社会保障税：国际比较与借鉴

社会保障税：国际比较与借鉴

一、引言

社会经济运行体系由社会生产系统、社会管理系统和社会保障系统组成，三

者是相互联系和相互制约的体系。社会保障制度作为社会稳定机制，在经济发展

中起着重要作用。近年来，我国社会保障制度的改革取得了较大的进展，一个符

合社会主义市场经济要求的社会保障制度框架已经建立起来。在这一过程中，社

会保障资金的筹集方式发生「根本性的变化，由原来各企业分散提取和管理，转

变为目前社会化的收缴和管理。但是，现行的缴费方式在实践中仍存在着诸如覆

盖面小、保障项目统筹层次低、征收力度不够、基金管理制度不健全、政策不统

一等一些问题，难以保证筹集社会保障收入的需要。社会主义市场经济的发展和

企业经营机制的转换、人口老龄化周期的到来和家庭规模小型化的发展趋势以及

入世进程的进一步加快都要求完善我国的社会保障制度。如何改革我国社会保障

资金的筹集方式，进而完善我国的社会保障体系，是摆在我们面前的重要课题。

目前理论界的主要观点是开征社会保障税以代替现行缴费方式，以更具有法律强

制力的税收形式筹集社会保障资金，摆脱当前缴费率偏低的困境。因而，如何设

置我国的社会保障税就成为一个值得研究的问题。本文通过比较和分析各国保障

税收入与各国社会福利支出间的对应关系、社会保障税的设置方式、社会保障税

的构成要素、社会保障税的征收管理方式，探讨了在我国开征社会保障税的相关

重要问题。

二、社会保障税与社会保障支出的对应关系

纵观世界各国，目前社会保障收入主要来源于如下几个方面：一是社会保障

税或费；二是政府的预算拨款，即政府的一般收入；三是社会保障基金的投资收

益；四是各种形式的捐赠。社会保障税(SocialSecurityTax),又译成社会

保险税，是为筹集社会保障基金而征收的一种专门目的税。有的国家薪给税(Pa

yrallTax)与社会保障税是作为一个税种征收的，一者具有相问的特征。也有

一些国家征收的薪给税实际上是按工薪收入预提的个人所得税。在欧洲的多数国

家中，社会保障税采用社会保险缴款(SocialSecurityContribution)的形式,

之所以不称之为税，是基于这种缴款具有有偿性利益对等关系的考虑。但不管名

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

称如何，他们的性质和用途相同。除此之外，世界各国大多数以政府的一般税收

收入来弥补社会保障税收入与社保障支出之间的缺口。一些国家的社会保障制度

非常依赖从社会保障税获得资金，而另一些国家则侧重于一般税收收入。社会保

除税在规模和结构上的差异反映了各国组织社会保隙的不同方式。按照社会保障

税收入与各国社会福利支出间的对应关系，可将目前世界各国社会保障制度的筹

资方式划分为三种类型：社会保障税与社会保障支出基木一致的筹资模式；社会

保障税占社会保障支出较?靠戎氐某镒誓J揭约耙话闺笆照忌缁岂U现C量洗蠡

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（一）社会保障税与社会保障支出基本一致的筹资模式

该模式的典型国家是德国。德国的社会福利方案体系较为完善，具体包括国

家养老金体系、国家医疗保险方案、工伤事故保险、失业保险以及其他社会福利

方案。其中，国家养老金体系主要由工资税提供资助，同时，还从联邦税收收入

中取得占养老金支出一定比例的补贴。目前这一比例为25%。国家医疗保险方

案由社会保隙税提供资金，工伤事故保险几乎完全由雇主的工资税提供资金，失

业保险几乎完全由社会保障税提供资金，而其他社会福利方案所需资金则来源于

政府的一般税收收入。下表列示了德国主要社会福利方案的资金来源。

德国主要社会福利方案的资金来源（1998,%）

1996年德国各级政府的社会保障税收入总额为6550亿德国马克，而社会

福利支出总额为6555.1亿德国马克，二者的比值为93.92%；1997年社会保

障税收入上升到7817.94亿德国马克；社会福利开支为7920.69亿德国马克，

二者的比值为98.70%。

以上数据表明，德国的社会保障资金基本上通过社会保障税筹集，政府转移

支付所起的作用不大，主要用于其他社会福利方案。这也使得社会保障税在德国

的税收结构中所占的比重始终高于直接税和间接税所占的比重，一直保持在4

0%以上。

（二）社会保障税占社会保障支出较大比重的筹资模式

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

世界上大多数国家采用的都是这种模式，如俄罗斯、瑞典。俄罗斯的社会福

利项目主要包括养老保险、医疗保险、失业保险、病人以及暂时性残疾人保险、

其他福利。具体地说，养老保险基金中来源于社会保障^的收入占资金总量的8

1%,其余7%来源于预算，10%来源于增值税，2%来源于其他；医疗保险77%

来源于社会保险税收，23%来源于地方预算；失业保险主要以社会保险税筹集资

金，一小部分来源于政府的一般性收入和自愿的捐赠；病人以及暂时性残疾人保

险来自于社会保障税，而支付其他福利的资金则来源于政府的一般性收入。卜.表

列示了俄罗斯主要福利计划的资金来源。

俄罗斯主要社会福利计划资金来源的百分比（1995,%）

1995年，俄罗斯社会保隙税收收入为950亿卢布，占社会福利支出（1080

亿卢布）的87.80%。

瑞典的情况与俄罗斯相似，1996年该国社会福利支出总额为3807亿瑞典克

朗，其中67.61%（256亿瑞典克朗）来源于社会保障税收入。下表列示了瑞典主

要社会福利计划资金来源的百分比。

1997年瑞典用于资助主要社会福利项目的收入的分配的百分比

一、引言

社会经济运行体系由社会生产系统、社会管理系统和社会保障系统组成，三

者是相互联系和相互制约的体系。社会保障制度作为社会稳定机制，在经济发展

中起着重要作用。近年来，我国社会保障制度的改革取得了较大的进展，一个符

合社会主义市场经济要求的社会保障制度框架已经建立起来。在这一过程中，社

会保障资金的筹集方式发生「根本性的变化，由原来各企业分散提取和管理，转

变为目前社会化的收缴和管理。但是，现行的缴费方式在实践中仍存在着诸如覆

盖面小、保障项目统筹层次低、征收力度不够、基金管理制度不健全、政策不统

一等一•些问题，难以保证筹集社会保障收入的需要。社会主义市场经济的发展和

企业经营机制的转换、人口老龄化周期的到来和家庭规模小型化的发展趋势以及

入世进程的进一步加快都要求完善我国的社会保障制度。如何改革我国社会保障

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资金的筹集方式，进而完善我国的社会保障体系，是摆在我们面前的重要课题。

