国内外中小食品企业内部控制研究综述

一、内部控制的内涵20世纪30年代，内部控制才作为一个单独的专业名词和独立概念被提出并被大众认识和接受，它是企业内部管理的需要的产物。1972年，由美国审计准则委员会（ASB）提出的《审计准则公告》中从经营效率、资源分配再到组织调节等对内部控制有一个较为经典的释义。经过近一个世纪的发展演变，随着学者们地不断研究，其理论不断完善，其实践成功经验案例越来越丰富。而现代内部控制最具权威性的理论框架由美国COSO（CommitteeofSponsoringOrganization）委员会发布的《内部控制整合框架》提出。COSO将内部控制定义为：由一个企业的决策层、运营管理层和各部门人员联合实现的过程。内部控制能为财务报告的可靠性、经营的效果和效率及符合适用的法律和法规三项目标的实现提供合理保证。该框架把内部控制划分为控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通及监控五个相互关联的要素系统。我国关于内部控制的权威定义是《企业内部控制基本规范》总则第三条。文件将内部控制的概念定义为：内部控制是一个为了实现企业的控制目标而由企业的董事会、监事会、经理层和全体员工来共同实施构建的过程。依据我国的内部控制规章制度和体系，内部控制的涉及范围已经覆盖到了公司的全体员工，内部控制的界限已经拓展到了公司的治理层面，内部控制的实质早已不单单是一种单纯的公司管理方法或管理制度，它是一个包含各种管理要素的过程[1]。内部控制是对企业经营活动的全过程控制，存在于企业愿景设定、风险识别和分析以及如何应对等环节之中，是财务报告编制、会计信息披露以及管理信息采集、传递等全过程实施控制。内部控制的全过程控制特征体现了预防为主、惩处为畏的精神，良好的内部控制能在企业管理上做到未雨绸缪，查漏补缺。二、国内外中小食品企业内部控制研究综述（一）国内外内部控制框架研究国外内部控制的研究经历了五个发展阶段，如表1所示。而国内的内部控制研究是改革开放以后才起步的，研究时间较晚，且主要以美国风险管理整合框架为参考。表1内部控制的五个发展阶段1．国外中小企业内部控制研究国外对于企业内部控制的研究起步较早，二十世纪五十年代美国会计师协会的下属机构审计委员会就对企业的内部控制这一概念进行了界定，并且区分了内部会计控制与内部管理控制之间的定义与目标的区别，内部会计控制目标为的是对资产在会计层面进行的一种保护，以及保证会计资料可靠性和准确性，而企业内部管理控制的目标主要在于保证企业的运营效率，因此两者概念有所区别，两者共同构成了企业内部控制的内容。就国外企业内部控制体系建立的研究而言，由COSO发布的《内部控制——总体框架》《财务报表内部控制——小型企业应用指南》是目前学术界较为权威的内部控制规范性文件。国外学者最开始对上市公司的股权问题进行研究，发现内部控制体系能够发现公司漏洞并提出更好的发展计划[2]。Heneman（2014）针对食品公司的知名度是否能带来经济效益进行了研究，研究发现内部控制建设能提升公司美誉度，为客户提供更有实力提供更好的商品服务，可以获得的回报率也更高[3]。H.Mintzberg（2015）指出公司财务管理和风险管理是内部控制的建设的重要内容，认为内部控制能提高资金使用效率，优化公司的管理结构，促进公司的生产经营发展[4]。Houston（2016）认为食品类公司未来可能会有更好的发展需要完善的内部控制机制，注重自身内部控制机制的建设，能为企业带来更好的公司回报[5]。2．国内中小企业内部控制框架研究与西方国家比较，我国对中小企业内部控制研究起步较晚，笔者在中国知网以“国内中小企业内部控制框架研究”为关键词搜索出的结果中发现，财经类和管理类的权威期刊发表的文章较少，以普通期刊文章数量居多。林新梅（2015）认为中小企业内部控制框架的建设可分为两个阶段：设立和发展阶段、成熟稳定阶段。控制环境、会计控制、控制程序三大要素在企业设立和发展阶段起主要作用；成熟稳定阶段时，其管理水平已经有一定高度，会计核算制度也较健全，可以向更高级的内部控制框架发展，即COSO提出的内部控制五要素框架[6]。