第三章 外币业务会计

第三章外币业务会计外币业务会计概述外币交易的会计处理外币财务报表折算外币交易——以外币计价或者结算的交易重要概念：外币——外国货币，除了本国货币以外的其他国家或地区的货币，会计上指企业记账本位币以外的货币。外汇——以外国货币表示的用于国际结算的支付凭证外国货币，如纸币、铸币外币有价证券，如股票、债券外汇收支凭证，如票据、存款凭证记账本位币（一）概念企业主要收、支现金的经济环境记账本位币：企业经营所处的主要经济环境中的货币。企业通常应选择人民币作为记账本位币；业务收支以人民币以外的货币为主的企业，也可以选定其中一种货币作为记账本位币；编报的财务报表应当折算为人民币。CAS19规定：注意:列报货币：企业列报财务报表时所采用的货币。记账本位币与列报货币可能一致也可能不一致。记账本位币可以选择，而列报货币只能是人民币。记账本位币的确定该货币主要影响商品和劳务销售价格。举例：国内甲公司是贸易企业，90%以上的销售收入以人民币计价和结算。该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用。举例：国内乙公司是工业企业，所需机器设备、厂房、原材料以及人工等在国内采购或招聘，以人民币计价和结算。融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所使用的货币。在确定记账本位币时，上述因素的重要程度因企业具体情况的不同而不同，需要企业管理层根据实际情况进行判断，一般情况下，综合考虑前两项即可。境外经营记账本位币的确定企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构企业在境内的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，其所选定的记账本位币不同于企业的记账本位币。境外经营（1）境外经营所从事的活动具有很强自主性还是视同企业经营活动的延伸；如果境外经营所从事的活动是视同本企业经营活动的延伸，构成企业经营活动的组成部分，该境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;如果境外经营所从事的活动拥有极大的自主性，境外经营就不能选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币。境外经营企业选定记账本位币一般要考虑的因素：（2）境外经营活动中与企业的交易是否占境外经营较大比重；如果境外经营与企业的交易在境外经营活动中所占的比例较高，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；如果境外经营活动产生的现金流量直接影响企业的现金流量，并可随时汇回，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。如果境外经营活动产生的现金流量在企业不提供资金的情况下，难以偿还其现有债务和正常情况下可预期的债务，境外经营应当选择与企业记账本位币相同的货币作为记账本位币;反之，应选择其他货币。记账本位币的变更一般原则记账本位币一经选定，一般不得随意变更。变更条件与确定记账本位币有关的企业经营所处的主要经济环境发生了重大变化，即：企业主要产生和支出现金的环境发生重大变化，使用新环境中的货币最能反映企业的主要交易业务的经济结果。外币业务及其类型外币交易外币报表折算买入或卖出以外币计价的商品或劳务

外币资金的借入或借出不同货币之间相互兑换其他以外币计价或者结算的交易外币业务将以某种外币表述的财务报表折算为以另一种货币表现的财务报表。汇率，又称汇价，是以一国货币表示另一国货币的价格。亦即将一国货币换算成另一国货币的比率。直接标价法100美元=613.33元(10/25)