目前理论界的主要观点是开征社会保障税以代替现行缴费方式，以更具有法律强

制力的税收形式筹集社会保障资金，摆脱当前缴费率偏低的困境。因而，如何设

置我国的社会保障税就成为一个值得研究的问题。本文通过比较和分析各国保障

税收入与各国社会福利支出间的对应关系、社会保障的设置方式、社会保障

的构成要素•、社会保隙税的征收管理方式，探讨了在我国开征社会保障税的相关

重要问题。

二、社会保障税与社会保障支出的对应关系

纵观世界各国，目前社会保障收入主要来源于如F几个方面：一是社会保障

税或费；二是政府的预算拨款，即政府的一般收入；三是社会保障基金的投资收

益；四是各种形式的捐赠.社会保隙税(SocialSecurityTax),又译成社会

保险税，是为筹集社会保障基金而征收的一种专门目的税。有的国家薪给税(Pa

yrallTax)与社会保障税是作为一个税种征收的，二者具有相同的特征。也有

一些国家征收的薪给税实际上是按工薪收入预提的个人所得税。在欧洲的多数国

家中，社会保障税采用社会保险缴款(SocialSecurityContribution)的形式,

之所以不称之为税，是基于这种缴款具有有偿性利益对等关系的考虑。但不管名

称如何，他们的性质和用途相同。除此之外，世界各国大多数以政府的一般税收

收入来弥补社会保障税收入与社保障支出之间的缺口。一些国家的社会保障制度

非常依赖从社会保障税获得资金，而另一些国家则侧重于一般税收收入。社会保

障税在规模和结构上的差异反映了各国组织社会保隙的不同方式。按照社会保障

税收入与各国社会福利支出间的对应关系，可将目前世界各国社会保障制度的筹

资方式划分为三种类型：社会保障税与社会保障支出基木一致的筹资模式；社会

保障税占社会保障支出较?延戎氐某镒誓J揭约耙话间笆照忌缁邑U现C窜洗盗

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(一)社会保障税与社会保障支出基本一致的筹资模式

该模式的典型国家是德国。德国的社会福利方案体系较为完善，具体包括国

家养老金体系、国家医疗保险方案、工伤事故保险、失业保险以及其他社会福利

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

方案。其中，国家养老金体系主要由工资税提供资助，同时，还从联邦税收收入

中取得占养老金支出一定比例的补贴。目前这一比例为25%。国家医疗保险方

案由社会保障税提供资金，工伤事故保险几乎完全由雇主的工资税提供资金，失

业保险几乎完全由社会保障税提供资金，而其他社会福利方案所需资金则来源于

政府的一般税收收入。卜表列示了德国主要社会福利方案的资金来源。

德国主要社会福利方案的资金来源（1998,%）

方案名称社会保障税投资收入预算转化

养老金75025

医疗保险10000

长期医疗保险10000

意外保险10000

失业保险10000

其他社会福利方案00100

1996年德国各级政府的社会保障税收入总额为6550亿德国马克，而社会福

利支出总额为6555.1亿德国马克，二者的比值为99.92%；1997年社会保障

税收入上升到7817.94亿德国马克；社会福利开支为7920.69亿德国马克，二

者的比值为98.70%o

以上数据表明，德国的社会保障资金基本上通过社会保障税筹集，政府转移

支付所起的作用不大，主要用于其他社会福利方案。这也使得社会保障^在德国

的税收结构中所占的比重始终高于直接税和间接税所占的比重，一直保持在4

0%以上。

（二）社会保障税占社会保障支出较大比重的筹资模式

世界上大多数国家采用的都是这种模式，如俄罗斯、瑞典。俄罗斯的社会福

利项目主要包括养老保险、医疗保险、失业保险、病人以及暂时性残疾人保险、

其他福利。具体地说，养老保险基金中来源于社会保障税的收入占资金总量的8

1%,其余7%来源于预算，10%来源于增值税，2%来源于其他；医疗保险77%

来源于社会保险税收，23%来源于地方预算；失业保险主要以社会保险税筹集资

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

金，一小部分来源于政府的一般性收入和自愿的捐赠；病人以及暂时性残疾人保

险来自于社会保障税，而支付其他福利的资金则来源于政府的一般性收入。卜.表

列示了俄罗斯主要福利计划的资金来源。

俄罗斯主要社会福利计划资金来源的僖直雅?995,%）

项目社会保障税增值税转移预算转移其他

养老基金

社会保险基金9019

失业保险9010

工伤保险982

1995年，俄罗斯社会保障税收收入为950亿卢布，占社会福利支出（1080

亿卢布）的87.80%。

瑞典的情况与俄罗斯相似，1996年该国社会福利支出总额为3807亿瑞典克

朗，其中67.61%（256亿瑞典克朗）来源于社会保障税收入。下表列示了瑞典主

要社会福利计划资金来源的百分比。

1997年瑞典用于资助主要社会福利项目的收入的分配的百分比

项目社会保障税投资收益预算转移保险费、赡养费用或市政

