战略成本管理系统的设计思想与构成内容

第八章战略成本问题研究

第一节

我国企业成本管理现实分析一、成本管理理论研究滞后总体上讲，我国成本管理理论研究与改革前相比有了长足进步，但在以下几个方面表现出滞后性：（一）成本管理课程学科属性不明确人们一致认为成本管理是会计类课程，但成本管理到底应单独成科还是放在财务管理或管理会计中却沒有一致认识。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第1页（二）成本管理研究系统性差在我国，不论是成本管理实践还是成本管理理论研究都存在成本管理方法系统性差问题。1、传统成本管理方法和当代成本管理方法研究都是针对单个成本管理方法，缺乏对方法之间联络研究，不能形成系统成本管理方法体系。实践中，成本管理方法应用缺乏联络，引进新成本管理方法经常会造成对原有方法很大程度放弃，既使成本管理缺乏连贯性，又加大了成本。实际上，经过研究每种成本管理方法本质及其适应经济环境特色，能够构建出系统成本管理方法体系。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第2页2、传统成本研究局限于企业内部，缺乏战略管理思维。“推倒围墙、走向市场、成本否决”邯钢经验，实质表达是战略上成本思索.二、成本管理实践潜力大因为成本管理体制缺点和成本管理水平低下，我国企业连续保持较高成本水平，存在大量浪费。成本管理现实状况能够用六个字集中表现：成本高、成本乱，说明我国企业成本降低潜力很大。而造成成本高、成本乱原因很多，归纳起来有：

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第3页（一）成本管理观念落后降低成本、提升管理水平，首先要改变成本管理观念。我国企业普遍存在成本观念落后现象，表现在成本管理范围、目标及伎俩等方面认识存在偏差。很多企业仍将成本管理范围局限于企业内部甚至只包含生产过程，而忽略了对其它相关企业（如上下游企业、竞争者）及相关领域（如成本管理组织）成本行为管理。成本管理目标局限于降低成本（较少从效益角度看成本效用），降低成本伎俩也主要依靠节约方式，不能应用成本效益标准，经过发生成原来实现更大收益。这些落后观念已经不能适应竞争日益激烈经济环境。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第4页（二）成本管理方法陈旧即使我国一些企业进行了先进成本管理方法试点，并取得了不错成绩，但整体上讲，成本管理方法还是很陈旧，已不能适应经济环境要求。据调查①，我国70%企业采取分批法或分步法，绝大多数企业采取全厂制造费用分配率(43.18%)或部门制造费用分配率(47.08%)来分配制造费用。最广泛采取成本动因是总额、直接人工小时和直接材料成本。业绩评价采取最主要财务指标是目标利润(72.6%)。标准成本核实即使在63.4%企业得到应用，不过只有18%企业每年最少修改一次标准成本。而先进作业成本法、成本企画法都未得到推广。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第5页（三）价值管理与使用价值管理结合较差长久以来，人们存在一个偏差：成本管理是财务人员事情，造成管成本不懂技术、懂技术不懂财务，从而造成价值管理与使用价值管理结合较差。许多行之有效方法（如价值工程、作业成本法、价值链分析等）不能有效使用，所以材料利用率低、设备效用差、技术及产品贮备不足、价值转移和价值增值过程中无用步骤及资源浪费多等必定造成成本居高不下。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第6页（四）不良利益动机驱动造成成本乱在我国，有相当多企业管理者因粉饰业绩等不良利益动机驱动，任意调整、编造成本资料，从而使成本信息失真现象日益严重，并造成以成本为基础各种管理活动效能降低甚至给企业造成损失。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第7页第二节