间接标价法100元=16.304美元（一）汇率的标价方法（二）汇率的种类买入汇率、卖出汇率、中间汇率现行汇率、历史汇率、平均汇率即期汇率、即期汇率的近似汇率、远期汇率汇率现汇买入价（汇买价）：外汇经营银行买入现汇(汇票等)的价格,买入单位现汇支付的本币额。现钞买入价（钞买价）：外汇经营银行买入外币现钞的价格.买入单位外币现钞支付的本币额。现汇卖出价（汇卖价）：外汇经营银行卖出外汇的价格。现钞卖出价（钞卖价）：外汇经营银行卖出外币现钞的价格。中间价：(现汇买入价+现汇卖出价)/2基准价：人民银行公布的一种中间价（中国人民银行公布的当日外汇牌价），其他商业银行可在基准价基础上，按照人行规定的浮动范围制定自己的买入、卖出价。中行折算价：央行只公布部分外币的基准价，没有基准价的，那么中行自己算一个基准价出来，就叫中行折算价，相当于是一个基础价格。四、汇兑损益根据其业务划分发生的外币业务折算为记账本位币记账时，由于业务发生的时间不同，所采用的汇率不同而产生的记账本币的差额；或者是不同货币兑换，由于两种货币采用的汇率不同而产生的折算为记账本位币的差额。兑换损益交易损益折算(调整)损益报表折算损益含义类型在外币交易中形成的汇兑损益将一种货币实际交换成另一种货币时所产生的汇兑损益期末对外币账户进行调整时所产生的汇兑损益为了编制合并财务报表，或为了重新表述会计记录和报表金额，而把外币报表转换为记账本位币时形成的汇兑损益。四、汇兑损益根据其业务划分兑换损益交易损益折算(调整)损益报表折算损益根据其是否实现划分已实现损益未实现损益类型已实现损益（已结算损益）：在报表编制日前已经结算的外币交易所产生的汇兑损益。未实现损益（未结算损益）：在结算日之前为编制财务报表而产生的汇兑损益。第二节外币交易会计一、外币兑换交易的会计处理二、外币商品赊销赊购会计处理的基本方法三、外币交易的会计处理(统账制)主要知识点“单项交易观”与“两项交易观”外币交易的初始确认与计量外币账户的期末调整1、企业将外币卖给银行（结汇业务）银行买进外汇并按其买入价将人民币兑付给企业，企业按实际收到的人民币金额借记“银行存款——人民币户”账户；按向银行结售的外币与企业选定的汇率折合的人民币金额贷记“银行存款——外币户”账户；两者的差额计入“财务费用——汇兑损益”账户外币兑换业务会计处理的基本方法某公司将其所持有的2000美元卖给银行，当天银行的美元买入价为$1=￥7.8，公司实收人民币15600元。该公司按当月1日汇率$1=￥7.7作为折算汇率。A公司所选择的记账本位币为人民币。资料银行存款——美元户银行存款——人民币户1560015400财务费用——汇兑损益账务处理2002、企业从银行买入外币（售汇业务）银行售出外汇并按其卖出价向企业计算收取人民币，企业按实际付出的人民币金额贷记“银行存款——人民币户”账户；按向银行结售的外币与企业选定的汇率折合的人民币金额借记“银行存款——外币户”账户；两者的差额计入“财务费用——汇兑损益”账户某公司从银行买入2000美元，当天银行的美元卖出价为$1=￥7.8，公司实际支付人民币15600元。该公司按当月1日汇率$1=￥7.7作为折算汇率。A公司所选择的记账本位币为人民币。资料银行存款——美元户银行存款——人民币户1560015400财务费用——汇兑损溢账务处理200外币商品赊销赊购会计处理的基本方法前提商品的购销、货款的结算非同时进行。问题汇兑损益如何确认？企业将发生的商品购销业务以及以后的账款结算，视为一项交易的两个阶段。方法汇率变动的影响调整销售收入或购货成本两项交易观企业将发生的商品购销业务以及以后的账款结算，视为两项交易。汇率变动的影响确认为汇兑损益单项交易观单项交易观的处理要点：（1）在交易发生日，按交易日汇率将交易发生的外币金额折算为记账本位币入账。（2）在资产负债表日，如果交易尚未结算，应按资产负债表日规定的汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并对有关外币资产、负债、收入、成本账户进行调整。（3）在交易结算日，应按结算日汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并对有关外币资产、负债、收入、成本账户进行调整。【例1】我国的A公司于20×7年12月1日向美国的B公司赊购商品一批，价值为100000美元。双方约定在20×8年1月31日结算货款。假设有关汇率情况如下：20×7年12月1日：100美元=725.40元人民币。20×7年12月31日：100美元=727.40元人民币。20×8年1月31日，100美元=724.40元人民币（1）20×7年12月1日按成交时的汇率记录购货成本：借：库存商品725400贷：应付账款——美元725400（100000×7.2540）（2）20×7年12月31日按年终汇率调整原先暂计入账的购货成本：借：库存商品2000贷：应付账款——美元2000[100000×（7.2740-7.2540）]（3）20×8年1月31日按结算日的汇率调整原先暂计入账的购货成本：借：应付账款——美元3000贷：库存商品3000[100000×（7.2740-7.2440）]（4）20×8年1月31日以美元银行存款支付100000美元：借：应付账款——美元724400贷：银行存款——美元724400（100000×7.2440）【例2】我国的A公司于20×7年12月1日向美国的B公司赊销商品一批，价值为100000美元。双方约定在20×8年1月31日结算货款。假设有关汇率情况如下：20×7年12月1日：100美元=725.40元人民币。20×7年12月31日：100美元=727.40元人民币。20×8年1月31日，100美元=724.40元人民币（1）20×7年12月1日按成交时的汇率记录销售收入：借：应收账款——美元725400贷：主营业务收入725400（2）20×7年12月31日按年终汇率调整原先暂计入账的销售收入：借：应收账款——美元2000贷：主营业务收入2000（3）20×8年1月31日按结算日的汇率调整原先暂计入账的销售收入：借：主营业务收入3000贷：应收账款——美元3000（4）20×8年1月31日将收讫的100000美元存入银行：借：银行存款——美元724400贷：应收账款——美元724400两项交易观的处理要点：（1）在交易发生日，按交易日汇率将交易发生的外币金额折算为记账本位币入账。