基础养老保险6238

辅助养老保险bl39

部分养老保险7327

疾病保险99.90.1

工伤保险982

看护津贴95

住房津贴991

养育子女津贴100

赡养补助6733

向家庭提供的住房津贴100

其他项目

自愿者失业保险937

基础失业保险100

郡级医疗服务费68572

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（三）一般税收占社会保障支出较大比重的筹资模式

这一模式的典型代表走加拿大。加拿大的社会福利计划主要包括养老金方案、

健康保险方案和失业保险方案。其中养老金方案由两个层面组成，一是固定数额

的全民方案，叫作全民养老金方5案，其资金全部来源于联邦一般性税收。第二

个是与收入挂钩的方案，这一方案对于魁北克人来说是“魁北克养老金方案”

（QPP）,对于其他加拿大人来说是“加拿大养老金方案”金PP）。CPP和QPP的

资金全部来源于社会保障税，前者由联邦政府和各省（除魁北克外）共同征收，后

者由魁北克省征收。健康保险方案的资金主要来自于一般性收入，而失业保险的

资金来自于薪金税。下表列示了加拿大主要福利计划资金来源的百分比。

加拿大主要社会福利保隙方案，1998收入来源分配情况⑼

1998年加拿大联邦政府社会福利支出为594.56亿加元，其中联邦社会保

障税收入为188.42亿加元，所占比重仅为31.69%；该年度各级政府社会保

障税收入为444.11亿加元,占社会福利支出（1001.31亿加元）的44.35%。

可见，加拿大政府实施社会保障计划、贯彻社会保障法令依靠的是财政支出中对

个人的转移支付，其中联邦财政把很多税收收入以转移支付的形式再分配到个人

手中，使之形成个人的消费基金，这些款项构成加拿大社会保障制度运转的另一

大资金来源。二战以后，这种转移支付在各级政府中均不低于社会保障税收入的

规模。加拿大社会保障税收入在其社会保障资金中所占的比重远远低于其他国家,

这也使得加拿大社会保障税收入在其税收结构中所占的比重始终偏低。

采用社会保障税与社会保障支出基本一致的筹资模式的优点在于，该模式容

易体现纳税人缴纳的税收与其应得的福利之间的联系，这种联系使福利水平随着

每个纳税人纳税多少而变动。这已成为养老保险和失业保险的一大特点。同时，

这种方式也使得政府为社会保险筹资与政府其他职能分离开来，这种分离无疑加

强了对社会保障在财政上的监督，因为福利水平是随着社会保障税收入的增长而

扩大的。该模式的缺陷在于工作在未被社会保险所覆盖的行业中的人们不能享受

福利。这种限制的影响对7那些拥有很多非正式工作、大量个体户或农村经济的

国家尤为重要。

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社会保障税：国际比较与借鉴(doc33)

采用一般税收占社会保障支出较大比重的筹资模式的优点是社会保障计划

对每个公民来说是自动实现的。在该模式下，享受到福利计划的公民范围扩大了，

即政府通过预算拨款为每个公民提供社会保障福利。该模式的缺陷是一般纳^人

所缴纳的税收与其所受福利之间没有特别的联系。因而人们往往希望能够向政府

施加压力，通过预算来实现福利的增加，而不是提高纳税额。

三、社会保障税的设置方式

现代各国的社会保障税制度是多种多样的，根据承聚对象和承保项目设置的

方式不同，大体上可以将社会保障税分为三类：一是单纯按承保项目而分类设置

的项目型社会保险税模式，这种模式以瑞典为代表；二是单纯按承保对象而分类

设置的对象型社会保险税模式，这种模式以英国为代表；三是以承保对象和承保

项目相结合设置的混合型社会保险税模式，这种模式以美国为代表。三种模式各

有特点。

(一)项目型社会保障税模式

项目型社会保障税模式即按承保项目分项设置社会保障税的模式。这种模式

以瑞典最为典型。除瑞典外，世界上许多国家如德国、法国、比利时、荷兰、奥

地利等都采用这一模式。

瑞典的社会保障桎按照不同的保险项目支出需要，分别确定一定的比率从工

资或薪金中提取。目前瑞典的社会保障税设有老年人养老保险、事故幸存者养老

保险、疾病保险、工伤保险、父母保险、失业保险以及工资税七个项目，并分别

对每个项目规定了税率。老年人养老保险税的税率为13.35%,事故幸存者养

老保险税税率为1.70%,疾病保险税的税率为了，50%,工伤保险税的税率为

1.38%,父母保险税的税率为2.20%,失业保险税的税率为5.84%,工资税

的税率为8.04%。征收的办法是按比例实行源泉扣缴，税款专款专用。以前，

公司受雇人员的社会保障税全部由雇主一方缴纳，以便于征收管理。总的来看，

瑞典的社会保障税税负是比较重的。1999年，政府雇员和企业受雇人员缴纳的

社会保障税大致为他们工薪总额的40.01%；自由职业者缴纳的社会保障税，

大致为他们直接收入的38.2%。

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项目型社会保障税的最大优点在于社会保障税的征收与承保项目建立起一

