新税收稽查工作规程及其个人解读

新税收稽查工作规程及其个人解读 作者:盐河畔王越(南通地税稽查局) 新的税务稽查工作规程于 2010 年 1 月 1 日实施,笔者搞不懂为什么非要 早于新征管法实施之前出台,明知新征管法即将出台,何不等上一等,假设今年 新征管法粉墨登场,岂不是又一出胡润百富榜的闹剧(备注:王传福刚上榜当 天,就被许家印超过). 下面结合个人所学与工作实际,试作新旧比较并作个人解读. 备注:黑色 为新规程,蓝色为旧规程,红色为解读. 税务稽查工作规程 第一章 总 则 第一条 为了保障税收法律、行政法规的贯彻实施，规范税务稽查工作， 强化监督制约机制，根据 中华人民共和国税收征收管理法（以下简称税 收征管法）、中华人民共和国税收征收管理法实施细则（以下简称税收 征管法细则）等有关规定，制定本规程。 第一条 为了规范税务稽查工作，保 证税收法律、法规的贯彻执行，根 据中华人民共和国税收征收管理法及中华人民共和国税收征收管理法实 施细则（以下简称细则），制定本规程。 解读:法律依据多了个等字,给了稽查工作规程更宽广的引用范围.但是众 所周知的是征管法紧锣密鼓修订中，修订了之后怎么办？是不是又要根据新 征管法再来一个新新税务稽查工作规程？ 第二条 税务稽查的基本任务，是依法查处税收违法行为，保障税收收 入，维护税收秩序，促进依法纳税。 税务稽查由税务局稽查局依法实施。稽查局主要职责，是依法对纳税人、 扣缴义务人和其他涉税当事人履行纳税义务、扣缴义务情况及涉税事项进行 检查处理，以及 围绕检查处理开展的其他相关工作。稽查局具体职责由国家 税务总局依照税收征管法、税收征管法细则有关规定确定。 第二条 税务稽查是税务机关依法对纳税人、扣 缴义务 人履行纳税义务、 扣缴义务情况所进行的税务检查和处理工作的总称。 税务稽查包括日常稽查、专项稽查、 专案稽查等。 第三条 税务稽查的基本任务是：依照国家税收法律、法 规，查处税收违 法行为，保障税收收入，维护税收秩序，促 进依法纳 税，保证税法的实施。 解读:强调了税务稽查只能由税务局的稽查局来依法实施.改变了旧法 的主语”税务机关”.同时将其他涉税当事人纳入稽查对象，从而表述更完 整，另外征管法实施细则第 9 条规定稽查局专司偷税、逃避追缴欠税、 骗税、 抗税案件的查处在新规程中没有引用表述，什么叫“专司”，中文语法可以理 解为“只能专门司理”，那么 发票违法就不可以查处了？显然这样的定义不科 学，易引发歧义，同时刑法中的偷税罪已更名为逃避 缴纳税款罪，因此新 规 程有意避开，不能不说是一种先见之明，省得日后被动。 第三条 税务稽查应当以事实为根据，以法律为准绳，坚持公平、公开、 公正、效率的原则。 税务稽查应当依靠人民群众，加强与有关部门、单位的联系和配合。 第四条 税务稽查必须以事实为根据，以税收法律、法规、规章为准绳， 依靠人民群众，加强与司法机关及其他有关部门的联系和配合。 解读:强调了公平公开公正效率原则,特别是效率原则,稽查资源有限, 任务繁重,不计成本的税务稽查思路需要改变.试想一个案值不超过十万的 案子有必要花费过多资源锱铢必较吗?捡了芝麻丢了西瓜万万要不得.什么 时候纳税人的钱用起来能省着用啊,中央已经要求各地减少公车消费支出, 但不强行规定恐怕效果也是上有政策下有对策. 第四条 稽查局在所属税务局领导下开展税务稽查工作。 上级稽查局对下级稽查局的稽查业务进行管理、指导、考核和监督， 对 执法办案进行指挥和协调。 各级国家税务局稽查局、地方税务局稽查局应当加强联系和协作，及时 进行信息交流与共享，对同一被查对象尽量实施联合检查，并分别作出处理 决定。 第五条 各级税务机关设立的税务稽查机构，按照各自的税收管辖范围 行使税务稽查职能。 