房地产开发企业土地增值税清算实务

房地产开发企业

土地增值税清算实务

陕西地税整理课件

前言

火爆出台的土地增值税政策

整理课件

火爆出台的土地增值税政策

一.《关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）

对预征、清算、投资或联营等作了技术层面的明确与从严处理。二.《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）

对清算的条件、扣除项目、报送资料等8个方面问题进行了技术层面的规范和明确。三.《土地增值税清算鉴证业务准则》（国税发[2007]132号）

对税务中介机构参与土地增值税清算，提供了操作依据与落实要求。四.《关于进一步开展土地增值税清算工作的通知》（国税函[2008]318号）

明确部署对各地土地增值税清算工作开展情况进行督导检查。整理课件火爆出台的土地增值税政策续五《关于加强税种征管促进堵漏增收的若干意见》（国税发[2009]85号）

各地要认真贯彻《土地增值税清算管理规程》，加强和规范土地增值税清算工作。为落实国税函[2008]318号要求税务总局将于近期开展督导检查，各地也要层层开展自查，切实提高土地增值税管理水平。六.《土地增值税清算管理规程》（国税发[2009]91号）

其是在四州汶川特大地震一周年印发，是房地产业地震，对土地增值税征收管理工作制定较完整的规范性文件，是对税务机关的土地增值税清算提出了明确要求（国税发[2006]187号是对企业的要求），特别强调了税务机关在清算中需要明确的管理事项以及清算审核的重点关注内容。七.《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）对利息、拆迁等作了技术层面的明确与从严处理。整理课件火爆出台的土地增值税政策续八.《关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号）《关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）文件印发仅6天后就再发，就火速出台《关于加强土地增值税征管工作的通知》（国税发[2010]53号），其文不是中性的“技术”也不是历来要求的“清算”而是上升为“征管”。

从上述4年共8个土地增值税管理文件看出，国家税务总局对土地增值税的征管一刻也没有松懈，而且是有趋严趋紧的感觉。特别是在全球金融危机、中国房地产市场火爆的近几年，不断出台清算准则、管理规程等新政策，以强化土地增值税的清算管理，并加大土地增值税的稽查力度，不能不说对房地产企业、股市、民众构成风险利益方面的重大搏奕性。

整理课件房地产开发企业土地增值税清算实务讲解第一部分土地增值税的清算概要第二部分土地增值税清算准备工作第三部分转让收入的确认第四部分扣除项目金额的确定第五部分土地增值税的计算第六部分土地增值税的预征与核定征收第七部分土地增值税清算的会计处理第八部分土地增值税的税收优惠整理课件第一部分土地增值税的清算概要一、土地增值税清算的概念二、土地增值税的清算条件

自行清算、强制清算、注销清算

三、清算时间要求及法律责任四、土地增值税清算项目的审核鉴证五、清算审理及审核整理课件一、土地增值税清算的概念

土地增值税的清算，是指纳税人在符合土地增值税清算条件后，依照税收法律、法规及土地增值税有关政策规定，计算房地产开发项目应缴纳的土地增值税税额，并填写《土地增值税清算申报表》，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为(国税发【2009】91号文件第3条）。土地增值税的清算的起源整理课件二、土地增值税的清算条件之一自行清算

符合下列情形之一的，纳税人应进行土地增值税的清算(国税发〔2006〕187号)：

1.房地产开发项目全部竣工、完成销售的；2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的；2.直接转让土地使用权的。

案例分析整理课件二、土地增值税的清算条件之二强制清算

符合下列情形之一的，主管税务机关可要求纳税人进行地增值税清算(国税发〔2006〕187号)

：1.已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；2.取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；3.纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；4.省税务机关规定的其他情况。

案例分析整理课件二、土地增值税的清算条件之三注销清算

对纳税人申请注销税务登记进行土地增值税清算，明确了时限要求。即申请注销税务登记前，必须完成土地增值税清算工作，否则不予办理税务注销、工商注销（国税发〔2009〕91号）。整理课件三、清算的时间要求-主动清算（91号文件第11条第一款）符合主动清算条件规定的纳税人，纳税人须在符合清算条件之日起90日内对项目进行清算，携带清算资料到主管税务机关申请办理清算手续；税务部门受理窗口按规定对报送的资料进行核对，在10日内做出是否受理的决定；对受理的清算项目由受理部门报送给管理科进行清算调查核实，提出清算审理意见，报税政科进行书面审核；经税政科报分管局长审定后，将清算结果书面通知纳税人执行。

