(5.2)-第二章增值税链接中国税制税收

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法国增值税法国是最早实行增值税的国家，也是增值税制度最为健全的国家之一。法国的增值税产生于最初的货物与劳务税制度，1917年，法国将原先对各类商品按照分级从量定额征收的产品税改为对工商业均按照销售额征收2%的营业税。1925年，将对工商业统一按2%征收营业税改为按照商品分类适用不同税率征收营业税。由于对每个商品交易环节按照全部价值征收营业税，会带来多环节重复征税问题，扭曲商业竞争，造成生产、流通的过度集中。法国于1936年将多环节征收的营业税改为单一环节征收的生产税，很好地解决了重复征税问题。为缓解纳税人逃税带来的压力，1948年法国将一次课征方式改为分阶段计征方式，每一经营环节都要纳税，以企业经营的增加值为计税依据，即准予从商品全部价值中扣除前一环节已纳税款，如购进原材料、零部件等已纳税款，但不包括购进固定资产已纳税款。1954年，法国将扣除范围进一步扩大到购入固定资产已纳税款，并正式命名该税为“增值税”。此后，法国增值税的征税范围从工业扩展到农业、商业、交通业、服务业等行业，并率先在世界上形成一套系统的消费型增值税制度。1968年，法国不断完善早期增值税制度，形成了现代增值税制度。

【知识库】【背景知识】1

2009年1月1日推出增值税转型改革，对保持我国经济平稳较快发展有什么重大意义？增值税转型改革，允许企业抵扣其购进设备所含的增值税，将消除我国当前生产型增值税制产生的重复征税因素，降低企业设备投资的税收负担，在维持现行税率不变的前提下，是一项重大的减税政策。由于它可避免企业设备购置的重复征税，有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变。目前，由美国次贷危机引发的金融危机已波及欧洲、亚洲、拉丁美洲，全球经济增长出现明显放缓势头，一些国家甚至出现经济衰退的迹象，金融危机正在对实体经济产生重大不利影响。在这种形势下，适时推出增值税转型改革，对于增强企业发展后劲，提高我国企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重要的作用。据测算，此项改革财政预计将减收超过1200亿元，是我国历史上单项税制改革减税力度最大的一次，相信这一政策的出台对于我国经济的持续平稳较快发展会产生积极的促进作用。资料来源：国家税务总局网站2008年11月20日

【背景知识】2我国增值税转型根据对外购固定资产所含税金扣除方式的不同，增值税制分为生产型、收入型和消费型三种类型。目前世界上140多个实行增值税的国家中，绝大多数国家实行的是消费型增值税。1994年税制改革时，我国选择实行生产型增值税，一方面是出于财政收入的考虑，另一方面则为了抑制投资膨胀。随着我国社会主义市场经济体制的逐步完善和经济全球化的纵深发展，推进增值税转型改革的必要性日益突出。党的十六届三中全会明确提出适时实施增值税转型改革，“十一五规划”明确在十一五期间完成这一改革。自2004年7月1日起，经国务院批准，首先在我国东北地区选择了8个行业，即装备制造业、汽车制造业、高新技术产业、船舶制造业、冶金业、石油化工业、军品工业和农产品加工业，进行增值税由生产型向消费型的改革试点工作。自2007年7月1日起增值税转型试点进一步扩大到中部六省（河南、山西、湖南、湖北、江西、安徽）的26个城市，具体涉及装备制造业、石油化工业、冶金业、船舶制造业、汽车制造业、农产品加工业六大行业。2008年7月1日转型试点进一步扩大到了内蒙古东部地区。自2009年1月1日起，在全国范围推开增值税转型改革，这项改革可以消除生产型增值税的重复征税的因素，降低企业设备投资的税收负担，有利于鼓励投资和扩大内需，为纳税人减轻税收负担约1230亿元。【案例分析】甲商品和乙商品适用的增值税税率均为10%，其他条件见下表。甲商品从生产到消费经过两个环节，第一环节销售价格50单位，增值额是50单位；第二环节的销售价格，即最终销售价格是100单位。由于增值税是以增值额为计税依据，所以第一环节的税额是5单位（50×10%），第二环节的税额是5单位（50×10%），两环节的税额共10单位。乙商品从生产到消费经过四个环节，第一环节销售价格20单位，增值额是20单位；第二环节的销售价格是50单位，增值额是30单位；第三环节的销售价格是80单位，增值额是30单位；第四环节的销售价格是100单位，即最终销售价格是100单位，增值额是20单位。由于增值税是以增值额为计税依据，所以第一环节的税额是2单位（20×10%），第二环节的税额是3单位（30×10%），第三环节的税额是3单位（30×10%），第二环节的税额是2单位（20×10%），四环节的税额共10单位。可见，甲、乙商品的最终销售额都是100单位，两商品无论经过两个环节，还是四个环节，最终负担的税额是一致的。税制改革动态：营业税改征增值税