战略成本管理系统及组成内容

对成本问题战略思索是基于多样化经济环境，这种多样化经济环境必定造成成本管理系统多样性，从而使成本管理思维、成本管理方法、成本管理系统组成等多个方面表现出差异性。不过成本管理系统作为企业经营管理系统子系统，又有其完整系统结构和共同特点。也就是说，即使是不一样竞争战略指导下企业成本管理系统，也有许多共性方面。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第8页一、战略成本管理对象成本管理系统管理对象即成本管理对象，是与企业经营过程相关全部资金花费。在战略成本管理中，成本管理对象不但仅是财务会计中历史成本，也不但仅限于企业内部价值链范围资金花费，而是为实现企业竞争战略和到达连续性成本改进所包括一切资金花费。既包含财务会计计算历史成本，也包含内部经营管理需要现在和未来成本；既包含企业内部价值链范围内资金花费，也包含行业价值链整合所包括客户和供给商资金花费。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第9页二、成本分类为了适应成本计算、成本控制和成本规划需要，寻求深入降低成本路径，有必要研究成本分类。成本分类是对成本管理对象细化。成本信息有财务汇报和成本管理两种用途，所以成本也能够按照这个标准分为两类。（一）基于成本计算和确定损益为目标分类成本分类首要目标（或说传统目标）是在对外汇报时确定一定时间损益，基于此目标成本分类是为了正确地归集和分配费用和准确地计算成本。主要有以下几个分类：战略成本管理系统的设计思想与构成内容第10页1、按成本经济用途分为制造成本和非制造成本，制造成本包含直接材料、直接人工、制造费用，非制造成本分为销售费用、管理费用和财务费用。该种分类目标是为了确定产品成本和期间费用，产品成本中己销售部分转为销售成本并在利润表中表现，未销售部分转为存货成本在资产负债表中表现；期间费用在期间内扣除，在利润表中表现。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第11页2、按成本与特定产品关系分为直接成本和间接成本，直接成本是直接计入某产品成本成本项目，是可追溯成本，非直接成本是需要按照某种标准在几个产品之间分配成本。该种分类目标是为了正确归集和分配费用，方便正确计算产品成本。基于成本计算和确定损益为目标分类,最终形成各种成本计算方法，如品种法、分批法、分步法等。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第12页（二）基于成本管理目标分类广义成本计算目标不是唯一，也包含为成本管理而进行计算，此时也要求进行成本分类：1、按成本习性分为变动成本、固定成本和混合成本。该种分类是管理会计短期经营管理基础，对于成本预测、决议和分析，尤其是对于控制和寻找降低成本路径含有主要作用。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第13页2、按成本决议相关性分为相关成本和无关成本。相关成本是与决议相关未来成本，如专属成本、机会成本、重置成本等，无关成本则是与决议无关已发生成本，如淹没成本、联合成本等，该种分类有利于正确决议进行。3、按成本可控性分为可控成本和不可控成本。可控成本是能由责任单位行为所控制成本，反之为不可控成本。该种分类对确定责任单位、明确责任单位责任、评价责任单位业绩有非常主要作用。基于成本管理目标分类,最终形成管理会计中各种成本预测和控制方法。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第14页（三）基于成本计算与成本管理相结合目标分类为成本计算目标和成本管理目标进行成本分类，表现了成本信息两种用途。但在传统企业管理中，为满足这两种用途通常需要进行两种类型成本计算。按照成本会计制度计算出财务成本信息往往不能满足管理需要，而按照管理要求单独计算管理成本，又会额外增加许多成本。作业成本计算法产生为这个矛盾处理提供了可能性。作业成本法在提供财务成本同时，还可按照管理需要将成本进行不一样分类，从而产生所需信息。在有计算机技术支持情况下，按作业分类将愈加方便，在作业成本计算法基础上提供管理成本信息也愈加轻易。基于成本计算与成本管理结合目标分类,形成战略成本控制基础。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第15页三、战略成本管理系统目标