流程：清算申请及资料→税务机关前台受理→管理科（所、分局）清算调查核实→税政科（处）审核→分管局长审批→清算结果书面通知纳税人执行（税收管理员制度规定的流程）。整理课件三、清算的时间要求-被动清算（91号文件第11条第一款）符合强制清算条件规定的纳税人，由税务机关确定是否进行清算；对于确定需要清算的，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。主管税务机关根据清算条件确定应进行清算的项目，下发《土地增值税清算通知书》；纳税人在接到通知书后应按税务部门规定的时间及要求进行清算，并按规定将清算资料报送主管税务机关申请办理清算手续；主管税务机关前台受理窗口对报送的资料进行核对后，转送管理科对清算项目进行调查核实，提出清算审核意见报税政科（处）进行书面审核；经税政科（处）审核报分管局长审定后，将清算结果以《土地增值税清算办理有关税务事项通知书》通知纳税人进行补退税。整理课件三、清算的时间要求-被动清算（91号文件第11条第一款）续

被动清算流程：确定清算项目→税务机关下发清算通知书→纳税人进行清算，并报税务部门核对→管理科（所、分局）清算调查核实→税政科审核→分管局长审定→清算结果通知纳税人执行（说明：广州规定）整理课件三、清算的时间要求--未清算的法律责任

应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进行清算的纳税人，在上述规定的期限内拒不清算或不提供清算资料的，主管税务机关可依据《中华人民共和国税收征收管理法》有关规定处理（91号文件第11条第一款）。

整理课件四、土地增值税清算项目的审核鉴证

（91号文件第13条的第四）（一）土地增值税清算审核鉴证鉴证主体。税务师事务所。税务机关要对从事土地增值税清算鉴证工作的税务中介机构在准入条件、工作程序、鉴证内容、法律责任等方面提出明确要求，并做好必要的指导和管理工作。鉴证内容鉴证效力。对符合要求的鉴证报告，税务机关可以采信。（二）审核鉴证的程序（三）审核鉴证的意义（四）审核鉴证的法律责任税务中介机构受托对清算项目审核鉴证时，应按税务机关规定的格式对审核鉴证情况出具鉴证报告。整理课件五、清算审理及审核

（91号文件第四章）清算审核包括案头审核、实地审核（91号文件第16条）。

案头审核是指对纳税人报送的清算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性等。

实地审核是指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验等方式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税（91号文件第17条）。整理课件五、清算审理及审核续一

（91号文件第四章）

1.收入的审核，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售（预售）许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，重点审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，以核实计税收入；对销售合同所载商品房面积与有关部门实际测量面积不一致，而发生补、退房款的收入调整情况进行审核；对销售价格进行评估，审核有无价格明显偏低情况。

必要时，主管税务机关可通过实地查验，确认有无少计、漏计事项，确认有无将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等情况（91号文件第18条）。整理课件五、清算审理及审核续二

（91号文件第四章）2.扣除项目金额的审核，重点审核扣除项目金额是否为实际发生数；提供的扣除项目费用支出是否为合法有效凭据（91号文件第21条）。3.与转让房地产有关税金缴纳情况的审核，主要审核纳税人转让房地产项目涉及的各类税款是否及时、足额按规定申报、缴纳（91号文件第20条、第12条的第二）。清算审核工作完成后，应由主管税务机关向纳税人出具《土地增值税清算结论书》和《税务事项通知书》，并按税务文书送达程序及时送达纳税人（91号文件第32条）。整理课件五、清算审理及审核续三