一对应的关系，专款专用，返还性非常明显，而且可以根据不同项目支出数额的

变化调整税率，也就是说，哪个项目对财力的需要量大，哪个项目的社会保障税

率就提高。其主要缺点是各个项目之间财力调剂余地较小。

（二）对象型社会保障税模式

所谓对象型社会保障税模式是指按承保对象分类设置的社会保障税模式。采

用这种模式的典型国家是英国。英国的社会保障税虽然被称为“国民保险捐款”

（NationalSecurityContribu-tion）,但也具有强制性，旦与受益并不完全

挂钩。因而虽然称作“捐款”，实际上也是一种税，其性质与用途与其他国家的

社会保障税并无轩侄。英国的社会保障税在设置上主要以承保对象为标准，建立

起由四大类社会保险税组成的社会保隙税体系。

第一类是对一般雇员征收的国民保险税。它是四类社会保险税中最主要的一

种。该税的课税对象是雇员的薪金或工资，纳税义务人包括雇主和雇员。雇员分

成两部分，一部分是包括在国家退休金计划之内的雇员，一部分为不包括在计划

之内的雇员。两部分雇员及其雇主所适用的税率各不相同。前者雇员税率为9.0%,

雇主为10.54%,应税工资最高限额为每周235英镑（全年12220英镑）；后者

则规定有一个起征点，每周32.5英镑以下免税，32.5英镑到235英镑之间，

雇员税率为6.85,雇主为6.35%,超过235英镑不再纳税。另外，每个雇主

还要缴纳税率为1.5%的国民保险税附加。

第二类是对全体自营者（个体工商业者）征收的国民保险税。征税对象是自营

者全部所得。实行每周征攻4.4英镑的定额税率。起征点为年自营收入1775

英镑。

第三类国民保险都是对自愿投保者征收的，希望取得享受失业保险金的失业

者可以缴纳此税，希望增加保险金权益的雇主、雇员和自营者也可缴纳。该类税

收按每周4.3英镑的定额税率缴纳。

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社会保障税：国际比较与借鉴（d℃33）

第四类是对营业利润达到一定水平以上的自营者征收的国民保险税。起征点

是年利润额3800英镑,最高限额为12000英镑,税率为6.3%的比例税率。

英国的国民保险税与所得税一并缴纳。

英国社会保障税模式的优点是可以针对不同就业人员或非就业人员的特点，

采用不同的税率制度，便T执行。比如对收入较难核实的自营人员和自愿投保人

采用定额税率，征管不会遇到麻烦，对个体或独立经营的营业利润按一个比率征

收也十分便利。由于设置了起征点，使低收入者的税负有所减轻，因而英国的社

会保隙税累退性要弱一些°对象型社会保障税模式的主要缺点是征收与承保项目

没有明确挂钩，社会保险税的返还性未能得到充分的体现。

（三）混合型社会保障税模式

所谓混合型社会保障税模式即以承保对象和承保项目并存设置的社会保障

税模式。美国是采用这一模式的典型国家。该国的社会架障税不是一个单一税种

的结构，而是由一个针对大多数承保对象和覆盖大部分承保项目的一般社会保障

税（薪工税）与针对失业这一特定承保项目的失业保险税，以及针对特定部分承保

对象而设置的铁路员工退职税和个体业主税四个税种所组成的税收体系。

1、薪工税

美国于1937年开始征收薪工税，当时的目的是为老年人筹措退休金，税款

专用，之后陆续实行残疾人保险、医疗保险等。美国薪工税的纳税人为雇主和雇

员。征税对象分别为雇主全年对每个雇员支付的薪金工资额和雇员全年领取的薪

金工资（包括奖金、手续费和实物工资）额。在美国，薪工税没有减免扣除规定，

但有应税收入最高限额规定。也就是说，薪工税税基数额有最高限度，超过部分

不再征税。这意味着每个人缴纳的薪工税有最大限额。薪工税税率是统一的比例

税率。雇主和雇员适用的税率相同。薪工税的税率各年度均不一样，且有不断提

高之势。1937年税率为1%,1950年税率为1.5%,1960年税率为2.5%,1

971年税率为5.2%,1980年税率为6.13%,1990年为7.65%。薪工税实行

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

源泉扣除法。雇员的薪工税由雇主在对雇员支付工资、薪金时，将税款源泉扣缴,

连同雇主木人应缴税款，在季度终了后的下月最后一天前申报缴纳。

2、铁路员工退职税

铁路员工退职税是为铁路人员设计和以为铁路公司员工筹措退休费为目的

的税。其纳税人为雇员、雇主，课税对象为雇员领取的工资和雇主发放的工资。

该税同样有应税收入最高限额的规定。1980年雇员税率为6.13%（月工资最高

限额为2158.33美元），雇主税率为9.5%（雇主对每个雇员支付的月工资最高

限额同样为2158.33美元）。此外，铁路系统也有独立的失业保险税，目前^率

为8%,应税工薪最高限额为每人每月600美元，税款全部由雇主支付。铁路员

工退职税也实行源泉扣除法，雇主在季度终了后两个月最后一天前把自己和雇员

的税款一并缴纳到税务部门。

3、联邦失业税

