中美韩会计准则制定模式比较研究

1、    中美韩会计准则制定模式比较研究            作者：张军 聂顺江时间：2007-11-21 23:46:00                     摘要：本文将中国与美国、韩国这两个具有一定代表性的国家的会计准则制定模式进

2、行比较，主要是会计准则制定机构、会计准则制定人员以及会计准则制定程序三个方面，指出我国在会计准则制定中存在的不足，以期为我国的会计准则制定提供一些有用的思路。 关键词 会计准则 会计准则制定模式 会计准则制定程序 会计准则是由特定的制定机构和专门的制定人员通过一定的制定程序制定，适用于一定范围的会计确认、计量和报告的标准。会计准则的制定机构、制定人员、制定程序等制定要素的相互结合方式称为会计准则的制定模式。会计准则的制定模式对于会计准则的科学性、权威性、适用性、有效性等有着重要影响。会计准则的制定模式受到一个国家的经济、政治和其它环境因素的影响，本文选取了世界上最早制定会计准的美国、与我国在文

3、化等会计环境相近的韩国，对会计准则的制定机构、制定人员、制定程序等制定要素进行了比较研究，从而探讨我国会计准则制定模式的科学选择与完善措施，以期为完善我国的会计准则制定模式提供一些有用的思路。 一、会计准则制定机构的比较与评析作为世界上最早制订会计准则的国家，美国的会计准则制定机构几经变动。但美国的会计准则一直由民间组织来制定。1938年，美国执业会计师协会（当时称“美国会计师协会”）属下的会计程序委员会开始颁布会计原则。由于允许会计方法程序的过分多元化，强制性和权威性不够，该委员会1959年为美国执业会计师协会属下的会计原则委员会所取代。会计原则委员会因为其意见书缺乏理论框架出现不一致，并且

4、成员主要是兼职的，独立性不够。导致会计原则委员会在1973年被相对独立的财务会计准则委员（FASB）取代，到现在为止，一直由财务会计准则委员会承担制定会计准则的职责。我国会计准则由财政部负责制定。1988年10月财政部会计司成立了会计准则课题组，就制定中国会计准则的可行性和中国会计准则的框架进行了大量的前期研究，并具体负责会计准则的研究和起草。1998年10月成立了会计准则委员会，作为财政部会计准则制定工作的咨询机构。2003年，会计准则委员会换届后，财政部党组副书记、副部长楼继伟担任委员会主席，财政部副部长王军担任秘书长。会计准则委员会办公室作为委员会的办事机构，承担委员会的日常工作。委员会

5、办公室设在财政部会计司，办公室主任由财政部会计司司长担任。 1999年以前，韩国的会计准则由证券交易委员会下属的会计体系研讨会制定，即由政府部门主导会计准则的制定。1999年，韩国政府在和世界银行磋商后，对会计准则的制定进行了重大改革，成立了独立的民间准则制定机构韩国会计准则理事会。现阶段韩国法律规定，会计准则制定权属于国家金融监督委员会，它是一个政府机构，但具体工作由具有公共性质的民间机构金融监督院来做。金融监督院又将会计准则的制定权委托给了另一个民间机构韩国会计准则理事会（KASB）。由20个非常任委员组成的韩国会计准则咨询委员会向KASB提出建议。韩国会计研究院（ KAI）研究部进行研究

6、，为新的和修订的会计准则准备草案，并为韩国会计准则理事会提供技术支持。所以，韩国的会计准则制定是由民间机构来完成的。通过比较可以发现，美国、韩国都是由民间机构来制定会计准则，而我国则是政府主导会计准则的制定。政府主导的会计准则制定优点主要是能最大限度的确保效率、减少扯皮，再加上我国的财政部门拥有丰富的准则制定经验，财政部门制定的会计准则属于部门规章，具有强制性和严肃性，有利于其有效的实施。但是我国财政部门一度代表政府管理国有资产，这使其制定的准则过分偏重于国有资产的保值增值，而在一定程度上忽视了资本市场其他投资者的利益。此外财政部门制定会计准则不利于倾听来自于企业界的意见。民间机构制定会计准则

7、比较注重理论依据和技术性，因为它们必须依靠独立性、公允性以及技术能力来获得社会公众的信赖，从而保证了准则的质量。但是其权威性不够，不利于会计准则的有效实施。 由于我国会计职业团体还没有足够的技术力量和威望来制定会计准则，所以现阶段由财政部门来制定会计准则是合适的。20世纪90年代，我国的会计准则主要是针对我国上市公司会计实务中急需解决的问题所做出的规范，所以每次出台的会计准则都是救火式的。现在我们对中国会计准则体系应当有一个通盘考虑，应当有一个长、短期结合的时间进度表，应当有一个成熟的整体框架。而这只有财政部门主导会计准则制定，才使我国能够在短时间内制定出与国际基本接轨的新的会计准则体系200

8、6年新颁布的1项基本准则和38项具体准则。 二、会计准则制定人员的比较与评析 美国的现行会计准则制定机构财务会计准则委员会（ FASB）由名委员组成，其中名是执业会计师，名来自经济分析界，名来自教育界，名来自工商企业界。下设一个由 人组成的财务会计准则咨询委员会（），直接向其提供咨询服务，此外它还聘请了名专家从事各方面的研究。我国的会计准则的制定，从年财政部会计司成立会计准则课题组，到年底发布企业会计准则这段时间是由会计司会计准则组的人员具体负责，后来扩大到会计司专业技术人员。1998年后由财政部会计准则委员会负责。目前财政部会计准则委员会有22位委员，包括了会计理论界、实务界、企业界、政府有