（91号文件第四章）4.结果及法律责任纳税人接到税务机关出具的《土地增值税清算结论书》和《税务事项通知书》后，应根据税务机关的结论和有关规定，办理补缴税款或退税手续（91号文件第32条）。纳税人不配合税务部门进行清算、提供虚假资料或发现有其他违反税法行为的，按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有规定处理（91号文件第11条的第二段）。整理课件第二部分土地增值税清算准备工作一、土地增值税清算的前期管理二、土地增值税清算单位的确定三、项目清算应关注因素四、清算资料的收集小结整理课件一、土地增值税清算的前期管理1、台账管理：主管税务机关应从纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台帐，对纳税人项目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步（91号文件第6条）。2、成本费用归集：主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关注，对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，应督促纳税人根据清算要求按不同期间和不同项目合理归集有关收入、成本、费用（91号文件第7条）。3、票据管理：对纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，有条件的地区，主管税务机关可结合发票管理规定，对纳税人实施项目专用票据管理措施（91号文件第8条）。整理课件二、土地增值税清算单位的确定1.《土增税实施细则》第八条：土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。2.国税发〔2006〕187号第一条：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

清算单位的实例整理课件三、项目清算应关注因素

启动清算程序，要求主管税务机关在日常税收征管中获取相关信息，收集与完工开发产品相关项目的有关资料，做好房屋销售登记信息比对分析，控制房地产企业房屋销售情况、销售进度情况，并重点关注以下因素：1.房地产开发项目已进行竣工结算，是否已进行了工程竣工结算审计。2.房地产开发企业转让房产的价格是否在同一地区明显偏高，房价涨幅是否较大。项目收入有无按普通住宅或除普通住宅外的其他项目（含非普通住宅，以下简称：“其他项目”）。

整理课件三、项目清算应关注因素续3.房地产开发企业取得土地时间是否较早、是否以优惠方式取得的土地（如政府划拨等，政府补贴等）。4.项目是否分期开发（对项目的分期按规划部门审批核发《建设工程规划许可证》的开发项目或分期开发项目来确定）（91号文件第7条、第8条、第17条）5.对于主管税务机关要求纳税人进行土地增值税清算时应重点核实其项目已销售面积是否占可销售面积的85%以上，其中有无转为自用或者出租等用途（91号文件第10条、第19条）。整理课件四、清算资料的收集

1.向有关部门收集相关信息

2.纳税人应报送的资料（91号文件第12条）

3.要求报送的有关的证明资料整理课件基本情况及经营状况附件2：参考表样.doc(源自国税发【2009】91号)第二章“前期管理”企业基本情况清算项目基本情况税务征收管理情况整理课件被查企业基本情况设立：成立时间、企业性质、批准文号登记：工商（税务）登记时间、企业地址开户：开户行名称、账号投融资：投融资方、投融资比例规模：土地储备、开发项目数、开发面积其他：内部控制、财务制度、核算体系整理课件清算项目基本情况土地来源：取得方式、时点、文号立项：时点、项目名称及内容、文号开工：时点、施工方、施工许可证号预售：时点、预售许可证号、面积完工：时点、决算金额、建筑面积其他：销售率、成本归集、办证整理课件税务征收管理情况主管税务机关、税款征收方式土增税预征方式、以前标准住宅认定《清算通知书》文号、送达时间《清算申报表》报送时间、补退情况整理课件第三部分转让收入的确认一、转让房地产取得的收入二、视同销售收入的确认三、关于既建普通标准住宅又搞其他类型房地产开发的如何计税的问题四、关于转让国有房地产征收土地增值税中有关房地产价格评估问题五、收入确定需关注的问题六、收入确认的审核要点整理课件第四部分扣除项目金额的确定一、扣除项目税务处理的基本原则二、地价款的扣除三、房地产开发成本的扣除四、房地产开发费用的扣除五、扣除项目的归集与分配六、旧房及建筑物的评估价格七、与转让房地产有关的税金八、财政部规定的其他扣除项目九、需要明确的几个问题小结十、土地增值税清算实例整理课件四、房地产开发成本的扣除

包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。（一）政策规定

（二）审核要点（三）审核方法（四）需要关注的问题整理课件四、房地产开发费用的扣除

开发土地和新建房及配套设施的费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。（《土地增值税暂行条例实施细则》第七条）

