ） 非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支

43、付补价，均不确认损益示例2: A公司以一辆小汽车换取 B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面原价为30 万元，累计折旧为11 万元，公允价值为16 万元， B 公司小型中巴账面原价为40万元，累计折旧为15万元，公允价值20万元，A公司支付了 4万元现金，不考虑相 为关 税费（经分析，该交换具有商业实质）A 公司 借 : 固定资产清理19累计折旧11 贷 : 固定资产小汽车 30借：固定资产小型中巴 20 （ 16+4）营业外支出3 贷：固定资产清理19 现金 4B 公司 借：固定资产清理25累计折旧15 贷：固定资产小型中巴 40借：固定资产小汽车 16 （ 20-4 ） 现金 4营业外支出

44、5贷：固定资产清理25示例3：沿用示例2 资料，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，A 公司按照两 者账面价值的差额支付了6 万元的现金（不考虑相关税费）A 公司 借 : 固定资产清理19累计折旧11 贷 : 固定资产小汽车 30借：固定资产小型中巴 25 贷：固定资产清理19现金 6B 公司 借：固定资产清理25累计折旧15 贷：固定资产小型中巴40借：固定资产小汽车 19 （ 25-6 ） 现金 6贷：固定资产清理25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益四、与现行规定的主要区别1. 计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值, 新准则允许在符合条件的情况下 以公允

45、价值为基础确定换入资产成本, 并确认产生的损益。2. 损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损 益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本。3. 新 准则引入了“商业实质”的重要概念 准则下损益的确认取决于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本。企业会计准则第8 号资产减值主要内容制定背景适用范围减值方法可收回金额确定资产组的认定及其减值商誉的减值资产减值转回的规定一、制定背景1992 年以前：闻所未闻1992 年“两则”“两制”：提出坏账准备 1998 年股份公司会计制度：四项计提2000 年企业会计制度：八项计提问题：由 200

46、3 年南方证券托管引发的故事？资产减值会计成为了盈余管理/ 利润操纵的又一个手段？资产减值转回是否合适超稳健之说？减值测试是否需要前提？按单项资产为基础计提是否会多提二、准则适用范围：主要是长期资产投资性房地产（采用成本模式后续计量）长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）、固定资产、生产性生物资产、油气资产（探明矿区权益井及相关设施）、无形资产（包括资本化的开发支出）、商誉三、确定资产减值金额的基本方法资产可收回金额低于账面价值的，应当计提减值准备，确认减值损失借：资产减值损失贷：XX资产减值准备 可收回金额的确定：以下两者孰高 公允价值减去处置费用后的净额资产预计未来现金流量的现值四、估

47、计可收回金额的前提（ I） 只有存在资产可能发生减值的迹象时，才计算资产的可收回金额：外部信息来源：例如资产的市价在当期大幅下跌，并对企业产生负面影响，环境、利率变化等 内部信息来源：例如有证据表明资产已经过时或实体已经损坏，闲置、终止使用、绩效降低等对于因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，企业应当每年进行减 值测试五、公允价值减去处置费用后的净额的估计公允价值的估计：公平交易中销售协议价格（有约束力）活跃市场中资产的市场价格（买方出价）以可获取的最佳信息为基础进行估计（如同行业类似资产的最近交易价格）处置费用的估计：与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销

48、售状态所发生的直接费用等六、资产预计未来现金流量现值的估计现值估计的三个因素：预计未来现金流量；预计使用寿命；预计折现率；预计未来现金流量；应当以企业管理 层批准的最近财务预算或者预测数据为基础；通常最长不得超过5 年，除非企业管理层 能够证明更长的期间是合理的。特殊考虑分析评判以前期间现金流量预计数与实际数差异的情况；在预计未来现金流量和折现率时，考虑因一般通货膨胀而导致的物价上涨影响因素应当保持一致、以资产在当期状况为基础；预计在建工程、开发过程中的无形资产等未来现金流量时的特殊考虑；折现率的估计：应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。市场利率、替代利率、加权平均资金成本

49、、增量借款利率、其他相关市场借款利率、适当调整七、资产组的认定及其减值资产组认定的基本原则：以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据关键因素是能否独立产生现金流入资产组合生产的产品存在活跃市场的内部转移价格的影响具体考虑：企业生产经营管理方式和对资产使用或者处置的决策方式 比较资产组的账面价值（包括分摊的总部资产和商誉）与可收回金额资产组的减值损失：首先抵减商誉的账面价值；然后根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值；抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的）

50、 该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）JI 二产零因上述原因而未能分摊的减值损失金额，按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所 占比重进行分摊。应用举例资料：1. 开华公司有一甲生产线，生产某精密仪器，由A、 B、 C 三部机器构成，初始成本分别为 40 万元， 60万元和 100 万元。使用年限为10年，预计净残值为零，以年限平均 法计提折旧。2. 三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一 个资产组。3.2006 年该生产线所生产精密仪器有替代产品上市，到年底导致公司精密仪器销路锐减 40%，因此，公司于年末对该条生产线进行减值测试。4.2006年末A机器

51、的公允价值减去处置费用后的净额为15万元，B、C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。5. 整条生产线预计尚可使用5 年。减值测试过程：1. 确定 2006 年 12 月 31 日资产组账面价值： 资产组账面价值=20 + 30 + 50 = 100万元。2. 估计资产组可收回金额:经估计生产线未来5 年现金流量及其折现率，得到其现值为60 万元。而公司无法合 理估计其公允价值减去处置费用后的净额，则以预计未来现金流量的现值作为其可收回 金额。由此：资产组可收回金额=60万元3. 比较资产组的账面价值及其可收回金额，并确认相应的减值损失借：资产减值损失机器 A

52、 50000机器B 131250机器C 218750 贷：固定资产减值准备机器 A 50000机器B 131250机器C 218750八、商誉减值的处理购买日：将因企业合并形成的商誉分摊至相关的资产组（或者资产组组合）减值测试时：一般处理方法存在少数股东权益的情况；应当调整资产组（或者资产组组合）的账面价值、商誉减值损失应当在母公司和少数股东权益之间进行分摊应用举例资料：1 .甲企业在20X7年1月1日以1,600万元的价格收购了乙企业80%股权。在购买日，乙企业可辨认资产的公允价值为1,500 万元，没有负债和或有负债。因此，甲企业在其合并 财务报表中确认：(1)商誉 400 万元(1600

53、 1500 X80%);( 2)乙企业可辨认净资产1500 万元 ;(3)少数股东权益 300万元(1500 X20%)。2 . 假定乙企业所有资产被认定为一个资产组，且该资产组包括商誉。需要至少于每年年 度终了进行减值测试。3 .乙企业20X7年末可辨认净资产的账面价值为1350万元。减值测试过程：1 .确定资产组(乙企业)在 20X7年末的账面价值：(1)合并报表反映的账面价值=1350+400= 1750万元(2)计算归属于少数股东权益的商誉价值=(1600/80%-1500 ) X 20%= 100万元(3)资产组账面价值(包括完全商誉)=1750 + 100 = 1850万元2 .计算确定资产组(乙企业)在20X7年末的可收回金额为1,000万元。3 . 比较资产组(乙企业)的账面价值与可收回金额，确认减值损失公司应当首先将850 万元减值损失，分摊到商誉减值损失，其中分摊到少数股东权 益的为 100 万元，剩余的750 万元应当在归属于母公司的商誉和乙企业可辨认资产之间进行分摊。商誉减值的账务处理：借：资产减值损失商