（一）总体目标成本管理系统总体目标是为企业整体经营目标服务，包含为企业内外相关利益者提供所需各种成本信息供其决议和控制。在竞争环境中，成本管理系统总体目标主要依竞争战略而定，在成本事先战略指导下成本管理系统总体目标是追求成本水平绝对降低，而在差异化战略指导下成本管理系统总体目标则是在确保实现产品、服务等方面差异化前提下，对产品全生命周期成本进行管理，实现成本连续性降低。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第16页（二）详细目标成本管理系统由成本会计子系统和成本控制子系统组成，其详细目标表现为成本计算目标和成本控制目标。1、成本计算目标成本计算最终目标是为全部信息使用者包含外部和内部使用者提供成本信息。详细来说成本计算目标可归结为三个：(1)确定盈亏及存货价值即按照成本会计制度要求，计算财务成本，满足编制资产负债表和利润表需要；战略成本管理系统的设计思想与构成内容第17页(2)促进优化管理行为即经过向管理人员提供成本信息，借以提升人们成本意识，经过成本差异分析，评价管理人员业绩，促进管理人员采取改进办法；(3)服务经营决议即经过盈亏平衡分析等方法，提供管理成本信息，有效满足当代经营决议对成本信息需求。外部信息使用者需要信息主要是关于资产价值和盈亏情况，所以成本计算第一个目标即可满足。而内部信息使用者利用成本信息除了了解资产及盈亏情况外，主要是用于经营管理。成本计算第二、三项目标也就是针对内部经营管理者。每个企业均是依据内外部信息使用者不一样要求，来确定成本计算目标，并进而选择成本计算方法。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第18页2、成本控制目标在历史发展过程中，成本控制目标经历了经过提升工作效率和降低浪费来降低成本、经过提升成本效益比来降低成本和经过保持竞争优势来降低成本等几个阶段。这几个形式成本控制目标在我国当前经济环境中同时存在。在竞争性经济环境中，成本控制目标因竞争战略而异。成本事先战略企业成本控制目标是在确保一定产品质量和服务前提下，最大程度降低企业内部成本，表现在对生产成本和经营费用控制。而差异化战略企业成本控制目标则是在确保企业实现差异化战略前提下，降低产品全生命周期成本，实现连续性成本节约，表现为对产品所处生命周期不一样阶段发生成本控制，如对研发成本、供给商部分成本和消费成本重视和控制。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第19页四、战略成本管理系统内容

成本管理系统包含成本规划、成本计算、成本控制和业绩评价四项内容，这四项内容在不一样企业成本管理系统中能够表现出各种形式。（一）成本规划成本规划是对成本管理战略制订，也是对成本管理做出规划，是成本管理工作在总体上把握，为详细成本管理提供战略思绪和总体要求。成本规划是依据企业竞争战略和所处经济环境制订，内容主要包含确定成本管理重点，规划控制成本战略路径，提出成本计算精度要求和确定业绩评价目标和标准。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第20页（二）成本计算成本计算是成本管理系统信息基础，分为财务成本和管理成本计算。财务成本是为对外财务汇报目标而计算，计算标准是固定，计算出成本是历史成本。管理成本是依据企业经营管理需要而计算，没有固定计算标准，计算成本能够是历史成本，也能够是现在和未来成本。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第21页（三）成本控制成本控制是利用成本计算提供信息，采取经济、技术和组织等伎俩实现降低成本或成本改进目标一系列活动。成本控制是成本管理系统关键部分。当代经济环境中成本控制是全方位控制，也是全体员工参加控制，包含事前、事中和事后成本控制。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第22页（四）业绩评价业绩评价是对成本控制效果评定，目标在于改进原有成本控制活动和激励约束员工和团体成本行为。业绩评价关键所在是评价指标选择和评价结果与约束激励机制衔接。评价指标能够是财务指标，也能够是非财务指标。而且评价结果与约束激励机制是否衔接也关系到成本管理效果。利用经济伎俩进行约束激励，要求处理好评价结果量化及与奖惩挂钩问题，尤其是非财务指标量化。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第23页（五）成本管理系统四项内容之间关系成本规划成本计算成本控制业绩评价战略成本管理系统的设计思想与构成内容第24页五、战略成本管理系统功效及形态分类

