【修6】探索运用税收优先权 维护国家税收权益6

探索运用税收优先权 维护国家税收权益 欠税是长期困扰税收征管工作的“顽症痼疾” 。如何行使 税收征管法赋予的各项权利，把“欠税 ”盘活成“现实税收”， 成为当前依法治税和税收征管工作的难点和关注点。为此， 我们常州市国税系统的基层税务机关想办法、动脑筋，通过 积极运用、行使税收优先权动真碰硬追缴欠税，使“老大难” 的清欠工作柳暗花明，别开生面。 税收优先权是指税收债权和其他债权同时存在，而债务 人的全部财产或特定财产不足以清偿所有债务时，税收债权 享有优先于某些债权而受优先清偿的权利。根据税收征管 理法规定，税收优先权包括以下五种情形：一是税务机关征 收税款，税收优先于无担保债权（法律另有规定的除外）。二 是纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押之前 的，税收应当先于抵押权执行。三是纳税人欠缴的税款发生 在纳税人以其财产设定质押之前的，税收应当先于质权执行。 四是纳税人欠缴的税款发生在纳税人的财产被留置之前的， 税收应当先于留置权执行。五是纳税人欠缴税款，同时又被 行政机关决定处以罚款、没收违法所得的，税收优先于罚款、 没收违法所得。 近年来，我局在税收实践中，探索运用了“税收优先于无 担保债权” 、“税收先于欠税发生后的抵押 权”两种情形的税收 2 优先权。 一、运用“税收优先权”实例 案例一：“税收优先于发生其后的抵押权” 常州市某服装有限公司因经营困难，欠缴 2007 年 7 月 应纳增值税 26.55 万元，因财务制度不健全，企业账面未反 映资产情况。欠税发生后，我局经多方调查了解到：企业有自 己的厂房和办公用房，于 2006 年 9 月 5 日以公司名称办理 了房产证，未办理抵押手续。为此，我局 2007 年 11 月 日申 请市中级人民法院强制执行，但市中级人民法院执行人员 2008 年 6 月调查发现，该企业于 2008 年 2 月 21 日将市场价 值约 80 万元厂房及该厂房集体土地使用权抵押给债权人陈 某。法院执行人员认为担保债权优于一般债权，拟以无可执 行财产终结裁定。由于上述欠税发生时间为 2007 年 8 月，资 产设置抵押时间为 2008 年 2 月 21 日，财产抵押设定明显发 生在欠税之后。因此，我局将征管法中有关税收优先权的 规定，与常州市中级人民法院进行了沟通。2008 年 6 月 24 日，市中级人民法院作出了查封了该服装有限公司的房屋 民事裁定书。但法院实施查封并要求房管部门协助执行过 程中，得知该房屋已经由陈某向常州市钟楼区人民法院申请 行使抵押权，并判决陈某胜诉。因此，中级人民法院便将本 案指定给常州市钟楼区人民法院执行。当了解到该公司抵押 财产于 2009 年已拍卖的情况后，我局于 2010 年 5 月 19 日 3 致函常州市钟楼区人民法院，请求从拍卖款中优先受偿该服 装公司所欠增值税 26.55 万元，滞纳金 13.42 万元。常州市钟 楼区人民法院支持了我局请求。 案例二：“税收优先于无担保的债权” 常州某有限公司，系中外合资企业，2007 年 3 月 16 日 宣告破产。我局依法对其进行了税收清算，查补增值税 1486.80 万元，滞纳金 22.28 万元，罚款 68.30 万元，对实际 经营期不满十年已减免的企业所得税 4668.63 万元、再投资 经营期不满五年已退还企业所得税 128.88 万元予以追缴。我 局分别于 2007 年 4 月 26 日和 2007 年 7 月 6 日两次向破产 清算组提交了债权申报登记表，对上述欠缴总额 6377.11 万元进行了申请债权，并对所欠税款至入库之日按税法规定 应加收滞纳金一并申请追缴。 2007 年 7 月 9 日召开第一次债权人会议，对我局申报的 债权未审核。 2008 年 5 月 21 日，破产管理人向我局出具了债权审核 通知书，确认了我局申报的增值税欠税债权 1486.8 万元， 所得税欠税债权 131.09 万元。未确认 我局申报的企业所得 税欠税债权 4668.63 万元、滞纳金欠缴债权 22.28 万元、罚 款欠缴债权 68.3 万元。2008 年 5 月 29 日，我局向破产管理 人提交了债权审核异议函，对其不予确认的债权提出异议。 4 2009 年 10 月 28 日，破产管理人第二次向我局出具了 债权审核通知书，确认了我局申报的税收债权 1504.06 万 元，未确认我局申报的企业所得税欠税债权 4797.51 万元和 欠税相应的滞纳金。 2009 年 10 月 30 日，我局决定对破产管理人不予确认的 债权向市中级人民法院提起诉讼，请求法院确认债权 4910.62 万元（其中：所得税 4797.51 万元，滞纳金 113.11 万 元对其不予确认的债权提出异议），并要求被告承担案件受 理费 28.73 万元。 同日下午，该案第二次债权人会议召开，破产财产分配 方案中确认我局债权 1504.06 万元，对未确认的债权 4873.04 万元暂作提存，待争议最终解决后依法处理。对此破产财产 分配方案，我局代理人投了反对票，破产财产分配方案没有 获得通过。2009 年 12 月 24 日，该案第三次债权人会议召开。 破产管理人财产分配方案，对我局坚持的债权仍不予确认， 虽然我局仍投了反对票，但破产财产分配方案最终获得通过。 