公允价值计量初探论文-中南林业大学

1、毕 业 论 文学生姓名名：学 号：学 院：专业年级级：题 目：公允价价值计量量初探起迄日期期：指导教师师：评阅教师师：中 文 摘 要要公允价值值计量在在近十几几年一直直是国际际会计理理论前沿沿一个极极富挑战战性的热热点和难难点问题题。由于于公允价价值计量量能够为为投资者者提供与与现实高高度相关关的信息息,从而而帮助投投资者作作出正确确的决策策,目前前已经成成为发达达国家公公认的会会计计量量属性之之一。为为了适应应我国加加入世界界贸易组组织(WWTO)后的新新形势,并促进进社会主主义市场场经济的的发展,财政部部于20006年年2月115日出出台了新新企业会会计准则则,将公公允价值值计量模模式重新

2、新引入,并于220077年1月月1日起起在上市市公司范范围内实实施。公公允价值值的应用用在我国国经历了了“先用用后弃,禁而又又用”的的反复阶阶段,这这次使用用同19998年年相比,范围有有所扩大大。那么么此次对对公允价价值的重重新启用用,将会会对企业业的财务务状况、经营成成果产生生怎样的的影响呢呢?公允允价值在在实际应应用中又又会存在在什么样样的问题题呢?在在这一背背景下,本文对对公允价价值在具具体会计计准则中中的运用用进行深深入分析析,阐述述了公允允价值会会计运用用对企业业价值、经营成成果和财财务状况况的影响响。同时时,提出出了我国国会计业业务中推推行公允允价值存存在的现现实问题题及解决决对

3、策。本文认认为,尽尽管公允允价值的的应用在在我国目目前的经经济环境境下还存存在很多多困难,但随着着政府指指导和监监管力度度的加大大,会计计人员知知识水平平的提高高,资产产评估技技术的不不断发展展,内控控制度的的不断完完善,公公允价值值的可靠靠性和可可操作性性将进一一步提高高,公允允价值的的应用将将有利于于我国资资本市场场的完善善和发展展。关键词 新会会计准则则; 公公允价值值; 应应用问题题研究; 投资资性房地地产; 债务重重组外 文 摘 要要Titlle NNew Acccounntinng SStanndarrd ffor Bussineess Entterpprisses undder

4、thee apppliicattionn off faair vallueAbsttracctEnteerprrisee faair vallue meaasurremeent hass allwayys bbeenn onne oof tthe mosst cchalllennginng iissuues in thee innterrnattionnal acccounntinng ttheoory forrefrrontt inn thhe rreceent deccadees. Beccausse ffairr vaaluee meeasuuremmentt caan pprovvid

5、ee thhe rreallityy innforrmattionn foor iinveestoors, itt caan hhelpp innvesstorrs tto mmakee riightt deecissionn. NNow it beccomees oone of accceptted acccounntinng mmeassureemennt aattrribuute in thee deevellopeed ccounntriies. Noow CChinna jjoinns iin tthe Worrld Traade Orgganiizattionn (WWTO), i

6、in oordeer tto aadappt tto ssuchh siituaatioon aand to proomotte tthe devveloopmeent of thee soociaalisst mmarkket ecoonommy, thee miinisstryy off fiinannce isssuedd neew aaccoounttingg sttanddardds oon FFebrruarry 115, 20006. Thee faair vallue meaasurremeent modde wwas reiintrroduucedd, aand camme

7、iintoo efffecct iin tthe rannge of quootedd coompaaniees oon JJanuuaryy 1, 20007. Thhe aappllicaatioon oof ffairr vaaluee unnderrgoees iiterratiive phaase in chiina. Coompaaredd wiith 19998, thee apppliicattionn raangee beecommes widder. Whhat infflueencee wiill it briing to thee fiinanncinng ssituu

8、atiion andd opperaatinng rresuult of entterpprisse? Whaat qquesstioon wwilll itt occcurr inn thhe ppraccticcal appplicc. attionn?Inn suuch bacckgrrounnd, thiis ppapeer ddeepply anaalysses thee apppliicattionn off faair vallue in idiiogrraphhic acccounntinng sstanndarrd aand exppatiiatees tthe infflu

9、eencee off faair vallue apppliccatiion to entterpprisse vvaluue, opeerattingg reesullt, finnanccingg siituaatioon eetc. Att thhe ssamee tiime, itt prropoosess thhe rreallityy quuesttionn annd ssoluutioons in impplemmenttingg faair vallue.Altthouugh thee apppliicattionn off faair vallue exiistss maan

10、y diffficculttiess inn thhe ccurrrentt ecconoomicc ennvirronmmentt, aalonng wwithh inncreeasee off gooverrnmeent guiidannce andd knnowlledgge oof aaccoounttantt, ddeveeloppmennt oof aasseet eevalluattionn, tthe perrfecctioon oof iinteernaal cconttroll syysteem, thee reeliaabillityy annd mmaneeuveera

11、bbiliity of faiir vvaluue wwilll fuurthher enhhancce. Thee apppliicattionn off faair vallue willl bbe bbeneeficciall too thhe pperffecttionn annd ddeveeloppmennt oof ccapiitall maarkeet.Keywwordds Neww acccouuntiing staandaard; faair vallue; apppliicattionn quuesttionn reeseaarchh; iinveestiing reaa