我国当前增值税与营业税并存（以下简称“两税并存”）的税制体系是在国家经济改革建设中逐步演变形成的，两税并存对促进我国市场经济发展发挥了重要作用，但是随着经济环境的变化，产业呈现出新的特征，两税并存无法适应新的环境形势，还引发了一系列问题：第一，营业税按营业收入全额征税，对每一个流转环节都征税，重复征税问题突出，不利于服务业的专业化分工和协作，违背市场经济的内在要求。第二，由于两税并存增值税征收范围受到局限，导致增值税抵扣链条中断，制约了生产性服务业的发展；同时对货物征收增值税、对劳务征收营业税会影响企业服务提供方式和组织形式的选择，不利于制造业和服务业二者的融合。第三，在出口方面，由于营业税未实行出口退税，使得出口型服务贸易无法享受零税率，削弱了我国服务贸易的国际竞争力，制约了我国贸易结构的优化升级。税制改革动态：营业税改征增值税

在这一背景下，营业税改征增值税（以下简称“营改增”）作为一项重大税制改革被提到税制改革的议事日程上，2010年10月18日中国共产党第十七届中央委员会第五次全体会议通过的《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议》中关于加快财税体制改革方面提到“改革和完善税收制度。扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收，合理调整消费税范围和税率结构，完善有利于产业结构升级和服务业发展的税收政策”，将扩大增值税征收范围确定为“十二五”财税改革的重点之一。在2013年11月12日通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》中完善税制方面强调要推进增值税改革，适当简化税率。可见“营改增”是我国“十二五”财税改革非常重要的部分。税制改革动态：营业税改征增值税

按照税制改革规划，“营改增”分三步走：第一步，在部分行业部分地区进行“营改增”试点。2012年1月1日起，上海作为首个试点城市正式启动交通运输业和部分现代服务业开展营业税改征增值税。继上海率先启动营改增后，2012年7月31日，财政部、国家税务总局《关于在北京等8个省市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知》确定将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点范围从上海分批扩大到北京等8个省（直辖市），扩大了营业税改征增值税的试点地区。第二步，选择部分行业在全国范围内进行试点。2013年4月10日召开的国务院常务会议决定在2013年进一步扩大营业税改证增值税试点，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点在全国范围内推开，并择机将铁路运输和邮电通讯等行业纳入“营改增”。2013年8月1日起在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营业税改证增值税试点，“营改增”试点在全国范围内实推开，同时将广播影视服务纳入“营改增”应税服务范围。第三步，在全国范围内实现“营改增”。按照规划，最快有望在“十二五”期间完成“营改增”。税制改革动态：营业税改征增值税

改革意义（一）改革试点方案对完善我国税制的积极意义1.有利于完善我国货物与劳务税制。增值税本身具有税收中性的特点，要充分发挥增值税税收中性的作用，就需要增值税具有尽可能广泛的税基，涉及到所有的商品和劳务，但增值税与营业税并行，就会使得增值税的抵扣链条不完整，影响增值税税收中性效应的发挥。2.有效解决了商品和劳务的重复征税问题。营业税是对商品和劳务的流转全额征税，存在多环节重复征税的问题。不仅增加了企业的税负，而且还不利于服务业的分工协作发展。营改增后，增值税可以最大限度的减少重复征税。税制改革动态：营业税改征增值税

改革意义（二）改革试点方案对促进经济发展的积极意义1.有利于促进产业结构的转型。我国在推进产业结构转型的过程中，遇到了许多体制、机制和税制因素的制约，其中营业税税制存在的重复征税问题就是其中一个十分突出的问题。此次试点将第三产业中的交通运输业和部分现代服务业由营业税改征增值税，可以减轻这些行业的税收负担，可以消除税制在三次产业关联发展方面存在的体制性和机制性的障碍，从而有利于加快产业结构的转型。2.有利于促进现代服务业的发展。服务业是国民经济的重要组成部分，服务业的发展水平是衡量现代社会经济发达程度的重要标志。加快发展服务业，使其成为国民经济的主导产业，是推进我国经济结构调整、加快转变经济增长方式的必由之路。此次税改方案将增值税链条延伸至现代服务业，降低其税负，有利于现代服务业的分工协作，促进现代服务业资源的优化配置。税制改革动态：营业税改征增值税