（2）在资产负债表日，如果交易尚未结算，应按资产负债表日规定的汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并将折合差额计入“汇兑损益”。（3）在交易结算日，应按结算日汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并将折合差额计入“汇兑损益”。【例4】我国的A公司于20×7年12月1日向美国的B公司赊购商品一批，价值为100000美元。双方约定在20×8年1月31日结算货款。假设有关汇率情况如下：20×7年12月1日：100美元=725.40元人民币。20×7年12月31日：100美元=727.40元人民币。20×8年1月31日，100美元=724.40元人民币（1）20×7年12月1日按成交时的汇率记录购货成本：借：库存商品725400贷：应付账款——美元725400（100000×7.2540）（2）20×7年12月31日按年终汇率调整美元应付账款，并将外币折合差额确认为已实现汇兑损益入账：借：汇兑损益2000贷：应付账款——美元2000[100000×（7.2740-7.2540）]（3）20×8年1月31日按结算日的汇率调整美元应付账款，并将外币折合差额确认为已实现汇兑损益：借：应付账款——美元3000贷：汇兑损益3000[100000×（7.2740-7.2440）]（4）20×8年1月31日以美元银行存款支付100000美元：借：应付账款——美元724400贷：银行存款——美元724400（100000×7.2440）教材例3-2外币交易的核算方法——统账制《企业会计准则第19号——外币折算》：在外币交易的会计处理上，仅介绍了统账制的会计处理方法。《企业会计准则第19号——外币折算》应用指南：“对于外币交易频繁、外币币种较多的金融企业，也可以采用分账制记账方法进行日常核算。”在统账制记账法下，当企业存在外币业务时：按人民币统一设账，外币业务的金额均要换算为人民币金额后入账反映；同时要设立不同外币币种的二级辅助账户，登记反映外币资金和外币债权债务的增减变动情况，以作为一种补充资料。外币交易的初始确认采用交易发生日的即期汇率或与即期汇率的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。即期汇率：指公布的当日人民币外汇牌价的中间价。外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（银行买入价或卖出价）折算。即期汇率的近似汇率：指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常采用当期平均汇率或加权平均汇率等。资产负债表日的处理1、外币货币性项目：采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。2、以历史成本计量的外币非货币性项目：采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。货币性项目：企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。货币性资产：库存现金银行存款应收账款其他应收款长期应收款货币性负债：短期借款应付账款其他应付款长期借款应付债券长期应付款因结算或采用资产负债表日的即期汇率折算而产生的汇兑差额，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。非货币性项目：包括存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。以历史成本计量的外币非货币性项目：资产负债表日不改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。以公允价值计量的非货币性项目：采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动（含汇率变动）处理，计入当期损益。外币投入的资本：采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，不产生外币折算差额。外币交易的具体处理方法教材例3-3～～例3-12【练习1】某公司于2008年2月10日出口商品一批，货款计10000美元，交易当天的即期汇率为1美元=7.80元人民币；2008年2月25日收到外汇并结售银行，当天市场汇率为1美元=7.60元人民币，结汇银行买入价为1美元=7.70元，实际收到人民币77000元；该公司以交易发生日的即期汇率作为折合汇率。（1）2008年2月10日，反映出口商品销售并按交易发生日的即期汇率折合为记账本位币，作账务处理。借：应收账款——美元户78000贷：主营业务收入78000（10000×7.80）（2）首先按结算日汇率调整“应收账款——美元户”金额，确认结算日的已实现汇兑损益。借：财务费用——汇兑损益2000贷：应收账款——美元户2000[10000×（7.80-7.60）]（3）作收到美元货款的账务处理，收到的美元按当日的即期汇率折算，同时在两项交易观下，赊销交易的发生和货款的结算作为两项交易，所以收回美元应收账款，是结算交易的发生，采用结算日即期汇率。借：银行存款——美元户76000贷：应收账款——美元户76000（4）作将美元卖给银行的账务处理。按兑换当日银行的买入价计算取得的本位币金额，“银行存款——美元户”的金额则按当日即期汇率计算，两者差额确认为汇兑损益。借：银行存款——人民币户77000贷：银行存款——美元户76000财务费用——汇兑损益1000【练习2】中国某公司2008年8月10日由韩国某株式会社进口商品一批，货款计15000美元尚未支付，交易当天的即期汇率为1美元=7.80元人民币；8月28日该公司为偿还货款向银行购入外汇，当天的即期汇率为1美元=7.70元人民币，银行美元卖出汇率为1美元=7.90元人民币，实付人民币118500元；该公司以交易发生日的即期汇率作为折合汇率。（1）2008年8月10日，按交易发生日汇率将进口的商品折合为记账本位币入账，作账务处理。借：存货117000