12、l eestaate; deebt reccombbinaatioon目 录录1 引言言12 公允允价值的的内涵12.1 公允价价值的定定义12.2 公允价价值的本本质和表表现形式式22.3 公允价价值的特特性22.4 公允价价值在我我国的运运用22.5公公允价值值在新企企业会计计准则中中的运用用33 涉及及公允价价值的项项目及其其影响53.1 公允价价值对利利润的影影响分析析53.2 公允价价值对税税收的影影响分析析1004 我国国应用公公允价值值的对策策研究124.1 完善公公允价值值计量的的措施1224.2 对于公公允价值值运用的的沉思和和启示166结论200致谢221参考文献献2221

13、 引言言在新会计计准则中中推行公公允价值值计量模模式是我我国会计计国际化化进程中中迈出的的重要的的一步。从宏观观上来看看，我国国现有的的经济环环境和资资本市场场的条件件还在不不断的完完善和发发展之中中；从微微观上看看，大多多数上市市公司在在公司治治理结构构上还存存在着一一些问题题。鉴于于公允价价值作为为一种计计量属性性，其确确认过程程本身需需要评估估人员主主观的判判断、估估计和预预测，可可能由此此而影响响按照公公允价值值披露的的会计信信息的可可靠性。所以在在外部交交易市场场还不够够成熟的的情况下下，公允允价值的的在我国国运用过过程中要要保持谨谨慎态度度，要以以现行市市价为主主，多种种计量属属性

14、并存存，增加加公允价价值应用用的可靠靠性，突突出公允允价值的的主导地地位。公允价值值在我国国的推行行是一个个长期的的过程。不仅需需要客观观的外部部环境的的支持，同时也也需要完完善各种种相关的的法律法法规监督督，加强强对相关关会计人人员与审审计人员员的专业业素质教教育，正正确处理理公允价价值计量量与其他他计量模模式的关关系，从从而进一一步提高高和改善善我国财财务会计计信息系系统的质质量，促促进资本本市场的的健康、稳定的的发展，顺应我我国经济济快速市市场化和和国际化化的需要要。2 公允允价值的的内涵2.1 公允价价值的定定义公允价值值以“公公允性”来突出出其定义义。所谓谓公允价价值，国国际会计计准

15、则委委员会（IASSC）将将其定义义为：熟熟悉情况况和自愿愿的双方方在一项项公平交交易中，能够将将一项资资产进行行交换或或将另一一项负债债进行结结算的金金额。FFASBB在20006年年9月发发布的公允价价值计量量中将将其定义义为：在在计量日日，市场场交易者者在有序序交易中中，销售售资产收收到的或或转移负负债支付付的价格格。我国国新会计计准则中中的定义义是：在在公平交交易中，熟悉情情况的交交易双方方自愿进进行资产产交换或或者债务务清偿的的金额。可见，公允价价值作为为一种新新计量属属性，其其最大特特征就是是来自公公平交易易的市场场，是参参与市场场交易的的理智双双方充分分考虑了了市场信信息后所所达

16、成的的共识，这种达达成共识识的市场场交易价价格即为为公允价价值。2.2 公允价价值的本本质和表表现形式式就本质而而言，公公允价值值是一种种基于市市场信息息的评价价，反映映公平交交易中双双方交换换资产或或者清偿偿债务的的依据。公允价价值的确确定具有有特殊性性，葛家家澍教授授认为：“通常常需要合合理的估估计，较较难可靠靠计量，需要找找到能可可靠计量量且可具具体把握握的计量量属性作作为它的的代表。”一般般认为，公允价价值有以以下三种种表现形形式：11.在市市场上存存在该项项交易的的活跃市市场时，由于市市场价格格是所有有市场参参与者根根据所有有掌握的的信息对对某项资资产或负负债的收收益和风风险进行行权

17、衡之之后所达达成的共共识，因因此市场场价格能能够代表表公允价价值；22.在市市场上不不存在该该项交易易但存在在类似交交易的活活跃市场场时，公公允价值值可参照照类似交交易的市市场价格格予以确确定；33.在市市场上既既不存在在该项交交易的活活跃市场场，也不不存在类类似交易易的活跃跃市场时时，公允允价值可可用未来来现金流流量现值值予以估估计确定定。2.3 公允价价值的特特性公允价值值与历史史成本通通常被认认为是当当前财务务会计的的两种最最主要的的计量属属性。相相对于历历史成本本而言，公允价价值具有有以下两两大特点点：第一一，相比比历史成成本强调调的是某某一时点点状态，公允价价值更加加注重动动态过程程

18、。随着着时间流流动，公公允价值值也会不不断变化化，每个个时点上上的公允允价值都都不同。历史成成本注重重已经发发生的事事项，一一旦入账账一般情情况不做做调整，只有在在对取得得成本和和收入进进行跨期期配比时时才进行行估计。而公允允价值能能及时反反映企业业的价值值变化，即使交交易或事事项尚未未发生，只要有有证据表表明某项项资产或或负债的的市场价价值或预预期价值值发生了了变化，就必须须对账面面价值调调整并在在表内反反映、表表外披露露。第二二，公允允价值站站在市场场角度用用公平成成交价进进行计量量，其形形成并不不一定要要通过真真实交易易，也可可以是虚虚拟出来来的。只只要存在在公平交交易的客客观市场场环境