（一）政策规定

（二）审核要点

整理课件五、扣除项目的归集与分配

开发成本的计算程序第一步骤:

将实际支出准确划分为房地产开发成本和房地产开发费用。第二步骤:

将开发成本在不同项目之间进行分配，在同一项目内，根据不同的成本对象进行分配。第三步骤：

在上述的基础上，准确划分可售和不可售单位，根据不同的成本对象进行分配。第四步骤：

准确区分已售面积和未售面积，分配相关费用和税金。整理课件五、扣除项目的归集与分配续1.直接归集：

能够确认属于本清算项目具体开发产品（普通住宅、非普通住宅、非住宅）所发生的扣除项目金额，直接由该开发产品可售面积承担。如独立出包的建筑安装费等。2.归集分配：

（1）归集属于多个开发项目共同的扣除项目金额；（2）分配计算本清算项目应承担的份额；如：同一地块的地价款等。（3）属于本清算项目多个开发产品（普通住宅、非普通住宅、非住宅）共同的扣除项目，分配计算各开发产品（普通住宅、非普通住宅、非住宅）可售面积应承担的该扣除项目金额。（4）各开发产品（普通住宅、非普通住宅、非住宅）可售面积的扣除项目金额在已售面积与未售面积之间进行分配。3.汇总计算

（1）根据已售面积应承担的地价款和开发成本合计数，计算其他房地产开发费用和财政部规定的其他扣除项目金额（2）汇总4.开发成本和开发费用的分配实整理课件直接扣除项目的归集1普通标准住宅可售面积承担额土地成本开发成本利息支出整理课件直接扣除项目的归集2非普通标准住宅可售面积承担额土地成本开发成本利息支出整理课件直接扣除项目的归集3非住宅可售面积承担额土地成本开发成本利息支出整理课件

分配方法1.《土增税细则》第九条纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。2.财税[2006]21号

对已竣工验收的房地产项目，凡转让的房地产的建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上的，税务机关可以要求纳税人按照转让房地产的收入与扣除项目金额配比的原则，对已转让的房地产进行土地增值税的清算。具体清算办法由各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局规定。

3.国税发〔2006〕187号第四条属于多个房地产项目共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或其他合理的方法，计算确定清算项目的扣除金额。4.国税发〔2009〕91号第十七条清算审核时，应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清算；对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。

5.国税发〔2009〕91号第二十一条纳税人分期开发项目或者同时开发多个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采用合理的分配方法，分摊共同的成本费用。整理课件共同扣除项目的归集与分配1共同扣除项目发生额土地成本开发成本其他土地征用及拆迁补偿费前期工程费建筑安装工程费基础设施费公共配套设施费开发间接费用第一步骤整理课件共同扣除项目的归集与分配2共同扣除项目发生总额其他项目发生额本项目发生额第二步骤整理课件共同扣除项目的归集与分配3共同扣除项目发生总额其他项目发生额本项目发生额普通住宅可售部分承担额非普通住宅可售部分承担额第三步骤非住宅可售部分承担额整理课件共同扣除项目的归集与分配3共同扣除项目发生额其他项目发生额本项目发生额普通住宅可售部分承担额非普通住宅可售部分承担额非住宅可售部分承担额普通住宅未售部分承担额普通住宅可售部分承担额非住宅未售部分承担额非住宅已售部分承担额非普通住宅未售部分承担额非普通住宅已售部分承担额第四步骤整理课件共同扣除项目的归集与分配5共同扣除项目发生总额本项目发生额各开发产品承担额已售普通住宅扣除额已售非普通住宅扣除额已售非住宅扣除额整理课件已售普通住宅汇总计算土地成本开发成本直接归集金额分配承担金额直接归集金额分配承担金额其他开发费用金额（5%）加计扣除项目金额（20%）整理课件已售非普通住宅汇总计算土地成本开发成本直接归集金额分配承担金额直接归集金额分配承担金额其他开发费用金额（5%）加计扣除项目金额（20%）整理课件已售非住宅汇总计算土地成本开发成本直接归集金额分配承担金额直接归集金额分配承担金额其他开发费用金额（5%）加计扣除项目金额（20%）整理课件土地增值税检查重点（国税发（2009）91号第四章“清算审核”）审核检查开发产品建成情况审核检查取得转让收入金额审核检查扣除项目金额整理课件审核检查开发产品建成情况竣工验收建筑面积可售面积不可售面积《预售许可证》确认的可售面积虽未经许可但归开发商拥有或控制的建筑面积建成后产权归全体业主所有的建筑面积