伴随环境条件改变，成本管理系统功效也在发生改变。但总体来说，成本管理系统主要有三项功效：（1）为定时财务汇报目标，计算销售成本和预计存货价值；（2）预计和预测作业、产品、服务、客户等成本对象成本；（3）为企业提升业务效率、进行战略决议提供经济信息和反馈。不是每一个企业成本管理系统都具备这三项功效。依据这三项功效详细地在企业中结合方式，将成本管理系统分为四种形态：战略成本管理系统的设计思想与构成内容第25页形态一：不完善成本管理系统。这种形态成本管理系统只有第一项功效，即为对外财务汇报目标而计算财务成本。成本管理系统只包含成本计算，而且是作为财务会计组成部分，没有管理功效。含有这种形态成本管理系统企业是少数，仅限于处于成长久小规模企业，企业既没有精力去进行成本管理，也没有必要重视成本管理，企业关注是成长性。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第26页形态二：财务报告目驱动下成本管理系统。这种形态成本管理系统一方面为财务报告计算成本信息，其次利用成本会计产生成本信息进行成本控制和成本决策等成本管理活动。成本信息仅限于财务成本信息，不存在单独为管理目进行成本计算。它适用前提是财务成本信息能够较准确反映成本情况，不会误导成本决策。产品组合简单，劳动密集型小规模企业多适用这种成本管理系统。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第27页形态三：含有高度相关性成本管理系统。这种形态成本管理系统在包含形态二成本管理系统所具备定时向外部使用者提供财务汇报成本计算系统之外，还包含成本决议系统和反馈系统。这种成本管理系统管理职能是利用管理成本信息进行。所以除了计算财务成本外，还要计算管理成本，而管理成本计算与应用都是针对企业实际情况设计，与管理目标含有高度相关性战略成本管理系统的设计思想与构成内容第28页形态四：将成本管理和财务汇报整合于一体成本管理系统。比如ERP系统。这种成本管理系统与形态三相同，都具备三种功效，不过与形态三不一样是，它将财务成本和管理成本计算以一个高级形式结合起来。它实施前提是，企业实现计算机化管理，各部门经过网络实现信息共享。成本信息使用者只需要依据信息需求进行相关设置，就可取得所需成本信息，包含财务成本信息和管理成本信息。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第29页在当前多样化经济环境中，这四种形态成本管理系统在不一样类型企业中同时存在。从经济环境和成本管理系统发展来看，第四种形态成本管理系统将是发展趋势。而当前占主导地位，而且需要完善是第三种形态成本管理系统，同时第一和第二种形态成本管理系统在我国也广泛存在。这种多样性适应了经济环境多样性，也就要求每个企业应依据本身情况为自己成本管理系统功效定位，并及时依据企业成长情况和需求进行对应调整。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第30页第三节

战略成本管理系统设计思想

一、设计成本管理系统考虑原因

（一）外部环境原因外部环境要素主要包含经济、技术、文化原因。（二）内部环境原因内部环境原因会对成本管理系统设计提出直接要求。影响成本管理系统内部环境原因包含企业组织结构、生产方式、经营规模、企业文化等。

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第31页（三）竞争战略竞争战略要依靠包含成本管理系统在内一系列经营管理活动来实现，成本管理系统只是竞争战略实施工具。不一样竞争战略有不一样成本管理战略和重点，所以会对成本管理系统设计提出不一样要求，表现在成本管理方法利用等方面。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第32页

成本事先战略差异化战略战略规划主要性弱强资本支出评价标准更多强调财务数据，如成本等更多强调非财务数据，如市场拥有率等预算体系预算作用控制工具短期计划工具预算修改比较难比较轻易业绩评价中标准成本作用比较主要不主要弹性预算对控制成本主要性比较大比较小完成预算主要性较大较小控制内容控制结果控制过程向上级非正式汇报内容及频率政策性事项汇报较少，营运性事项汇报较多政策性事项汇报较多，营运性事项汇报较少激励制度奖金在薪酬中百分比较低较高奖金发放标准强调财务指标强调非财务指标奖金确定方式比较客观比较主观战略成本管理系统的设计思想与构成内容第33页（四）各影响原因之间关系外部环境内部环境成本管理系统竞争战略战略成本管理系统的设计思想与构成内容第34页二、成本管理系统设计标准

企业在设计成本管理系统时，除要综合考虑成本管理系统影响原因外，还要遵照一定设计标准。（一）竞争战略指导标准

战略成本管理系统的设计思想与构成内容第35页（二）成本效益标准（三）协调标准（四）弹性标准战略成本管理系统的设计思想与构成内容第36页第四节

战略成本管理下作业成本计算

战略成本管理要求对企业生产经营进行价值分析，消除不增值作业。所以，降低成本工作重点在于分析、区分作业类型而且衡量各种作业所耗资源价值，这就要求成本管理追踪资源到每一项作业，选择适当标准并将资源花费价值计入每个作业，并以此作为比较作业花费、进而寻求降低成本方法直接依据。另外，作业观念也促使企业优化作业组合，采取日趋合理产品生产程序，以降低总资源花费和成本。比如采取价值工程来消除每项作业多出功效，消除全部不能为产品带来必要功效作业等。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第37页二、作业成本计算法基本理论