19、，公允价价值就是是“最可可能”达达成交易易的价格格。历史史成本是是以实际际发生的的交易为为前提的的，必须须存在确确实的交交易才能能凭有关关证据进进行会计计记录。2.4 公允价价值在我我国的运运用公允价值值是历史史成本法法、重置置成本法法、可变变现净值值、未来来现金流流量现值值等会计计准则体体系中最最重要的的计量属属性之一一。在我国,公允价价值的应应用起步步比较晚晚,公允允价值最最早运用用是在119988年财政政部颁布布的企企业会计计准则债务务重组中,准准则中允允许债务务人将重重组债务务账面价价值与转转让的非非现金资资产的公公允价值值或股权权的公允允价值之之间的差差额确认认为债务务重组收收益,并

20、并在利润润表中反反映。此此后,公公允价值值又出现现在投资资和非货货币性交交易准则则里。然然而, 这三项项准则中中刚刚使使用这种种计量属属性不到到两年内内, 公公允价值值的使用用就发生生了很大大变动。这主要要是基于于当时我我国相关关的公允允价值难难以真正正地显现现出“公公允”,证券市市场不够够发达,且流动动性不强强,不能能流通的的国有股股占较大大比重,还不像像西方发发达国家家那样有有较为完完善的会会计和证证券监管管体系保保证会计计信息的的真实公公允。220011年1月月, 财财政部对对这几项项准则都都进行了了修订, 对于于有关经经济业务务事项的的处理尽尽可能的的回避了了按公允允价值计计价, 而改

21、按按账面价价值入账账。20066年2月月15日日财政部部颁布的的新企企业会计计准则基本本准则中再次次引入公公允价值值的计量量模式,这次重重新应用用公允价价值是国国内环境境与国际际环境共共同作用用的结果果。而且且,此次次公允价价值在新新准则中中的应用用十分谨谨慎,与与国际际财务报报告准准则相比比,我国国企业会会计准则则体系在在确定公公允价值值的应用用范围时时,更充充分地考考虑了我我国的国国情。2.5 公允价价值在新新企业会会计准则则中的运运用此次新颁颁布的会会计准则则, 公公允价值值计量主主要体现现在金融融工具、投资性性房地产产、债务务重组、资产减减值、租租赁和套套期保值值等方面面, 其其中金融

22、融工具、投资性性房地产产、套期期保值三三大领域域公允价价值的应应用尤为为明显:2.5.1 投投资性房房地产的的公允价价值计量量及其应应用企业会会计准则则第号号投投资性房房地产中规范范的投资资性房地地产，是是指能够够单独计计量和出出售的，企业为为赚取租租金或资资本增值值而持有有的房地地产，包包括已出出租的建建筑物、已出租租或持有有并准备备增值后后转让的的土地使使用权等等该准则则为企业业的投资资性房地地产提供供了成本本模式与与公允价价值模式式两种可可选择的的计量模模式。在成本模模式下，投资性性房地产产比照固固定资产产和无形形资产准准则计提提折旧或或摊销，并在期期末进行行减值测测试，计计提相应应的减

23、值值准备；在有确确凿证据据表明其其公允价价值能够够持续可可靠取得得的，企企业可以以采用公公允价值值计量模模式。采采用公允允价值计计量的投投资性房房地产的的折旧、减值或或土地使使用权摊摊销价值值直接反反映在公公允价值值变动中中，并通通过“公公允价值值变动损损益”对对企业利利润产生生影响，不对投投资性房房地产计计提折旧旧或进行行摊销。另外, 期末末应将投投资性房房地产按按公允价价值进行行估值，公允价价值与原原账面价价值之间间的差额额计入当当期损益益。已采采用公允允价值模模式计量量的投资资性房地地产, 不得从从公允价价值模式式转为成成本模式式。在目前房房地产价价格处于于持续上上涨的背背景下如如果一个

24、个企业购购买商品品房进行行房地产产投资,在原有有会计制制度下此此房地产产应按历历史成本本记入企企业的固固定资产产, 并并按其估估计使用用年限提提取折旧旧。显然然, 这这种方法法在很大大程度上上低估了了房地产产的市场场价值, 扭曲曲了企业业投资的的真实含含义,不不利于会会计报表表使用者者了解企企业的真真实情况况,极大大地损害害了会计计报表使使用者的的利益。2.5.2 金金融工具具确认、计量和和披露中中公允价价值的应应用随着近两两年我国国金融及及金融衍衍生工具具的推出出, 其其在金融融企业内内的作用用日益突突出,如如何初始始确认和和计量、后续计计量、期期末估价价及减值值等问题题变得不不可回避避。由

25、于于金融及及金融衍衍生工具具具有短短期在市市场中价价值变化化比较大大的属性性, 所所以采用用历史成成本等其其他计量量方法是是不能正正确反映映市场价价值的, 而用用公允价价值计量量则能更更好地反反映其市市场价值值。远期合同同、期货货合同、互换和和期权等等被列为为公允价价值计量量的金融融工具，其报告告价值即即为市场场价值，且其变变动直接接计入当当期损益益。这也也意味着着，如果果企业能能够较好好地把握握市场行行情和动动向，其其业绩即即会随“公允价价值变动动损益”增加而而提升；相反，如果企企业的投投资策略略与市场场行情相相左，其其当期利利润就会会因此受受损。所所以，公公允价值值计量可可以被认认为是一一