改革意义3.有利于降低企业税负，提高企业竞争力。截至2013年2月底，先行试点的“营改增”9省市试点企业已达112万户，试点企业共减负55亿元以上，95%的企业实现减负或税负无变化，只有5%左右的企业税负有所增加。试点方案将税改的利好渗透到众多企业及其上下游企业，提高了产业链乃至社会的资金流转效率，可以带动整个社会生产效率的提升。4.有利于提高服务贸易的竞争能力。我国作为世界第一出口大国，制造业出口功不可没，这其中离不开增值税出口退税政策的支持。但在服务贸易方面，我国则相对落后，致使出口结构不合理。改革试点方案规定对服务出口给予退税，有利于我国服务业的出口，从而推动我国服务贸易的发展，为我国出口结构的优化创造条件。税制改革动态：营业税改征增值税

试点行业试点行业是交通运输业和部分现代服务业，部分现代服务业围绕制造业、文化产业、现代物流等提供技术性、知识性服务的业务活动，形成“1+7”行业试点。【案例分析】华永是一家生产塑钢窗的企业，5月份销售塑钢窗给震邦房地产开发公司，取得销售收入500万元，同时，华永公司负责安装这批塑钢窗，并取得安装费收入80万元。华永公司的这项销售行为就是税法规定的混合销售行为，因为在这项销售行为中，既涉及销售货物（即塑钢窗），又涉及提供非应税劳务（即安装塑钢窗劳务），且提供的安装劳务是直接为了销售塑钢窗而提供的，而且是从震邦房地产开发公司，即税法所说的同一受让方取得的价款。塑钢窗生产企业属于增值税条例规定的货物生产企业，故其发生的混合销售行为，视为销售货物，应将其取得的销售款和安装劳务收入580万元（500+80）一并缴纳增值税，对其取得的安装劳务收入不再缴纳营业税。对安装塑钢窗所购进货物的进项税额，凡符合增值税条例规定的，在计算增值税时，准予从销项税额中抵扣。【案例分析】建新是一家销售建筑装饰材料公司，在该公司的日常业务中，既有从事批发和零售建筑材料的业务，又有对外承揽安装和装饰工程的业务。7月1日至31日累计共对外销售建筑材料290万元，7月20日承揽安阳公司委托的装饰工程业务，收取价款20万元。建新公司7月份开展的业务就属于税法规定的兼营行为，因为建新公司销售建筑材料是税法所说的销售货物，其提供装饰工程业务是税法所说的从事非应税劳务，其从事的两项业务没有直接的联系和从属关系，且向安阳公司提供装饰工程劳务与其对外销售的建筑材料的受让方并不是同一个企业。【案例分析】联利公司是一家国有企业，2007年3月与德国A公司（在我国境内未设有经营机构，且没有代理人）签订设备进口合同，进口一台专业仪器，合同约定设备保修期为一年。2008年10月该设备局部损坏，德国A公司派遣两名专业工程师前来维修，并取得修理费收入32万元人民币。按照我国增值税条例的规定，德国A公司在中国境内提供修理修配劳务，其取得的劳务费收入32万元，应向中国政府缴纳增值税，即其是增值税的纳税义务人，由于其没有在我国境内设有经营机构，且没有代理人，故其应纳税额由联利公司作为代扣代缴义务人，代扣代缴税款。【背景知识】1994年1月1日实行的增值税条例规定，小规模纳税人的征收率为6%。后经国务院批准，从1998年起将小规模纳税人划分为工业和商业两类，分别适用6%和4%的征收率。2009年1月1日新实行的增值税条例，基于平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平（自2009年1月1日，增值税一般纳税人增值税由生产型转为消费型后，降低了一般纳税人的税负水平）、促进中小企业的发展和扩大就业以及便利征收和纳税的考虑，对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降低至3%。【案例分析】国祥商场是一家大型电器销售商场，2月份推出以旧换新的促销方式销售X型彩色电视机，该型号的电视机每台售价为2300元，顾客在用旧电视机换购新彩电时，可以折价50元，即只支付2250元就可买到这一型号的彩电。但国祥商场在缴纳增值税时，确认的计税销售额应是每台2300元，而不是2250元。【例2-1】方兴公司是增值税一般纳税人，10月份将一批自产的帐篷捐赠给灾区，该批帐篷共计20，000件，每件帐篷的单位成本是115元，该公司无同类货物的销售价格，也无其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格。请计算该批帐篷的计税销售额。解答：对外捐赠自产货物，视同销售，应缴纳增值税。由于该公司无同类货物的销售价格，也无其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格，则应按组成计税价格作为计征增值税的销售额。