与传统成本计算方法相比，作业成本计算法更重视成本信息对决议有用性，所以，二者之间存在较大理论差异。（一）产品成本经济实质（二）产品成本经济内容战略成本管理系统的设计思想与构成内容第38页（三）成本计算对象传统成本计算普通以产品为成本计算对象或以某一步骤(分步法)或某一批订单(分批法)为成本计算对象。传统成本计算目标主要是满足计算存货成本需要，进而提供相关企业财务情况和经营结果会计信息。作业成本计算法适应于弹性制造系统下适时制生产方式，生产组织中作业可分辨性极大地增强，同时，企业成本控制观念和控制伎俩也都提升到了新高度。这种改变要求成本信息不但要反应企业财务情况和经营结果，还要满足成本控制和生产分析要求。看成业成本计算法将资源、作业、作业中心、制造中心等概念引入成本控制时，就形成了一个完整作业成本体系。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第39页作业成本计算成本对象是多层次，大致上能够分为资源、作业、作业中心和制造中心这几个层次。1、资源资源进入企业，并非都被消耗，即使被消耗，也不一定都是对形成最终产出有意义消耗。所以，作业成本计算法把资源作为成本对象，是要在价值形成最初形态上反应被最终产品吸纳有意义资源花费价值。也就是说，在这个步骤成本管理要处理两个方面问题：一是区分有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值单独聚集为不增值作业价值，而只把有用消耗资源价值分解到作业中去。二是要区分消耗资源作业情况，看资源是怎样被消耗，找到资源动因，按资源动因把资源花费价值分别分解计入吸纳这些资源不一样作业中去。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第40页2、作业作业是指企业生产过程中各工序和步骤。从作业成本计算角度看，作业是基于一定目标、以人为主体、消耗一定资源特定范围内工作。具备以下特征：(1)作业是以人为主体工作。(2)作业消耗一定资源。作业以人为主体，要消耗一定人力资源；作业是人力作用于物工作，因而也要消耗一定物质资源。(3)区分不一样作业标志是作业目标。(4)对于一个生产程序不尽合理制造业，作业能够区分为增值作业和非增值作业。这里，非增值作业即使也消耗资源，但并不是合理消耗。(5)作业范围能够被限定。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第41页3、作业中心作业中心是负责完成某一项特定产品制造功效一系列作业集合。作业中心既是成本聚集中心，也是责任考评中心。普通说来，作业中心是基于管理目标而不是专门以成本计算为目标设置或划定，传统制造企业经营过程被习惯地分为材料采购、产品生产和产品销售这三个步骤，而按照作业成本计算理论，这三个步骤都能够称为作业中心。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第42页4、制造中心制造中心作为成本计算对象，实质上是指计算制造中心产出产品成本。普通地，一个大型制造企业总能够划定为若干制造中心，划定制造中心依据是各制造中心只生产某一个产品或某个系族各种产品。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第43页三、作业成本计算法成本计算程序