联邦失业税是作为联邦对各州政府举办的失业保险提供补助财源而课征的。

该税以在一个日历年度内的20天期间（按满20天计算）雇佣一人以上或每季支付

工资、薪金1500美元以上的雇主为纳税义务人，按其支付给雇员的工资、薪金

总额计征，且无宽免或费用扣除。目前最高应税限额为7000美元，税率为6.2%。

雇主支付给州政府的的失业保险税可以从向联邦缴纳的失业保险税中抵免，最高

抵免率为联邦失业保险税应税工薪的5.4%,因而联邦失业保险税的实际税率

为0.8%。失业保险税的缴纳，须按历年编制申报表，在次年的1月31日之前

缴纳，也可实行分季缴纳,

4、个体业主税

个体业主税又称自营人员保险税，是为个体业主（除医生外）的老年、遗嘱、

伤残及医院保险而课征的，纳税人为单独从事经营活动的个体业主，征税对象是

个体业主的纯收入。个体业主的起征点是400美元，税率为12.3%,完全由个

体业主承担。个体业主税实行同个人所得税联合申报的办法，纳税过程和个人所

得税基本一致。

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社会保障税：国际比较与借鉴（d℃33）

由此可见，混合型社会保障税模式的主要优点是适应性较强，可在适应一般

社会保险需要的基础上针对某个或某几个特定行业实行与行业工作特点相联系

的加强式社会保险，还能让特定的承保项目在保险费收支上自成体系。该模式的

缺点是统一性较差，管理不够便利，返还性的表现不够具体。此外，这一类型的

社会保险税累退性较强，再分配的效应受到抑制，社会欠险税的社会公平功能趋

于减弱。

四、社会保障税的构成要素

综观世界各国的社会保障税制度，尽管其设计与实施各有特点，但也存在着

一些近似之处，大体上可以归纳为如下几个方面。

（一）社会保障税的纳税人

社会保障税的纳税人一般为雇员和雇主。由于自营者不存在雇佣关系，也没

有确定的工薪所得，是否应纳入课征范围，各国的做法不尽相同。按照专款专用

的原则，只有纳税才能享受社会保障利益，因而多数国家在行政管理条件可行的

情况下，把自营者也包括在社会保障税的纳税人范围之内，如美国、加拿大、英

国、法国。纳税人范围的扩大，有利于社会的安定和发展。雇主与雇员纳税人的

确定一般以境内就业为准，凡在征税国境内就业的雇主和雇员必须承担纳税义务,

不论其国籍和居住地何在。本国居民被本国居民雇主雇佣在外国工作的，有些国

家（如美国、巴西）也要求缴纳社会保障税。

在各国的社会保障税体系中，多数项目由雇主和雇员双方共同负担，负担的

比例各国不尽相同。有的国家是雇主和雇员双方各负担一半，如美国的养老金税

（各为6.2%）、健康保险税（各为1.45%）,德国的养老金税（各为9.75%）、

健康保险税（各为6.8%）和失业保险税（各为3.25%）等。有些国家雇主负担的

比例要高于雇员，如俄罗斯的养老金税（雇主28.0%,雇员1.0%）和加拿大的

联邦失业税（雇主4.13%,雇员2.9%）等。极少数国家雇主负担的比例低于雇

员，如瑞典的养老金税（雇主6.4%,雇员6.95%）,这主要是由于近年来瑞典

政府出于加强福利与成本相联系的公众意识的考虑。养老金计划容易给政府形成

较大的政治压力，因为每个人都想得到养老金，并且越多越好。因此，由雇员负

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

担大部分的养老金成本有利于抵消这种政治压力。个别项目完全由雇主负担，如

俄罗斯和瑞典的健康保险税、美国的失业保险税等。世界各国的工伤保险税一般

都由雇主负担，这样做一方面可以将福利中的成本分摊到相对的行业和产品中去,

同时又对创造更为安全的工作环境起到激励的作用。雇主所缴税款可作为费用在

计征企业所得税时全部列支。而雇员和自营人员所缴纳的社会保障税，除意大利、

荷兰、西班牙、瑞士等少数国家允许在缴纳个人所得税时进行限额或定率扣除外，

一般国家均不允许扣除。

（二）社会保障税的课枕对象

社会保障税的课税对象是雇员的工资、薪金收入额，有时还包括自营人员的

经营纯收益额。这里的工资和薪金，不仅包括雇主支付的现金，还包括具有工资

性质的实物收入和等价物攻入，但工薪以外的股息、利息所得、资本利得等通常

不计入社会保障税的税基之内。各国一般对应税工薪有最高限额的规定，即不是

对纳税人的全年总工薪课税，而只是对一定限额以下的工薪收入额征税。最高限

额的高低因国而异，一般在各国平均工资水平的1.2到2.7倍之间变动，并随

着各国消费物价指数的变动而调整。最高限额的设定，体现了社会保障税缴纳与

受益之间的相关性，同时乜为那些通过私人准备、团体签约准备或工人自愿行为

补充国家的福利计划留有一定的余地。美国、法国、荷兰、比利时等国采用这种

办法。相反，在俄罗斯的社会保障税体系中，没有一个项目规定了最高限额，因

而其社会保障税具有很强的收入再分配特征，这与该国所强调的经济政策有着密

切的关系。有些国家既规定了应税工薪的最高限额，也规定了应税工薪的起征点，