组成计税价格=20，000×115×（1+10%）=2，530，000（元）【例2-2】某百货商场为增值税一般纳税人，10月份销售本月购进的钢琴两台，每台零售价5.85万元要求：计算该百货商场10月份的计税销售额。解析：该百货商场10月份计税销售额为：不含税销售额=5.85÷（1+17%）×2=10（万元）混合销售行为的销售额为货物的销售额与非增值税应税劳务营业额的合计【例2-4】某机械厂为增值税一般纳税人，采用直接收款结算方式销售货物，购销货物的增值税税率均为17%。8月份发生下列经济业务：(1)开出增值税专用发票销售甲产品50台，单价8000元，并交与购货方；(2)将20台乙产品分配给投资者，单位成本6000元，没有同类产品的销售价格；(3)基本建设工程领用材料1000公斤，不含税单价50元，计50000元；(4)改、扩建职工食堂领用材料200公斤，不含税单价50元，计10000元，改、扩建领用乙产品1台；(5)本月丢失钢材8吨，不含税单价2000元，作待处理财产损失处理；(6)本月外购货物取得防伪税控系统开具的增值税专用发票上注明的增值税为70000元，支付运输费用120万元，取得经税务机关认定的运输公司开具的普通发票。要求：计算该机械厂8月份的销项税额、进项税额转出额以及本月应交纳的增值税额。解析：（1）销项税额=8000×50×17%=68000（元）（2）销项税额=6000×20×(1＋10%)×17%=22440（元）（3）进项转出额=50000×17%=8500（元）（4）进项转出额=10000×17%=1700（元）销项税额=6000×(1＋10%)×17%=1122（元）（5）进项转出额=2000×8×17%=2720（元）（6）进项税额=70000+120×7%=70008.4（元）本月销项税额=68000＋22440＋1122=91562（元）本月进项税额转出=8500＋1700＋2720=12920（元）本月应交增值税=91562－70008.4＋12920=34473.6（元）【例2-5】佳坊日用品加工厂为增值税小规模纳税人，9月份取得销售收入总额20.60万元。要求：计算该日用品加工厂9月份应缴纳的增值税税额。解析：不含税销售额=20.60÷（1+3%）=20（万元）应纳增值税税额=20×3%=0.6（万元）【例2-6】有进出口经营权的某外贸公司，11月份从国外进口货物500吨，海关审定的到岸价格是220万元。该货物的关税税率为10%，增值税税率为17%。要求：计算该外贸公司从国外进口该货物在进口环节缴纳的增值税。解析：组成计税价格＝关税完税价格＋关税=220×（1+10%）=242（万元）应纳税额＝组成计税价格×税率=242×17%=41.14（万元）【例2-7】有自营出口经营权的某生产企业为增值税一般纳税人，8月份经营业务如下：购进原材料一批，取得的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣的进项税额34万元，本月已通过税务机关的认定；本月内销货物不含税销售额120万元，取得价税合计数140.4万元；本月出口货物的销售额折合人民币200万元；上月末留抵税款3万元。要求：计算该企业当期的“免、抵、退”税额（出口货物的征税率为17%，退税率为13%）。解析：(1)当期免抵退不得免征和抵扣税额=200×(17%-13%)=8万元当期应纳税额=120×17%-(34-8)-3=-8.6万元(2)当期免抵退税额=200×13%=26万元(3)当期应退税额=8.6万元(4)当期免抵税额=26-8.6万元=17.4万元期末留抵结转下期继续抵扣税额为0【例2-8】某进出口公司4月份出口平纹布8000米，收购平纹布时，进货增值税专用发票上注明的单价是每平米30元，进项金额240000元。平纹布退税率13%。要求：计算出口退税额。解析：应退税额=240000×13%=31200元【背景知识】

对部分小微企业暂免征收增值税和营业税国务院总理李克强2013年7月24日主持召开国务院常务会议，决定进一步公平税负，暂免征收部分小微企业增值税和营业税。从今年8月1日起，对小微企业中月销售额不超过2万元的增值税小规模纳税人和营业税纳税人，暂免征收增值税和营业税，并抓紧研究相关长效机制。这将使符合条件的小微企业享受与个体工商户同样的税收政策，为超过600万户小微企业带来实惠，直接关系几千万人的就业和收入。资料来源：/n2735/n2843/c290534/content.html

【综合例题】某市大型电器专卖公司为增值税一般纳税人，2008年11月发生下列购销业务：（1）销售给