在“决议相关性”这个理论基点上，作业成本计算法能够归纳为“作业消耗资源，产品消耗作业”。所以，作业成本计算基本程序就是要把资源花费价值给予分解并分配给作业，再将各作业聚集价值分配给最终产品或服务。这一过程能够分为三个步骤。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第44页(一)确认作业中心，将资源花费价值归集到各作业中心这一步骤只是价值归集过程。在作业成本计算法下价值归集方向受两方面限制，一是资源种类；二是作业中心种类。在实务操作中，对某制造中心每一作业中心都按资源类别设置资源库，把该制造中心所耗资源价值归集到各资源库中去。如对前述圆珠笔生产这个制造中心，分别对制芯和制壳这两个作业中心设置材料费、动力费、折旧费、办公费等资源库。这么，能够从资源花费最初形态上把握各种资源归集到各作业中心情况。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第45页(二)确认作业，将作业中心聚集各资源耗费价值给予分解并分配到各作业成本库中作业确认后，一般不得轻易发生变动。这么，在对资源库资源耗费价值进行分配时，面临是已确定作业种类。我们为每一项作业设立一个成本库，该成本计算步骤就演化为怎样将资源库价值结转到作业库这一具体分配问题。在成本分配过程中，各资源库价值要根据资源动因一项一项分配到各作业中去。这么，我们可认为每个作业库按资源类别设立作业资源要素，将每个作业库各作业资源要素价值相加就形成了作业成本库价值。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第46页(三)将各作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本与传统成本计算法一样，我们为制造中心投产每一个(或批)产品设置成本计算单。在每一张成本计算单中我们还应按该产品生产所包括作业种类开立作业成本项目。这么，该成本计算步骤就是要把各作业成本库价值结转到各产品成本计算单上，这一步骤反应作业成本计算规则是：产出量多少决定着作业耗用量。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第47页在把作业库成本计入各产品成本计算单以后，怎样得出完工产品成本是一个简单问题。假如把作业成本计算法应用于财务会计，则在期末有必要在完工产品与在产品之间分配成本(此问题在后面结合实例说明)，假如认为作业成本计算法只是一个管理会计伎俩，则用成本计算单追踪到产品全方面完工即可。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第48页案例EPW厂是一家国有中型电器制造厂，技术力量雄厚，产品质量过硬，生产过程及生产成本管理严格。不过近年来，EPW厂主导产品LA市场竞争日趋激烈。为便企业产品在市场上取得强大竞争力，EPW厂跳出传统以生产制造过程为重点成本管理范围，应用战略成本管理原理指导成本管理工作。企业对LA产品开展市场需求分析、相关技术发展分析，并在此基础上，研究LA产品设计成本、供给商成本、用户使用成本和官后服务成本。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第49页应用价值链分析思想对EPW厂上下游步骤进行分解和分析，发觉EPW厂上下游步骤都有许多工作可改进，对这些步骤实施成本管理，可提升整个企业竞争优势。在采购阶段，除了采取经济批量法控制采购批次、货比三家控制采购价格等常规方法，还经过与供给商发展亲密关系深入控制甚至降低采购成本。一、价值链分析战略成本管理系统的设计思想与构成内容第50页比如，该厂每个月需5000只不锈钢盖，自加工用料每个月0·8吨，材料费1·5万元，产品成本4元/只;利用战略成本管理原理，该厂发觉其上游企业材料供方下属南汇不锈钢餐具厂边角料能够利用，每吨售价0.3万元一0.4万元。生产5000只不锈钢盖，约耗用边角料1.5吨，材料费约0·45万元一0·6万元，比采购整料节约0·9万元一1·05万元，但利用边角料加工多耗工时，人工费要多支出0·1万元一0·2万元。经测算，EPW厂采购边角料加工不锈钢盖可降低成本0·8万元左右。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第51页同时该厂在与其上游企业接触中了解到南汇厂有加工该零件生产能力，如由EPW厂提供模具请南汇厂直接加工该零件，每只价格为2·18元。经比较，EPW厂选择了后一方案，即请南汇厂直接利用边角料加工该零件。合作结果使EPW厂LA产品每个月降低成本9100元，南汇厂也取得比出售边角料更大盈利，到达了双赢。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第52页在销售阶段，经过分析，EPW厂撤掉了很多办事处，试行代理分销制。例如:在天津经过代理商使得销售有了快速增长，销售费用比设办事处时降低了35%。其次采用新销售方式后，代理商对市场信息及时收集和反馈，代理商根据市场动态及时提出价格变动可行性建议，使企业能动态地掌握竞争对手价格与市场行情，取得投标中竞争优势，同时增加企业销售利润。