因而应税工薪即为起征点与最高限额之间的那部分工薪收入，超过最高限额和起

征点以下的工薪收入不课税，如英国、加拿大、德国等，也有的国家只有起征点

的规定，如意大利。这体现了对低收入者的一种照顾。除此之外，社会保障^一

般不设减免额或费用扣除额，不象个人所得税那样可以从总所得中扣除为取得收

入而发生的我用开支，或者扣除一些个人宽免项目,而是把工资薪金所得直接作

为课税对象。

（三）社会保障税的适用税率

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

世界各国社会保障税的税率形式有所差别，少数国家实行单一比例税率，大

部分国家按不同的保险项目设置不同的差别税率。例如瑞典的社会保障税按不同

用途分为7个保险项目，又按工资和薪金额分别规定了不同的税率。在社会保障

税率的形式上，大多数国家采用比例税率。

各国社会保障税税率水平的高低，一般是由社会保障制度的覆盖面和受益人

收益的多少决定的。一般的情况是，刚开征时，保险的覆盖面小，保险项目少，

税率一般较低。随着保险项目的逐步拓宽，税率随之相应提高。目前，凡是保险

受益多的国家，社会保障税的税率都比较高。欧洲福利国家社会保障税税率一般

都在30%以上。根据各国经验，社会保障税税率的高低应当适度，既要考虑政

府社会保隙资金的需要，同时也要兼顾人民的承受能力。

五、社会保隙税的征攻与管理

（一）社会保障税的征攻机构

社会保障税的征收机构一般分为两种，一种是由国家的税务机关负责征收，

另一种则是基金管理部门进行征收。

多数国家的社会保障税由税务机关负责征收。如加拿大收入部负责征收除魁

北克（该省养老金税由魁北克收入部征收）外所有省份的社会保障税；美国所有的

联邦社会保障税均由国内攻入局征收；瑞典的税务机关（包括中央级的税收委员

会和地方各级税务机关）负责社会保障税的征收。将税款征收集中于一个机构减

轻了雇主的负担，避免了一些重复性的工作，有利于提高征收效率。

有些国家的社会保障税则由基金的管理部门负责收缴，如德国和俄罗斯。德

国征收社会保障税的部门是大病基金，这主要是历史原因形成的。由于社会劳工

事物部、财政部以及医疗、养老金和失业保险体系之间存在着密切合作关系和共

享的数据库，德国很少发刍社会保障税的偷漏税问题。雇主及雇佣合同必须在有

关政府部门登记以便允许其证实每人总收入及社会保障税的减免。由于所有社会

保障税都由为在职人员提供医疗保险的组织征收，这使缗雇员获取社会保障的资

格同缴纳社会保障税紧密相连，更进一步促进「所有雇主遵守税款缴纳的有关规

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社会保障税：国际比较与借鉴(doc33)

定。在德国，如果雇主未按时缴纳社会保障税，其雇员将会失去社会保障的资格。

对雇员来说，偷逃社会保障税将会得不偿失，特别是医疗保险，因为如果雇员缴

纳了医疗保险费，其抚养人也将无偿获得保险。这一体系的缺点是雇主的纳^成

本较高。雇主需要同许多机构接触，如每月交纳所得税时需同财政部接触，每月

缴纳社会保障税时同各个大病基金接触，而且每年向大病基金、联邦就业服务机

构和其他相关机构汇报其雇员数量、雇员收入以及大病基金税额缴纳等情况。俄

罗斯3/4的社会基金自已征收社会保障金。这种方法因征收成本较高、征收效

率较低而受到批评，因为各基金必须负担为征收税金而支付成本，而且还要检查

雇主是否缴纳了适当的税额。由于各基金均独立征收^金，因此造成了许多重复

性的工作。以养老基金为例，该基金通过一个由约2403个分布于全国各地的办

公机构组成的网络进行税款征收。由于企业不配合以及财务上的困难，养老基金

很难做到税款的应收尽收。世界银行和国际货币基金组织目前正在运用一系列手

段帮助养老基金改进其征攻策略，其中包括更改养老金的内部运作方法和程序以

及个人帐户的引入。

究竟由何种机构征收社会保障税具有更大的优越性，要根据一个国家的实际

情况。当一个国家税务当局的征收行为是有效的并且是高效时，由税务机关集中

征收社会保障税可以降低管理成本和雇主的纳税负担，并旦可能促进税款的顺利

征收。相反，当税务当局的作用较弱时，由社会保障机沟负责税款的征收可能优

于税务当局，因为雇主和员工们可能更愿意将税款交纳给社会保障机构而不是当

作一般税款缴纳给税务局，特别是当他们的健康保障和养老金直接与缴款息息相

关时。

(二)社会保障税的纳税期限

几乎所有国家的社会保障税都实行由雇主源泉扣缴的课征办法。具体地说，

雇员应缴纳的税款，由雇主在支付工资、薪金时代扣，最后连同雇主所应缴纳的

税款一起申报纳税。无须雇员填具纳税申报表，方法极为简便。至于自营人员的

应纳税款，则必须由其自行填报，一般是同个人所得税一起缴纳的。

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社会保障税：国际比较与借鉴(doc33)