26、把“双双刃剑”，与旧旧准则使使金融工工具报告告价值经经常被低低估的孰孰低法有有很大不不同。2.5.3 企企业合并并中公允允价值的的运用“公允价价值”对对会计信信息的影影响还体体现在企业会会计准则则第200号企业合合并中中。非同同一控制制人之下下的企业业合并，经营主主体发生生重大变变化，对对被并购购方资产产负债的的记录，以“公公允价值值”体现现，不影影响一致致性和可可比性原原则，所所得税方方面，也也没有处处理上的的很大争争议。因因为在并并购交易易的过程程中，实实现“当当期收益益”的可可能性不不大，即即使实现现，其金金额也有有限。企业合并并中，“公允价价值”是是必须采采用的方方法，主主并方公公司支

27、付付的并购购溢价，分配为为两部分分：(11)资产产负债按按照“公公允价值值”入账账，(22)支付付对价超超过“公公允价值值”的部部分，记记录为“商誉”，主并并方公司司未来资资产折旧旧的基数数，将超超过合并并各方企企业的简简单加总总，因而而产生所所得税递递延的效效果，这这是产业业整合的的结构性性利好。除了以上上几项以以外, 在存货货、长期期股权投投资、固固定资产产、生物物资产、无形资资产、非非货币性性资产交交换、企企业年金金基金、股份支支付、收收入、政政府补助助、套期期保值、金融资资产转移移和首次次执行企企业会计计准则一一系列其其他准则则里, 公允价价值计量量都或多多或少有有所涉及及, 共共计1

28、77项。此此次在企企业会计计准则的的修订中中扩大了了公允价价值的应应用范围围，提高高了会计计报表信信息的相相关性，使我国国和国际际通行的的会计处处理惯例例又近了了一步。3 涉及及公允价价值的项项目及其其影响3.1 公允价价值对利利润的影影响分析析3.1.1 公公允价值值应用的的背景角角度公允价值值在我国国于19998年年出现在在“债务务重组”、“非非货币性性交易”等具体体准则中中，后因因在实际际操作中中出现许许多公司司滥用公公允价值值操纵利利润的情情况，在在20001年修修订后的的准则中中被限用用。此次次，新准准则再次次提出了了公允价价值，对对其使用用范围进进行了限限制，主主要是集集中在金金融

29、工具具、投资资性房地地产、非非共同控控制下的的企业合合并、债债务重组组和非货货币性交交易等方方面。这这些方面面都是市市场较为为活跃，公允价价值较易易获得的的领域。对此次次公允价价值的实实施背景景，笔者者较认同同于永生生和刘泉泉军、张张政伟的的观点，确实，随着中中国经济济的纵深深发展，市场经经济体制制正逐步步完善；资本市市场快速速发展，尤其是是20006年大大刀阔斧斧的股份份制改革革，强化化了公司司治理；股东的的投票机机制、并并购接管管机制、股权激激励机制制等也正正日益发发挥其应应有的功功效；各各项新修修订的 法律 法规，如证券券法等，加大了了对上市市公司信信息披露露和舞弊弊查处的的力度，及对会

30、会计信息息质量和和审计质质量的监监督检查查；投资资者对会会计信息息判断、识别的的能力也也在加强强。此外外，WTTO背景景下，外外国资本本大量涌涌入，金金融衍生生品产品品交易活活跃等等等。发展展到今天天，虽然然我国的的市场还还有一些些不尽如如人意的的地方，但要看看到的是是在20007年年实施公公允价值值较之119988年及220011年有着着极其不不同的背背景，其其应用条条件远远远成熟于于19998年。像19998年年那样大大规模滥滥用公允允价值是是不可能能出现的的，相反反在实践践中顺利利实现公公允价值值的“公公允”，将公允允价值的的利润操操纵缩小小到可接接受的小小范围成成为了可可能。3.1.2

31、 新新准则关关于公允允价值应应用领域域的具体体规定角角度新准则多多方面都都提到了了公允价价值的应应用，笔笔者在此此就争议议较多的的公允价价值在金金融工具具、投资资性房地地产、债债务重组组和非货货币性交交易等方方面展开开分析。（1）公公允价值值在金融融工具中中的应用用分析。新准则则规定衍衍生金融融工具一一律以公公允价值值计量，并从表表外移到到表内反反映。此此项规定定对银行行等金融融企业来来说影响响是最大大的。从从短期来来看，由由于国内内银行尤尤其是上上市银行行衍生金金融工具具总体规规模不大大，在银银行业务务中所占占比重较较小，因因此其对对银行当当前利润润的影响响较小。从长期期来看，由于立立即确认

32、认收益和和损失，使得银银行管理理收益的的空间进进一步缩缩小了。有观点点认为，金融工工具公允允价值的的频繁变变化以及及将表外外业务纳纳入表内内反映，会加大大银行资资本的波波动性，从而带带来银行行报表的的波动性性。笔者者认为，这种波波动如果果是对公公允价值值的“公公允”反反映，是是无可厚厚非的，不可因因为利润润的不平平滑而去去否认利利润的真真实性。必须承承认的是是，虽然然准则要要求银行行在运用用公允价价值计量量金融工工具时必必须要有有确实的的理由、事实或或依据，但仍不不能排除除其中包包含大量量的主观观分析和和判断，尤其是是在非市市场化资资产和负负债的公公允价值值计量方方面，只只要对估估价的程程序、