2010 年 1 月 12 日，我局收到所确认 的债权 1504.06 万元， 其中增值税 1486.80 万元，所得税 2.21 万元，滞纳金 15.05 万元，并于当日组织入库。2010 年 3 月 10 日，常州市中级人 民法院开庭审理我局诉讼案，该案至今仍未宣判。 、 行使税收优先权的主要做法 目前，我国相关法律法规并未对税收优先权操作作出具 5 体规定。实践中，我们对“税收优先于发生其后的抵押权” 和 “破 产 清算中税收 优 先于无担保债权” 两种情形下的税收 优先 权的行使进行了有益探索，主要做法如下： 、 执行“税收优先于发生其后的抵押权”主要做法 1、做好与行使税收优先权的相关调查取证工作。欠税发 生后，主管税务机关应及时掌握欠税人动产、不动产、土地 等资产状况情况，了解企业资产是否存在设置抵押的情况。 如果欠税人存在财产抵押情况，税务机关可到相关部门取得 抵押登记证据，为行使税收优先权做好充分准备。 2、依法确定优先权行使标的。根据国家税务总局关于 税收优先权包括滞纳金问题的批复（国税函【2008】第 1084 号）规定，税收优先权的执行标的包括符合税收优先法定条 件的欠税金额和滞纳金。 3、向法院申请行使税收优先权。若企业已在相关部门进 行了抵押登记，税务机关可以依法向法院提出书面申请实施 税收优先权，并组织税收债权入库。 （二）执行“破产清算中税收优先于无担保债权”主要做法 1、及时确定破产债权申报标的。企业破产宣告后，相关 主管税务机关要及时组织对其纳税情况进行清算，以确定欠 税额和未缴税额。同时，根据关于审理企业破产案件若干问 题的规定，计算滞纳金的截止时间为法院受理破产申请之 日，以确定应申报的滞纳金欠缴债权。 6 2、规定期限内申报税收债权。债权申报期内，将确定的 税收债权（包括税款与滞纳金）向破产管理人进行债权申报， 要求破产管理人依法从破产财产中先于无担保债权偿还税 收债权。 3、就债权确认异议进行交涉。当出现债权确认异议时， 税务机关应向破产管理人出具异议函，并在债权人会议上充 分表述异议和理由。 4、对不予确认的债权提起诉讼。针对破产管理人不予确 认的税收债权，税务机关应在债权人会议召开前及时向宣告 进入破产程序的人民法院提出诉讼，请求该人民法院判定破 产管理人确认债权并承担诉讼费。 5、组织收到的税收债权入库。收到所确认的税收债权后， 主管税务机关要及时按规定的债权属性组织入库。 三、运用税收优先权的体会 （一）使命感和责任感成就了税收优先权的成功运用。虽 然税收征管法赋予了税务机关税收优先权，但受主客观条 件的限制，税务机关很少应用过。作为国家基层税务部门， 我们肩负着为国聚财、应收尽收的神圣使命和责任。正是在 这种强烈的使命感和责任感，激发了我局探索应用税收优先 权的热情。其实，税收优先权的成功实践，既是税务机关充 分履行税收职责的过程，也是税务机关的维护国家税收权益 的过程。 7 （二）加强沟通协调是税收优先权得以有效行使的关键。 税收优先权的实现保障了国家利益，但同时也对其他权利人 的利益带来不利影响。因此，行使税收优先权在一定意义上 就是一次多方利益的博弈。这就需要加强与其他权利人、破 产管理人、法院的沟通。就案例二而言，我们利用债权人大 会发言机会，向其他债权人宣传了有关税收优先权的法律规 定，一定程度上得到了他们的理解；在债权申报、确认过程中， 多次与破产管理人进行解释、沟通，力求取得其认同；在诉讼 中，积极主动与人民法院做好衔接和协调，尽量把不利因素 减到最低点。 （三）税收优先权等权力运用促进了干部执法能力的提 升。税收优先权等权力运用，涉及到诸多法律，除税收法律 法规外，还涉及破产法、 物权法、 民法通则、 担保法、 民 事诉讼法、 公司法等法律和司法解释。为更好地应对税权 操作中诸多法律层面的问题，税务干部必然要加强对相关法 律、法规的学习。这种探索实践中的针对性学习，促进了税 务干部执法能力的提升。 三、行使税收优先权的思考 在税收优先权实践中，我们也深感存在一些执行难点与 亟待完善的法律制度盲点： （一）税收优先权行使方式不明确 对于税收优先于发生在欠税之后的抵押权、质押权、留 8 置权，执行中会涉及到抵押权人、质押权人、留置权人等第 三人，税务机关是否可以直接行使，还是必须要申请法院来 执行？目前并无明确规定。在案例一中，我们在执行税收优 先于发生在欠税之后的抵押权时，是申请法院执行税收优先 权的。其实，法院之前也未操作过，这只是我们在与法院沟 通并取得支持后的一次实践探索。 （二）税收优先权难以执行到位 有的纳税人为了达到逃避追缴欠税的目的，往往在财产 上恶意设立担保债权，人为给税收优先权实现设置障碍。更 不用说，在破产实践中的零破产现象大量存在，税款的优先 权往往形同虚设。再者，税务机关参与破产清算的法律地位 尚未得到确立。虽然税收征收管理法实施细则第五十条的 规定，纳税人有破产等情形的，应在清算之前报告税务机关； 纳税人欠税的，税务机关应当参加清算。但是企业破产法、 公司法及最高人民法院关于审理企业破产案件指定管理 人的规定（法释2007 8 号）等并未明确税 务部门参与破产清 算的法律地位，这更给税收优先权的行使增加了难度。 （三）税收优先权中有关滞纳金的执行标的不明确。根据 征管法规定，滞纳金应加收至税款入库之日。虽然在