多数国家按月征收社会保障如瑞典规定雇主应按月为其全体雇员向税务

机关缴纳社会保障税，税款应在次月的10日内缴清；德国规定所有雇主和自由

职业者都要在每月15日之前把上一月的社会保障税存入有关帐户；俄罗斯的雇

主按规定应按月向社会基金缴纳社会保障税。

有些国家社会保障税的纳税期限视企业规模而定。比如I,美国要求雇主将社

会保障税定期直接汇往国内收入局，汇款的周期随企业的规模而不同。大型企业

每5—7天汇款一次，小企、比每三个月汇款一次。与美国相类似，加拿大规定

代扣代缴总额不超过15000加元的雇主按月申报，总额为15000到50000加元间

的，每半个月中报一次，更多的为每周一次。

各国一般对自营者的纳税期限另有规定。如美国规定自营者在缴纳所得税的

同时缴纳社会保障税,每三个月预缴一次，每年年底申报所得税时进行汇算清缴。

加拿大要求自营者按季缴纳社会保障税税款。

(三)社会保障税的资金管理

经过多年的实践，各国都形成了核定雇主缴纳社会架障税准确性与诚实度的

机制。在一些国家中，这种机制是通过税务机关和社会架障基金管理部门的配合

来实现的。比如美国，雇主每3个月向国内收入局提供一份报告，列明已上缴的

税款总额及其在社会保障税和个人所得税间的分配状况。每年，雇主还向养老保

险机构提供一份报告，列巴其雇员的人数、收入以及从每个人的收入中代扣代缴

的税款。养老保险机构将这些报告和季度纳税申报表作以比较，以核定每份报告

的准确性。与美国相类似，德国的雇主每年要向长期医疗基金、养老金机构和联

邦就业服务局汇报雇员收入及年度社会保障税缴纳的数额。各基金管理部门会将

从大病基金获取的税金的数量与雇主的报告进行对比，以核定雇主纳税的确切性。

在其他国家中，这种机制是单纯通过税务机关或社会保障基金管理部门来实现的。

比如，瑞典的税务机关有权对任何纳税人的帐目进行审“；在俄罗斯，雇主必须

提交报告说明雇员工资以及每季度向各基金管理部门支付的税款。每个雇主向银

行支付的款项均被记录在基金管理部门的电脑系统里。社会保障基金管理部门通

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社会保障税：国际比较与借鉴(doc33)