33、 方法 、模型型等做些些许的改改变都可可能对计计量结果果产生重重大的影影响。这这些也会会给监管管部门正正确评价价银行真真实的损损益带来来困难。但必须须肯定的的是，困困难是有有的，操操纵也是是有的，而金融融工具公公允价值值的应用用顺应了了金融工工具和金金融交易易日益复复杂的发发展趋势势。尤其其是在国国门大开开的今天天，国内内银行只只有在对对其经营营产品价价值真实实了解和和反映的的基础上上，在国国内有对对公允价价值有适适应性和和运用能能力的基基础上，才能和和国外银银行竞争争，立足足国内迈迈向国际际。任何何一个有有远见的的银行都都会意识识到，非非公允计计量对其其来说风风险更大大，因此此都会非非常慎重

34、重地运用用自己的的价值评评估模型型以真实实反映自自身的业业绩，否否则很有有可能导导致向中中航油那那样的悲悲剧。并并且，中中国经济济的高速速发展，资产负负债等产产品的市市场化程程度也在在不断加加强，人人为估计计的因素素将会随随着市场场化程度度的提高高而越来来越少。因此，从长期期来看，笔者认认为，公公允价值值也是一一个“日日趋公允允”的过过程，利利润的操操纵是一一个日益益减少的的过程。（2）公公允价值值在投资资性房地地产中的的应用分分析。新新准则规规定，企企业应当当在资产产负债表表日，在在有确凿凿证据的的情况下下，可以以对投资资性房地地产采用用公允价价值计量量模式进进行后续续计量。近年来来，我国国

35、投资性性房地产产物业发发展强劲劲，许多多物业都都发生了了增值，因此非非常有必必要采用用公允价价值计量量模式。在短期期内，投投资性房房地产业业利润有有较大的的增幅，这是对对价值的的回归。但与该该项政策策相配套套的税收收制度并并未发生生改变，出于现现金流、税负成成本及“企业家家底”泄泄露等情情况的考考虑，相相信企业业会非常常谨慎地地运用公公允价值值。有些些人担心心，投资资性房地地产企业业可能会会操纵公公允价值值来支持持其在资资本市场场上的增增长。不不排除这这种可能能性，但但看到的的是，地地产业的的价格信信息是比比较容易易获得的的，监管管部门及及投资者者的嗅觉觉都很灵灵敏，判判断力也也强。笔笔者认为

36、为，当前前投资性性房地产产业存在在着或多多或少的的泡沫，在可能能泡沫的的基础上上操纵公公允价值值，业界界人士会会比我们们想象中中的更为为慎重和和收敛。因此，笔者认认为对投投资性房房地产价价值的调调整短期期内有少少数企业业会有较较大调整整，绝大大多数会会是通过过长期的的微调来来实现对对价值的的回归，从而，对利润润的影响响是较平平滑的。（3）公公允价值值在 企企业 债债务重组组中的 应用 分析 。首先先，新准准则缩小小了债务务重组的的范围，限定是是在债务务人处于于财务困困难时债债权人作作出了让让步的债债务重组组。其次次，重组组债务的的账面价价值和公公允价值值之差计计入当期期损益，短期内内会增加加债

37、务人人利润。但要注注意的是是，债权权人是一一个理性性 经济济 人，其让步步往往是是有限的的，巨额额让步在在一定程程度上很很难实现现。因此此，短期期内大规规模的债债务人利利润提升升不会出出现。长长期来看看，差额额计入的的是营业业外收入入，不会会 影响响 债务务人企业业收益的的质量和和现金流流，监管管部门和和投资者者在分析析中会剔剔除该极极端观察察值的影影响，即即使是想想通过关关联方的的这种操操作来实实现债务务人企业业的摘星星摘帽也也是不可可能的，出路只只能是靠靠自身的的实力 发展 。因此此，在债债务重组组中公允允价值应应用对利利润的增增加是有有限的。（4）公公允价值值在非货货币性交交易中的的应用

38、分分析。新新准则规规定，具具有商业业实质并并能够获获得公允允价值的的资产交交换，换换入的资资产以换换出资产产的公允允价值计计量。商商业实质质和有可可获得的的公允价价值是其其应用前前提。新新准则对对商业实实质进行行了定性性分析，即要考考虑换入入、换出出资产的的未来现现金流量量在风险险、时间间和金额额方面的的显著不不同，或或者考虑虑二者预预计未来来现金流流量现值值与其公公允价值值相比是是重大的的。这些些规定对对公允价价值的操操纵起到到了很好好的限制制作用。这些应应用条件件表明，公允价价值的取取得是要要求“持持续可靠靠的”，而不是是“估估估而已”，更不不是利润润操纵的的橡皮尺尺子。但但不可忽忽视的是

39、是，准则则只给出出了定性性规定，至于什什么是换换入、换换出资产产现金流流量的显显著差异异，什么么是重大大不同，没有给给出一个个定量的的规定，或者说说标准 问题 。这就就给利润润操纵留留下了一一定的空空间。即即使企业业没有恶恶意的操操纵，那那么 会会计 人人员主观观上的职职业判断断偏离也也会导致致公允价价值应用用的不恰恰当，进进而对利利润产生生影响。因此，相关部部门非常常有必要要制定出出一些“量性”的规定定在其后后的指南南中发布布，以规规范各项项工作，减少对对公允价价值的偏偏差应用用和利润润的操纵纵。3.1.3 新新准则关关于公允允价值应应用的最最敏感的的配套条条款关联交交易各界对公公允价值值应