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第53页二、战略定位进行战略定位分析，选择竞争战略。EPW厂针对市场环境，将LA产品定位于中高档，采取\"成本事先\"战略，利用财务数据严格控制成本上升，并局部利用ABC（Activity-BasedCosting,简称ABC法）控制产品成本，使得LA产品价格在市场上一直保持较强竞争力。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第54页三、实施ABC法控制ABC法是将着眼点放在作业活动上，以作业为成本对象，依据作业对资源消耗情况，将资源成本分配到作业，再由作业依据成本动因追踪到产品成本形成和积累过程。由此得出最终产品成本。可见ABC法是战略成本管理向作业层面渗透，而战略成本管理则是ABC法拓展延伸到生产上游采购和下游销售一个系统，二者之间是相辅相成、互为依靠。EPW厂经过ABC法实证研究，发觉浪费，找到降低成本机会所在，提升作业活动效率，完善定价决议，为企业创造新价值。下面着重介绍ABC法在EPW厂实际利用情况。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第55页(一)研究设计1·样本选择及数据起源选择EPW厂A部门作为ABC法研究样本。A部门生产高压电器产品H10型LA(以下简称H型产品)和ZH10型LA（简称ZH型产品)。H型产品是普通性产品，市场价150元/只，ZH型产品是新型、复杂产品，市场价250元/只。这两种产品都在相同生产线上制造，单独生产H型产品月产量为1000只;而单独生产ZH型产品月产量为1000只。数据来自EPW厂年3月份财务报表，另有一部分与作业相关数据来自流水线上技术人员和优异员工口述。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第56页2·研究假设(1)假设A部门符合作业成本法适用要求，理由有以下几点:A部门有以数控设备等当代化装备为主要特征当代化制造系统。A部门人员经过屡次精简，直接人工成本在产品成本中百分比小于20%。H型产品和ZH型产品属于有不一样特点却可在同一生产线上生产产品，H型产品产量大，工艺复杂程度低;而ZH型产品产量小，复杂程度高。产品零库存，因为H型和ZH型产品均供不应求，不存在成本沉淀到会计分期中去问题。A部门管理水平较高，员工成本意识均较强，成本核实数据较为准确。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第57页(2)假设:H型产品和ZH型产品成本分摊使用传统成本计算法不合理，制造费用分配率应重新调整。ABC法重新计算产品成本能反应出上述不合理。ABC法对H型与ZH型产品成本分配将改变现有核实方法下产品定价决议和发觉降低成本重点所在。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第58页(二)验证年3月份A部门生产了ZH型产品400只，同时生产了H型产品6000只，相关这两种产品生产成本资料如表1所表示:成本项目直接材料直接人工制造费用累计H型产品116,091.4976,571.53341,235.89533,898.91ZH型产品8,859.438,496.8437,872.9855,229.25合计124,950.9285,068.37379,108.16589,128.16战略成本管理系统的设计思想与构成内容第59页按传统成本法计算H型产品和ZH型产品单位成本，计算结果如表2所表示:EPW厂A部门产品单位成本表单位:元成本项目直接材料直接人工制造费用累计H型产品（6000只）19.3512.7656.8788.98ZH型产品（400只）22.1521.2494.68138.07战略成本管理系统的设计思想与构成内容第60页上述传统成本计算法，按直接人工成本百分比分配制造费用，而制造费用是直接人工成本445·65%，这么分配制造费用即使方便了成本核实工作，但分配直接人工成本时产生小错误就会被放大近4·5倍，可能扭曲成本数据，不利于对制造费用采取针对性控制办法和以成本进行定价决议。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第61页依据ABC法实施步骤，EPW厂组织会计、技术、生产和采购等专业人员对该月A部门制造费用进行分析，并按ABC法重新计算H型和ZH型产品单位成本。首先，经过会计、工艺和管理等专业人员作业分析及与A部门技术人员、生产工人谈话了解，列出了制造费用详细清单如表3。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第62页其次，对清单中项目进行成本动因分析，将造成成本发生原因归纳以下:(1)H型和ZH型产品单位机器小时百分比为：1:12。(2)每批产品需做二次清洁及装卸模具准备工作。H型产品每批6只，ZH产品每批1只。(3)H型进料12批/月，每批移动4次，ZH型进料4批/月，每批移动4次。(4)每批产品检验数为:H型产品每批2只，ZH型产品每批1只。(5)H型产品和ZH型产品分类打包并运输进仓次数分别为3次和6次。战略成本管理系统的设计思想与构成内容第63页