过比较银行款项与雇主提交的社会保隙税清单上的数字来核定雇主是否缴纳了

正确的税额。

所为国家都依靠征收机构的内部审计和国家审计来保证税法的正确执行，并

使社会保障税税款不被挪做他用。例如，加拿大收入署将纳税申报表所反映的年

度养老金和失业金与按月申报的实际额对帐，对■两帐不符的雇主进行审计；加拿

大收入部准备加拿大公共帐户的帐务报表以及所有政府部门的帐务报表，说明收

入与支出，并接受总长的审计。审计总长起草“加拿大公共帐户”，该帐户内容

包括政府的财务报表，表达审计总长对报表的意见和看法。德国的大病基金、养

老基金、长期医疗基金和联邦就业服务机构都拥有内部审计权，而该国的联邦社

会劳工事务部连同审计总署对整个社会保障体系和各项基金实行审计监督。美国

财政部每天公布其中央银行主要帐户的现金流入和流出量。养老保险和医疗保险

机构的保险统计和管理人员会监控这些报告以确保社会保障税的收入得到适当

的运用。政府帐户的现金流动情况每年有政府聘请的独立审计师或财政部的总检

查员审计。这些审计在美国会计综合办公室的监督下进行，该办公室将其监督结

果汇报给国会。

各国社会保障基金的管理机构大体上可以分为两类，一类是通过各自国家的

政府资金管理系统对社会保障基金进行财务管理.，另一类是社会保障机构拥有自

一的资金管理系统。前者的典型国家是美国，该国征收的社会保障税收入先存放

于全国各地商业银行的联邦财政部门的帐户中，然后转入中央银行中财政部的主

要经常帐户中。所有的社会保障资金管理和投资活动均由财政部长统一控制和管

理采用这类方式的国家还有加拿大和瑞典等。后者的典型代表是德国，该国的

各基金管理委员会负责管理所收取的税金以及需要支付的福利费。采用这种方式

的国家还有俄罗斯等。从上面的分析中我们不难看出，各国社会保障资金的管理

机构与其社会保障税的征攻部门是对应的。由税务当局征收社会保障税的国家，

其社会保障税的资金管理部门往往是该国的政府资金管理系统，如美国、瑞典和

加拿大；由社会保障机构征收社会保障税的国家，其社会保障税的资金管理部门

通常是该国的社会保障机构的资金管理系统，如德国和俄罗斯。这主要取决于各

国社会保障机构的地位与作用。

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

各国一般都将社会保障基金的留存部分用于投资，以使这部分社会保障税保

值增值。比如，美国社会保障基金的留存部分可以用于国债投资，投资活动由财

政部运作并由不同的社会保障机构监督。加拿大和瑞典指定一个独立的委员会来

管理这些积累下来的税款提留。委员会可以投资私营企业的证券，但这种运作由

国家政府监督。所有收入在转入社会保障委员会帐户之前必须经由国家政府帐户

转出。

六、社会保障税国际比较对我国的借鉴

（一）我国社会保障税在社会保障支出中应占的地位

笔者认为，我国应采取主要依靠社会保障税取得社会保障资金的模式。一方

面，鉴于当前企业和个人的负担能力，征收上来的社会;呆障税无法完全满足社会

保障支出的需要。根据劳动和社会保障部提供的资料，目前仅全国540万下岗职

工基本生活保障的缺口就达50亿兀以上，全国养老保险基金今年的收支缺口也

将在100亿元以上（经济日报，2001年7月5日）。本着平稳过渡的原则，社会

保障费改税后，收入不会大幅度地增加，这就必然要求用一般税收等其他方面的

资金予以弥补。另一方面，社会保障税又必须占社会保障基金中的绝大部分。因

为公众有这样的心理倾向：享受的福利多多益善，交纳的税费则越少越好。九十

年代后西方各国普遍出现社会保障基金入不敷出，其中一个重要原因就是社会保

障税费的缴纳与收益脱节，责任与权利相分离。如果以一般税收作为社会保障基

金的主体，就会破坏个人所缴纳的税费与其享受到的福利之间的对应关系，从而

使我国政府面临更大的压力。

除用一般税收弥补社会保障收支缺口外，还可将一部分国有资产拍卖收入转

化为社会保障收入。2001年6月国务院发布的《减持国有股筹集社会保障资金

管理暂行办法》规定，凡国家拥有股份的股份有限公司（包括境外上市的公司）

向公共投资者首次发行和增发股票时，均应按融资额的10%出售国有股。国有

股存量出售的收入，全部上缴全国社会保障基金。这主要是由于过去我国长期实

行低工资政策，社会保障费用没有包含在工资之内，国家予以预先扣除，直接变

成了新固定资产投资和扩大再生产的投入。因此对过去为国家创造了巨额财富的

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社会保障税：国际比较与借鉴（doc33）

卜岗人员，国家理应将一部分国有资产的拍卖收入划归社会保障部门，作为卜.岗

职工理应获取的社会保障待遇的一种补偿。

（二）我国社会保障税的设置方式

由于我国农村人口众多，城乡差别较大，加之户籍管理严格，因此笔者认为，

我国的社会保障税应以采用混合型社会保障税模式为宜。即对于城镇劳动者，根

据不同保险项目支出的需要，按承保项目分项设置社会保障税，分别确定一定的

比率从工资或薪金中提取°根据实际情况，本着循序渐进、逐步发展的原则，现

阶段我国的社会保障税应设置养老、失业、医疗和工伤保险四个项目，等到经济

水平进一步发展后，再逐步增设其他项目。在目前欠缴社会保障费的企业比率较

高的情况下，这种征收与承保项目建立起一一对应的关系，专款专用，返还性非

常明显的社会保障税设置方式有利于减小征收阻力，使社会保隙税应收尽收。此

外，采用这种模式的社会保障设置方式还可以根据不同项目支出数额的变化调

整税率，以满足社会保障支出的需要。对于占总人口比重较大、收入较难核实的

农民采用按各地区收入不同而略有差异的定额税率征收，可以相应降低征管成本。

将农民纳入社会保障税，一方面有利于整个社会的稳定，防止我国城乡差距的进

一步拉大，另一方面，我国农村社会保障工作业已取得很大进展，截至1999年

底，农村社会保障网络已达19096个（中国统计年鉴2030）,这也为我国农村社

会保隙的进一步发展奠定了良好的基础。

（三）我国社会保障税的构成要素

1、我国社会保障税的纳税人

纳税人包括企业、机构、城镇劳动者个人和农民个人。养老、失业、医疗和

工伤保险四个项目的纳税人分别如下：

养老保险、失业保险和医疗保险的纳税人包括企业、行政机关、事业单位及

其成员和个体劳动者。世界各国的工伤保险税一般都由雇主负担，对不同行业

规定不同的税率，从而达到福利中的成本分摊到相对的行业和产品中去，以及激

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社会保障税：国际比较与借鉴(doc33)

励雇主创造更为安全的工作环境的目的。相应地，我国工伤保险的纳税人包括企

业、行政机关、事业单位0

2、我国社会保障税的税基

我国社会保障税的税基是工资总额。具体分为单位纳税税基、个人纳税税基。

单位纳税税基为全部职工应税工资之和；个人纳税税基为月实际工资额。为避免

产生税收争议，月实际工资按国家统计局规定列入工资总额的项目计算。对收入

较难核实的个体劳动者和农民个人采用定额税率，根据月平均收入水平和税率计

算出应纳税额。

参照世界各国社会保障税的做法，对个人工资收入超过平均工资一定限度的

部分，免于征税。目前我国应税工资的最高限额可以规定为平均工资的3倍。

3.我国社会保障税的适用税率

世界各国社会保障税的税率大多按不同的保险项目设置不同的差别税率。作

为一个发展中国家，目前我国的社会保障税率不宜过高。这主要是基于以下原因

的考虑：首先，中国的企业近年来正处于产品结构调整时期，市场需求特征发生

了变化，消费选择性加强。很多企业对此很不适应，经济绩效下降，特别是国有

企业，仍有不少处于亏损状态，过高的社会保障缴款只能加重企业的负担。其次,

中国的高层次消费正在扩展，住房、养老、教育等将转化为商品，这会促使中国

居民调整支出结构。因此，如果让工薪阶层承担较高的社会保障缴款，势必约束

整体消费进步和市