9、关部门等各方面的代表。但是政府有关部门的委员占主导地位，其中来自高校的理论界代表有3位，来自企业的代表只有1位。为了利用社会资源，财政部聘请了更具广泛代表性的160多名中外会计准则咨询专家，协助会计准则委员会开展工作。咨询专家来自会计理论界、会计中介机构、政府有关部门、会计职业团体、证券交易所和企业界，具有一定代表性。会计准则委员会下设若干研究组，在会计准则委员会及其办公室的领导下开展咨询工作，具体包括：会计理论组、国际协调组、企业会计组、金融会计组、政府会计及非营利组织会计组，等等。研究组设主持人（或组长）一名，成员若干名，原则上从委员会聘请的会计准则咨询专家中选定。 韩国会计研究院负责会计

10、准则草案的制定，其会计准则制定人员主要来自于学术界和实务界。由于韩国会计研究院的薪酬待遇都相当高，而且有着良好的内部运作，因此韩国最顶级的会计学者、专家都被吸引到这里来了。 与美国、韩国不同的是，我国的会计准则委员会委员都是兼职，并且大多数委员是由相关部门指派的，所以准则制定人员变动的不确定性以及非专职性比较大，这往往会拖延会计准则的制定进程，对准则制定形成了干扰。所以会计准则委员会委员实现专职（至少是部分委员专职）在我国应该提上议事日程。此外，我国的会计准则委员会委员的代表性不足，来自于企业界代表太少，而来自于政府相关部门的太多，这也导致专业性也不足。同时，会计准则委员会委员的报酬与国外相比

11、也比较少，主要是一些补贴，吸引力不够。这些都是以后需要加以改进的。 三、会计准则制定程序的比较与评析美国会计准则的发展与完善，不能仅仅看成是会计准则制定机构变换的结果，而更应该看成是会计准则制定程序不断完善的结果，从到再到，经过很多经验教训，才制定出“充分程序”。的“充分程序”主要有以下步骤：（）确定准则立项，并列入议事日程；（）由委员会任命来自会计界和工商界的一些熟悉会计知识的人员组成专题研究组，对制定准则所涉及的问题进行研究，并与委员会的技术人员磋商，拟订一份讨论备忘录；（）对讨论备忘录的内容进行公开听证活动，通常是在讨论备忘录发布的天后举行；（）在考虑了各方面对讨论备忘录的口头与书面反映

12、后，由编制出拟定会计准则的征求意见稿；（）在征求意见稿公布至少天内，举行第二次听证活动；（）委员会根据所收到的各种口头和书面的评价意见做出决定：将征求意见稿作为财务会计准则正式发布；对征求意见稿进行修改，并按照上述程序再一次征求意见；推迟发布该项会计准则；取消发布该项会计准则。我国借鉴其他国家（地区）以及国际会计准则委员会的经验，于2003年制定了会计准则制定程序，将具体准则的制定程序划分为四个阶段。第一阶段是计划阶段，包括提出并确定年度拟制定的具体准则项目、具体分工落实到起草小组和起草人、确定起始时间。第二阶段是研究阶段，包括搜集并研究国内外资料和文献、了解国内外实际做法、提出初步结论。第三

13、阶段是起草阶段，包括起草研究报告、对正式起草准则需要涉及的问题进行全面论证，在此基础上完成具体准则讨论稿和征求意见稿。第四阶段是征求意见阶段，主要是对具体准则征求意见稿组织征求意见、对各方面的意见进行总结、对征求意见稿进行修改、形成具体准则草案。 韩国会计准则的制定程序如下：（1）会计准则研究人员写出初稿；（2）通过相关机构听取意见；（3）根据意见进行修订；（4）将修订后的会计准则草案再发给相关机构，再次听取意见；（5）根据修改后的意见会计准则理事会做出决定：如果意见分歧比较大，通过公开讨论决定；讨论后没有意见就将准则提交给金融监督院，金融监督院审核批准后开始执行。 通过比较可以发现，美国的会

14、计准则制定程序最为复杂，花费时间一般最长，韩国的次之，中国的会计准则制定一般花费时间最少。这是由于美国的经济发达，一些新的会计实务难题往往会最早困扰美国的会计准则制定者，这需要花费较长的时间进行充分的研究，虽然这需要巨额支出，但由于美国的能够筹集到足够的资金，可以满足资金的需要。我国的会计准则制定可以充分利用后发优势，借鉴国外经验，所以现行的制定程序相对比较简单，征求意见时间比较短，制定效率高，这可以满足在较短时间内建立一个会计准则整体框架的需要。但在我国的会计准则整体框架已经形成后，应该将征求意见的时间适当延长，以充分考虑、吸收来自各方面的意见，提高我国的会计准则质量。 四、小结 通过对三国的会计准则制定模式进行比较，可以得出如下结论：我国的现阶段的会计准则制定模式基本上是符合我国现阶段实际要求的，具体表现为我国的会计准则制定取得了迅速进展，在较短的时间内制定出与国际会计准则充分趋同而又体现我国具体要求的准则体系2006年新颁布的1项基本准则和38项具体准则。但是我国的会计准则制定模式还存在一些需要改进的地方，主要是：增加会计准则委员会委员的代表性，以便更充分地吸收社会各界的意见；会计准则委员会委员应该