40、用最最担心的的莫过于于上市公公司利用用关联交交易来操操纵公允允价值以以操纵利利润。新新准则最最为厉害害的一点点就是从从信息披披露这一一关键环环节入手手，对企企业信息息披露的的时间、空间、范围和和 内容容 都做做了非常常全面的的规定，更加具具体、客客观和注注重实质质重于形形式的原原则。范范围方面面，它扩扩展了关关联方的的定义，包括了了控制、共同控控制和重重大影响响三大类类；披露露程度方方面，无无论是否否发生关关联方交交易，只只要存在在控制关关系，关关联方就就应当在在报表附附注中披披露母子子公司关关系，包包括母公公司、最最终控制制方、最最低中间间控股公公司。更更为重要要的是取取消关联联方交易易的金

41、额额或比例例的披露露选择，即企业业必须披披露交易易金额，重大事事项还必必须同时时披露交交易金额额及交易易金额占占该类总总交易额额的比例例；对未未结算项项目要求求披露详详细信息息及金额额，只有有在能提提供充分分证据的的情况下下，企业业才能披披露关联联交易采采用了与与公平交交易相同同的条款款。也就就是说，新准则则扩大了了关联交交易披露露的范围围和内容容，并且且更加明明确化和和具体化化。在强强制披露露压力和和强大监监管力度度之下，关联交交易的透透明度将将极大提提高，对对公允价价值的操操纵将极极大减少少，利润润的真实实性也将将得到极极大提高高。3.1.4 新新准则为为公允价价值“公公允评估估”提供供了

42、高质质量基础础数据平平台估值实践践会因为为新准则则的应用用而发生生较大的的变化，主要得得益于新新准则为为估值提提供了更更高质量量的会计计信息来来源。新新准则从从原来的的17个个扩展到到今天的的39个个，覆盖盖面甚广广，填补补了我国国会计领领域的许许多空白白，特别别是在计计量、企企业合并并、 金金融 工工具等方方面有了了质的飞飞跃，能能极大提提高会计计信息的的透明度度。另外外，新准准则的国国际趋同同，也增增加了会会计信息息的国际际可比性性。最为为重要的的是新准准则提高高了会计计信息的的可靠性性，表现现在：起起统驭作作用的基基本准则则明确规规定会计计信息质质量第一一条特征征就是可可靠性，这一思思想

43、贯穿穿在各个个基本准准则中；禁止资资产减值值准备的的转回；限制性性运用公公允价值值；债务务重组“正本清清源”等等等。所所有这些些都使得得财务报报表能更更真实反反映企业业的经营营状况和和盈利能能力，大大大提高高财务报报表的可可信性，从而为为评估工工作的准准确判断断和预期期提供可可利用的的高质量量的基础础数据。此外，新准则则披露力力度的加加大，也也可减少少评估工工作中运运用的主主观估计计，减少少操纵增增加利润润的真实实性。3.1.5 新新准则对对估价人人员的披披露制衡衡新准则明明确规定定要对公公允价值值的计量量模式进进行详细细披露，如在投投资性房房地产运运用公允允价值方方面，准准则规定定，要披披露

44、公允允价值的的确定依依据和方方式以及及公允价价值变动动对损益益的影响响等。这这些规定定不仅是是对运用用公允价价值的公公司的考考验，更更是对从从事投资资性房地地产估价价的专业业人员提提出了考考验。这这将形成成估价师师估价、会计师师做账、审计师师审计的的相互协协调制衡衡的局面面，并且且这种局局面是公公诸于众众的，处处于监管管部门和和投资者者的监控控之下。这样就就能最大大限度地地保证新新准则的的执行和和财务报报告及估估值报告告的真实实性，顺顺利开展展公允价价值的应应用。这这样做的的结果只只会使企企业利润润更加真真实化。综上，我我们可以以看出：此次，新准则则有限度度地使用用公允价价值，可可以说是是以一

45、个个较小的的突破口口来逐步步稳健推推行公允允价值会会计，是是一个较较为稳妥妥可行的的办法。虽然在在当前采采用公允允价值会会遇到一一些不可可避免的的困难，但公允允价值是是国际潮潮流，大大势所趋趋，我们们不能因因此而排排斥它，更不能能因为我我们曾经经走过弯弯路而排排斥它。操纵是是不可避避免的，即使是是在美国国这样资资本市场场发达，交易活活跃的国国家也无无法避免免。关键键是，要要将操纵纵限制到到我们能能够接受受的尽可可能小的的范围内内。从公公允价值值当前的的应用背背景、领领域、条条件、基基础数据据和配套套措施等等方面来来看，公公允价值值的应用用会是一一个价值值回归、利润回回归的过过程，不不会导致致滥

46、用，是一个个利大于于弊的过过程。值得注意意的是，准则制制定者应应当充分分关注 社会 各界对对公允价价值应用用讨论中中暴露出出来的种种种问题题，尤其其要关注注准则的的技术性性和经济济后果，制定出出更具操操作性的的指南。最后，无论准准则如何何规定，会计职职业判断断少不了了，准则则也解决决不了与与公允价价值有关关的所有有问题。公允价价值的准准确运用用有赖于于 法律律 法规规的健全全、公司司治理的的完善、内部控控制的有有效性和和会计审审计估价价人员的的独立性性、专业业能力和和职业道道德建设设等相关关的配套套条件。所有这这些，都都需要政政府有关关部门和和社会各各界的共共同努力力。3.2 公允价价值对税税