制造费用项目金额间接人工：24,765.56材料处理25,179.61准备工作64,27519检验人员19,419.15产品分类包装人员6,473.46管理人员140,112.97小计其它制造费用34,976.62房屋占用101,058.55设备折旧12,922.57通风、照明4250.00材料管理85,788.16机器动力电费238,995.90小计累计379,108.87战略成本管理系统的设计思想与构成内容第64页第三，在成本动因分析基础上，依据因果关系和同质性原理，按照单位级作业、批量级作业、产品级作业和管理级作业四个作业层次分配制造费用。1·单位级作业层次(1)直接材料和直接人工成本计算与传统成本计算法相同。(2)机器动力成本按一定比率进行分配，分别分配给H型产品和ZH型产品，计算过程如表4:战略成本管理系统的设计思想与构成内容第65页表4：机器动力成本分配表单位：元产品名称使用百分比数量累计分配比率分配额H产品1600060007.943347，660.09ZH产品1240048007.943338，128.07合计------108007.943385，788.16战略成本管理系统的设计思想与构成内容第66页2·批量级作业层次(1)准备工作成本依据准备次数为基准进行分配，H型产品每批生产6只，生产6000只，H型产品共准备6000／6＝1000(次)，ＺＨ型产品共准备400次。计算过程如表5:战略成本管理系统的设计思想与构成内容第67页产品名称准备次数分配比率分配额H型产品1000次17.98517.985.40ZH型产品400次17.8957，194.21合计1400次17.98525，179.61表5:准备成本分配表单元：元战略成本管理系统的设计思想与构成内容第68页(2)材料处理成本以材料移动次数为基础分配，计算过程如表6:表6:材料处理成本分配表单位：元产品名称批次每批移动次数累计分配比率分配额H型产品12448386.9618574.20ZH型产品4416386.966191.36累计------64386.9624,765.56战略成本管理系统的设计思想与构成内容第69页（3）产品检验成本按照检验次数分配。H型产品检验批次为6000/6=1000次；ZH型产品，每批1只，每1只检验1次，检验批次为400次，计算过程如表7：表7：检验成本分配表单位：元产品名称批次每次检验累计分配比率分配率H型产品1000226.7853562.66ZH型产品400140026.7810,712.53累计－－－－240026.7864,275.19战略成本管理系统的设计思想与构成内容第70页3、产品级作业层次产品分类成本以分类为基础分配，计算过程如表８：表8:产品分类成本表单位：元产品名称分类次数分配比率分配额H型产品24647.30515,535.32ZH型产品6647.3053,883.83累计30647.30519,419.15战略成本管理系统的设计思想与构成内容第71页4·管理级作业层次(1)设备折旧居管理级作业，但该部门主要设备是生产线上设备(生产设备占设备总量80%)，且一直是满负荷运转，故将约80%机器设备折旧按H型和ZH型产品使用机器百分比估算分配给H型和ZH型产品如表9所表示。表9生产设备折旧分配表单位：元产品名称使用百分比数量累计分配比率分配额H型产品1600060007.48544,914.80ZH型产品1240048007.48535,932.04累计------108007.48580,846.84战略成本管理系统的设计思想与构成内容第72页(2)管理级作业以直接成本(直接材料成本+直接人工成本)为基础分配，H型和ZH产品单位直接成本分别为(19.35+12.76)=32.11元和(22.15+21.24)=43.39元。表10管理级总成本分配表单位：元产品单位产品直接成本产量总计分配率分配额H产品32.1160001926600.375372,319.38ZH产品43.3940017,3560.37536,514.98累计------210,0160.375378,834.36战略成本管理系统的设计思想与构成内容第73页注：管理级总成本归集以下：管理人员工资6,473.46房屋占用34,976.62设备折旧20%20,211.71（由101,058.55×20%计算所得）通风、照明12,922.57材料储存和领用管理4,250.00累计78,834.36战略成本管理系统的设计思想与构成内容第74页在以上成本动因分析，并ABC法对四个作业层次作业分配制造费用后，H型和ZH型产品总成本和单位成本汇总如表11:表11EPW厂A部门产品生产成本表单位：元作业成本项目H型产品ZH型产品单位成本总成本单位成本总成本单位级作业19.35116,100.0022.158,860.00直接材料12.7676,560.0021.248,496.00直接人工7.9447,640.0095.3238,128.00机器动力成本40.05240,300.00138.7155,484.00小计战略成本管理系统的设计思想与构成内容第75页批量级作业2.9917,940.0017.997,196.00准备工作3.10