贷：应付账款——美元户117000（15000×7.80）（2）按结算日汇率调整“应付账款——美元户”金额，确认结算日的已实现汇兑损益。借：应付账款——美元户1500贷：财务费用——汇兑损益1500[15000×（7.80-7.70）]（3）向银行买入美元。按兑换当日银行的卖出价计算付出的本位币金额，“银行存款——美元户”的金额则按当日即期汇率计算，两者的差额确认为汇兑损益。借：银行存款——美元户115500（7.70）财务费用——汇兑损益3000贷：银行存款——人民币户118500（7.90）（4）偿还美元货款。付出的美元按当日的即期汇率折算；同时，在两项交易观下，将赊购交易的发生和货款的结算作为两项交易，所以，偿还美元应付账款，是结算交易的发生，采用结算日即期汇率折算。借：应付账款——美元户115500贷：银行存款——美元户115500【练习3】乙公司的记账本位币是人民币。对外币交易采用交易发生日的即期汇率折算。7月18日，从中国银行借入1000万港元，年利率为5%，期限为3个月，借入的港元暂存银行。借入当日的即期汇率为1港元=0.9元人民币。按季计算汇兑损益。9月30日的即期汇率为1港元=0.85元人民币。3个月后，即10月18日，乙公司向中国银行归还借入的1000万港元和利息12.5万港元。归还借款时的港元卖出价为1港元=0.88元人民币，港元即期汇率为1港元=0.84元人民币。要求：计算10月18日确认的财务费用。假设1：乙公司用人民币还款。假设2：乙公司用港元还款。7.18：借：银行存款——港元9000000

贷：短期借款——港元90000009.30短期借款汇兑差额：借：短期借款——港元500000贷：财务费用——汇兑损益500000假设二，10.18：借：短期借款——港元8500000贷：银行存款——港元8400000

财务费用——汇兑损益100000借：财务费用——利息支出105000

贷：银行存款——港元105000假设一，10.18：借：短期借款——港元8500000

财务费用——汇兑损益300000

贷：银行存款——人民币8800000借：财务费用——利息支出110000

贷：银行存款——人民币110000第三节外币报表折算在企业的境外经营通过合并、权益法核算等纳入到企业的财务报表中时，需要将企业境外经营的财务报表折算为以企业记账本位币反映的财务报表，这一过程就是外币报表折算。（一）折算方法——现行汇率法1、资产负债表中资产和负债项目，采用现行汇率折算；所