47、收的影影响分析析新会计准准则体系系引入公公允价值值计量属属性，在在一些方方面与我我国相关关税收制制度规定定趋向一一致，减减少了企企业的纳纳税调整整内容，但在某某些领域域，准则则规定与与税收制制度规定定进一步步分离，也增加加了企业业纳税调调整的内内容。3.2.1 公公允价值值观下新新准则与与税收制制度的趋趋同我国相关关税收制制度规定定，只要要资产转转移就视视为资产产销售，按照“公允价价值”作作为计税税的依据据，计算算缴纳流流转税与与所得税税。如增增值税视视同销售售的8种种情况，无论会会计核算算中是否否作为销销售处理理，都应应以公允允价值（市场价价格、计计税价格格或者税税务机关关核定的的价格）计算

48、缴缴纳增值值税。对对于非货货币资产产交换业业务，税税收制度度规定：按换出出资产的的公允价价值作为为计税收收入，与与其换出出资产的的账面价价值之间间的差额额确认为为资产转转让收益益；按换换入资产产的公允允价值加加上应支支付的相相关费用用作为换换入资产产的计税税成本。税收制制度这些些方面的的规定与与旧准则则采用账账面价值值计量资资产的转转移价值值有着很很大的差差异，企企业日常常核算按按会计准准则，但但在计算算应纳所所得额时时需要进进行较大大的纳税税调整。新会计计准则采采用公允允价值计计量的做做法，在在一些方方面与税税收制度度的规定定基本相相同，企企业在新新会计准准则体系系下纳税税调整的的内容相相对

49、减少少。以债务重重组业务务为例，新债务务重组准准则引入入公允价价值作为为重组后后债权和和债务以以及重组组中涉及及的非现现金资产产和股权权的计量量属性，将资产产转让业业务和债债务重组组业务分分开，并并在当期期损益中中同时确确认资产产转让收收益和债债务重组组收益。企业业债务重重组业务务所得税税处理办办法规规定，以以抵债非非现金资资产的公公允价值值作为资资产转让让收入计税税收入，以抵债债非现金金资产的的账面价价值为计计税成本本，抵债债非现金金资产的的公允价价值与账账面价值值的差额额作为资资产转让让收益计计算缴纳纳所得税税；将重重组债务务账面价价值与抵抵债非现现金资产产公允价价值之间间的差额额作为重重

50、组收益益计算缴缴纳所得得税。由由此可见见，在新新准则下下，企业业确认债债务重组组利得和和资产转转让收益益的确认认是与税税法规定定基本相相同的。与原准准则相比比，新准准则中应应用公允允价值大大大缩小小了会计计和税法法的差异异。但在一些些细节问问题上，会计规规范与税税收制度度还是存存在一定定差异的的，如企业债债务重组组业务所所得税处处理办法法规定定，债务务人在债债务重组组业务中中因非现现金资产产抵债而而确认的的资产转转让所得得或债务务重组所所得，如如果数额额较大，一次性性纳税确确有困难难的，经经主管税税务机关关核准，可以在在不超过过5个纳纳税年度度的期间间内摊销销。这使使得债务务重组当当年会计计上

51、确认认的利得得与税法法上确认认的应纳纳税所得得额之间间产生暂暂时性差差异。3.2.2 公公允价值值观下新新准则增增加了纳纳税调整整的内容容在我国的的税收政政策中，为了保保障国家家财政收收入，确确保纳税税主体之之间在纳纳税上的的公平，防止企企业利用用各种手手段调节节税收，税法强强调确定定性，在在实施时时强调税税法的刚刚性和权权威性，而公允允价值强强调充分分运用市市场价格格信息计计量未来来事项和和风险对对企业或或特定项项目的影影响，在在运用时时需发挥挥主观判判断，强强调业务务的经济济实质。因此在在我国的的税收制制度中强强调采用用历史成成本原则则进行计计价。如如企业业所得税税税前扣扣除办法法第七七条

52、明确确规定：“纳税税人的存存货、固固定资产产、无形形资产和和投资等等各项资资产成本本的确定定应遵循循历史成成本原则则”。会会计准则则引入公公允价值值计量，与税收收制度在在计量属属性上的的差异将将加大税税费之间间的差异异，增加加纳税调调整的内内容。以公允价价值在金金融工具具核算中中的应用用为例，企业业会计准准则第222号金融融工具确确认和计计量规规定，对对于以公公允价值值计量且且其变动动计入当当期损益益的金融融资产，其于某某一会计计期末的的账面价价值为该该时点的的公允价价值。相相关税收收制度规规定，资资产在持持有期间间市价变变动损益益在计税税时不予予考虑，即有关关金融资资产在某某一会计计期末的的

53、计税基基础为其其取得成成本，会会造成在在公允价价值变动动的情况况下，该该类金融融资产的的账面价价值与计计税基础础之间的的差异，需要进进行纳税税调整。举例：220077年122月100日，AA公司自自公开市市场取得得一项权权益性投投资，支支付价款款12000万元元，作为为交易型型金融资资产核算算。122月311日，该该项权益益性投资资的市价价为14450万万元。该项交易易性金融融资产的的期末市市价为11 4550万元元，按会会计准则则规定其其在20007年年底资产产负债表表日的账账面价值值为1 4500万元。因相关关税收制制度规定定，交易易性金融融资产在在持有期期间的公公允价值值变动不不计入应应