建成后无偿移交给政府等部门的建筑面积

整理课件审核检查取得转让收入金额确认转让行为确认转让开发产品种类确认各种类转让面积确认各种类转让金额

先判定住宅与非住宅，再将其中的住宅细分为标准住宅与非标准住宅视同销售的情形、时点:国税发（2009）91号文件第19条第（一）220号函的第一：已全额开具销售发票的，按票载金额确认；未开具发票或未全额开具发票的，以销售合同所载的售房金额及其他经济利益确认。合同所载售房面积与有关部门实际测量面积不一致的，在清算前发生补、退房款的，应在计算土地增值税时予以调整。91号文件第19条：视同销售的按核定金额确认。正常销售按合同或实测确认；视同销售按权属证书确认。整理课件审核检查扣除项目金额扣除项目金额确认原则扣除项目金额的重点审核整理课件扣除原则相关性

准确性

真实性

合法性

实际支付

配比性成本费用应当准确地在各列举扣除项目中分别归集，不得混淆。同时满足以下两条件：1、款项已经实际支付2、取得合法有效凭证三次分配：本项目已售扣除项在已售各种类开发产品间进行分配一次分配：共同扣除项在多个项目间进行分配所归集的各项成本和费用必须是真实发生的。二次分配：本项目开发产品扣除项在全部已售与未售间进行分配整理课件审核检查扣除项目金额土地成本开发成本开发费用税费其他整理课件土地成本的检查审核地价款和有关税费是否支付？支付凭证是否属于合法有效？是否含有土地开发费用或其他费用？取得面积与本项目用地面积是否不一未支付或不属于合法凭证均应剔除不予扣除土地开发费用或其他费用应转入开发成本或管理费不一致的应按各自用地面积进行分配为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。整理课件开发成本的检查审核土地征用及拆迁补偿费

前期工程费

建筑安装工程费

基础设施费和公共配套设施费

开发间接费用

注意正列举，与财务制度口径不一，特别应将资本化的利息支出予以剔除

逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。但新31号文件第27条规定，土地闲置费列入“土地征用及拆迁补偿费”中在企业所得税前可以扣除注意：1、建筑安装工程费必须取得施工企业开具发票才准予扣除；2、房地产企业根据合同规定扣留建筑安装施工企业的质量保证金，如果因为房地产企业扣留质量保证金而未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。整理课件土地征用及拆迁补偿费土地征用费、劳动力安置费

耕地占用税等

用建造的房地产回迁户的拆迁补偿费

异地安置户的拆迁补偿费

货币安置的拆迁补偿费

多项目受益土地应按各用地面积分配仅指集体用地，关注是否支付，支付给个人的在凭证方面可适当放宽要求，但必须真实发生企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。91号文件第22条只要求“支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证一一对应”，不再强求发票。旧料收入计征营业税费后冲减本项目安置用房视同销售处理，按187号第三条第（一）款确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。

异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋价值按187号第三条第（一）款的规定计算，计入本项目的拆迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补偿费。整理课件前期工程费规划、设计、项目可行性研究等支出

水文、地质、勘察、测绘等支出

“三通一平”等支出多项目受益应按各用地面积或各建筑面积（规划）分配一般发生在立项开工前，应严格对号入座，防止“管理费用”挤列本项目整理课件建安工程费

出包方式自营方式建安工程是否真实发生工程造价是否异常有无施工资质和队伍建安工程是否真实发生甲供材料是否重复扣除人工等各项费用是否虚列形式方面审核：款项必须支付、凭证必须合法有效。对于“预提”、“暂估”应予剔除。实质方面审核：1、实地查看；2、与预概算、施工、决算中介、审计等进行分析比对已开票未支付的质量保证金除外整理课件基础设施费公共配套设施费

开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等