陈美华（2018）将中小企业内部控制框架系统分为财会控制和内部管理控制两方面，强调了管理层的执行力在风险分析与控制和内部控制成本效益分析过程中的重要作用[7]。（二）我国企业内部控制优化策略研究内部控制是保障企业生产安全、资产安全的有效方式，有利于企业的可持续发展。企业可以通过合理科学的内部控制对生产经营存在的潜在风险进行评估，提高企业经营管理效率，增强企业竞争力。杨雄胜（2006）指出现行的内部控制理论来源于审计研究领域，其特点为：具有稳定的标准，以揭示并消除偏差为目标，事后控制为主要形式。管理团队的示范效应和良好的信息制度沟通能提升员工忠诚度[8]。钟玮，刘洋（2011）以两组沪市上市公司数据为研究样本，通过构建上市公司信息披露指标体系，研究其对公司效率的导向作用，并提出进一步完善上市公司的内部控制信息披露制度的措施[9]。杨有红（2013）将内部环境分为针对机构和人的两大类环境，并指出一个公司的治理结构是相对稳定的环境，可重构的是机构设置、权责分配、人力资源政策、员工能力，管理理念和员工价值观属于渐变环境，内部环境优化应根据不同的内部环境采取相应策略[10]。朱君（2013）以低碳经济的视角，认为企业在内部控制优化过程中应关注环境保护，坚持以人为本理念，重视社会责任，强调成本效益原则，才能实现内部控制优化，追求企业的可持续发展[11]。王保（2015）研究发现企业内部会计控制存在一些问题，可通过提高企业会计人员的素质、完善企业的会计内部控制制度等措施促进企业长远发展[12]。马骁，曹杨（2017）阐述了企业风险管理与内部控制的关系，剖析企业财务管理体系中存在的问题，并指出由此引发的财务风险，提出优化管理及风险管控措施[13]。（三）我国食品企业内部控制优化研究就我国食品企业内部控制研究来看，主要集中在对企业成本控制、存货管理、采购业务、销售环节、税务风险等方面的内控优化研究，部分研究还关注了内部控制对食品企业人才培养和激励机制的作用。食品造假事件和食品安全问题层出不穷反映出企业在生产经营环节还存在较大问题，企业内部控制系统仍需不断完善。国内学者认为食品企业的人才培养与激励机制至关重要[14]，内部员工的整体素质提升在于重点培养专业型技术人才[15]。曾以舜（2014）提出公司的内部控制机制优化有助于提高食品公司的经济效益[16]。铁群（2015）分析了我国食品行业发展缓慢的原因，并根据这些问题提出相对应的治理建议[17]。罗敏（2015）食品公司内部控制制度的统一规范可以借鉴外国企业先进经验，结合自身实际，进行内部控制建设[18]。刘伟玲（2015）将模糊数学方法用于食品企业内部控制综合评价，通过甲乙两家有代表性的食品企业实际计算模拟，证明该模型的科学性和实用性[19]。张娟（2016）认为进行食品公司内部控制建设有利于品牌的树立，从而提升员工的忠诚度[20]。朱国辉（2017）探索了企业管理效率与运营效率提升方式，认为企业应重视食品企业内控信息系统的建设，提高生产效率[21]。王静（2018）认为食品类企业具有自身的行业发展特点，产品虽小，但是具备较为广泛的发展空间，拥有的消费量较大；构成竞争力核心的主要是品牌以及网络营销。最后从信息管控、采购环境、风险预警及成本费用管理四方面提出加强食品加工类企业内部控制的优化对策[22]。苏芳等（2020）研究了地理分散、内部控制的有效性对企业责任存在的影响[23]。李倩（2020）主要对食品企业存贷方面的内部控制优化进行了研究[24]。（四）文献述评关于内部控制的框架及优化研究，国外研究起步早，研究视野相对较为广泛的，再加上多样化的研究方法使得内部控制理论和实践研究更为系统和深入，研究成果较为成熟。国内关于内部控制的研究时间相对较短，研究以COSO提出的五要素框架为基准，企业管理、公司治理、内部控制缺陷、内部控制质量和内部控制审计等主题都是近几年的研究热点。综合当前国内外的研究结果来看，企业内部控制优化