54、纳税所所得额，其在220077年资产产负债表表日的计计税基础础应维持持其取得得成本不不变，即即1 2200万万元。该交易性性金融资资产的账账面价值值1 4450万万元与其其计税基基础1 2000万元之之间产生生了2550万元元的暂时时性差异异，在计计算缴纳纳所得税税时需进进行纳税税调整。再比如：公允价价值在长长期股权权投资核核算中的的应用，企业业会计准准则第22号长期股股权投资资第十十二条规规定，投投资企业业在确认认应享有有被投资资单位净净损益的的份额时时，应当当以取得得投资时时被投资资单位各各项可辨辨认资产产等的公公允价值值为基础础，对被被投资单单位的净净利润进进行调整整后确认认。这实实际上

55、是是采用了了权益法法。在权权益法下下，企业业的当期期长期股股权投资资账面价价值和投投资收益益都很大大程度上上依赖于于公允价价值的确确认，其其期末的的财务状状况和当当期损益益受公允允价值应应用的影影响较大大。而权权益法中中关于这这些资产产的后续续计量都都是采用用历史成成本原则则与实现现原则，对投资资收益按按持有收收益和处处置收益益来处理理。在收收到持有有收益时时应确认认为一项项应纳税税所得，在并入入企业收收入总额额时应按按照投资资企业使使用的税税率先进进行还原原；处置置收益在在对投资资进行处处置时直直接并入入收入总总额。因因此，在在新准则则中公允允价值应应用将使使得会计计和税务务对投资资收益确确

56、认的时时间和金金额产生生更大的的偏离，这一偏偏离使会会计与税税务计量量所得税税费用时时会产生生差异。此外，新新会计准准则对于于固定资资产和无无形资产产的后续续计量都都是用了了公允价价值的做做法，对对于固定定资产根根据其性性质和使使用情况况确定使使用寿命命和净残残值，根根据其经经济利益益与其实实现形式式选用合合理的折折旧方法法，对于于无形资资产，根根据其预预期为企企业带来来经济利利益的期期限进行行摊销。而税法法对固定定资产计计提折旧旧的范围围、折旧旧方法、折旧年年限、无无形资产产摊销年年限等方方面都有有比较严严格的规规定，给给予企业业较少的的选择自自由，这这些都与与新会计计准则的的规定有有较大差

57、差异，会会产生新新的纳税税调整内内容。新会计准准则重新新引入公公允价值值计量属属性，是是会计准准则国际际化趋同同的需要要，但由由于我国国的市场场经济体体系尚未未完全成成熟，公公允价值值的应用用也非常常谨慎，准则的的规定与与相关税税收法规规既有趋趋同，又又有分离离，使得得企业纳纳税调整整内容有有增有减减。企业业在运用用新会计计准则时时，需要要运用所所得税会会计处理理方法，合理反反映这些些差异，提高会会计信息息质量。4 我国国应用公公允价值值的对策策研究4.1 完善公公允价值值计量的的措施4.1.1 谨谨慎运用用公允价价值计量量谨慎性原原则（又又称稳健健原则），是指指在会计计处理时时谨慎小小心，尽

58、尽可能选选择不虚虚增利润润和夸大大所有者者权益的的会计处处理方法法和程序序，并合合理核算算可能发发生的损损失和费费用。随随着我国国市场经经济地位位的确立立，经济济全球化化的进一一步发展展，同时时证券市市场不断断发展和和完善，信息披披露制度度透明化化程度持持续提高高，我国国会计准准则迫切切要求与与国际会会计准则则接轨。为此，我国新新会计准准则制定定者审时时度势，在充分分考虑国国情的基基础上做做出选择择，即最最大限度度地在具具体会计计准则中中使用国国际“商商业语言言”中的的这一重重要词汇汇公公允价值值。在我国已已发布的的38个个具体准准则中，有存货货、固定定资产、投资性性房地产产、无形形资产、生物

59、资资产等117个程程度不同同地运用用了公允允价值计计量属性性，范围围涉及一一般工商商业及农农业、金金融业等等特殊行行业。尽尽管新会会计准则则中公允允价值计计量的运运用范围围已经较较为广泛泛，但这这种运用用又是有有条件的的、谨慎慎的。与与国际财财务报告告准则相相比，它它在诸多多方面做做了谨慎慎的改进进，在引引用上也也只是趋趋同而不不是照搬搬。公允允价值计计量在新新会计准准则中的的谨慎运运用主要要体现在在以下三三个方面面：首先：公公允价值值的应用用还不够够普及在在国际会会计准则则已有的的41个个会计准准则中，金融工工具、无无形资产产、投资资性房地地产等近近20个个会计准准则都不不同程度度地运用用了

60、公允允价值，但考虑虑到中国国的发展展现状，新企业业会计准准则在投资性性房地产产、非货币币性资产产交换、债债务重组组、金融工工具确认认和计量量、非共同同控制下下的企业业合并等177个具体体准则中中适度引引用了公公允价值值的计量量模式，应用范范围低于于国际会会计准则则上的运运用。其次：公公允价值值处于从从属地位位国际财财务报告告准则并并未对公公允价值值和成本本两种模模式规定定优先顺顺序，但但国际会会计准则则理事会会更偏向向于采用用公允价价值模式式。我国国会计计计量属性性则倾向向于采用用成本计计量模式式，公允允价值计计量属性性与历史史成本计计量属性性相比处处于从属属和非主主导性地地位，这这一点在在基