解读:稽查局依然属于税务局内部设立机构,山西省国税局局长所设计 的将国税局改成税务征收局,地税局改成税务稽查局的伟大思路看来还是一 个梦想,而上级稽查局对下级稽查局的职能中不包括“领导”二字,说明税务 稽查垂直尚未得到总局首肯,现在各地稽查模式五花八门,大连等地市局设 立检查处,下设若干稽查局的模式,海南省局设立稽查局,下设若干稽查分局,每 个分局主管若干县市税务稽查工作的模式,江苏省局、市局、县局各自设立稽 查局的模式,五花八门,莫衷一是. 为什么要分别作出处理决定?根据规定,对国税局与地税局联合调查的 涉税案件,应当根据各自的法定职权,经协商分别作出具体行政行为,不得共 同作出具体行政行为,即使对共同作出的具体行政行为不服的,也要向国家 税务总局申请行政复议,因此本条特别申明要分别作出处理决定,否则全要 向税务总局申请复议,岂不是给领导添乱? 其实在国地税稽查局目前尚不能合并情况下,从节约征税资源减少纳税 人负担考虑,联合检查确实是一个解决之道,但众所周知,本是同根生的国地 税兄弟鲜少有精诚合作的范例,稽查工作规程只是用了”应当、尽量”这类 词法,劝导性质非强制性质,效果如何,不得而知. 第五条 稽查局查处税收违法案件时，实行选案、 检查、 审理、执行分工 制约原则。 稽查局设立选案、检查 、审理、执行部门，分 别实施选案、检查、审理、执 行工作。 第六条 税务稽查工作应当按照确定稽查对象、实 施稽查、审理、执行等 程序分工负责，互相配合，互相制约，以保证准确有效地 执行税收法律、法规。 解读:用词上更加精练,明确了四个部门的设置是必须的.但现在各地也 是有不同的做法，有的地区选案与执行合二为一，有的地区检查设重案科普 通科，笔者一直以为尽管实 行了四分离，但必竟同 处 于稽查局领导之下，其 效果只能是内部监督，是否有必要引进一个外部机构，比如税收审计委员会 （若干专家、社会人士、纪检监察人员等）对稽查工作的外部独立监督。 第七条 凡依法由税务机关征收管理的各种税收的税 务稽查工作均适用 本规程。 解读:属于画蛇添足类的一条删去。 第六条 税务稽查人员应当依法为纳税人、扣缴义务人的商业秘密、个 人隐私保密。 纳税人、扣缴义务人的税收违法行为不属于保密范围。 解读:虽然违法行为不属于保密范围,但也绝不是可以信口开河的,最近 政府机关信息工作条例的出台,规定了什么该说,什么不该说,税务人员不仅 仅代表自身,还代表着行政机关形象,不能随便信口雌黄.根据征管法第 87 条未按照规定为纳税人、扣 缴义务人、 检举人保密的，对直接负责的主管人 员和其他直接责任人员，由所在单位或者有关单位给予行政处分，大嘴型税 官可要不得。 第七条 税务稽查人员有税收征管法细则规定回避情形的，应当回避。 被查对象要求税务稽查人员回避的，或者税务稽查人员自己提出回避的， 由稽查局局长依法决定是否回避。稽查局局长发现税务稽查人员有规定回避 情形的，应当要求其回避。稽查局局长的回避，由所属税务局领导依法审查 决定。 第二十条 稽查人员与被查对象有下列关系之一的，应当自行回避， 被查对象也有权要求他们回避： （一）稽查人员与被查当事人有近亲属关系的； （二）稽查人员与被查对象有利害关系的； （三）稽查人员与被查对象有其他关系可能影响公正执法的； 对被查对象认为应当回避的，稽查人员是否回避，由本级税务机关的局 长审定。 解读:征管法实施细则第八条规定下述情形需要回避,1 夫妻关系 2 直系 血亲关系 3 三代以内旁系血亲关系 4 近姻亲关系,5 可能影响公正执法的其 他利害关系(这条规定比较好,情人关系、恋人关系皆可划入其中,其实情人 一句话胜过夫人一箩筐)较之旧规程的三条范围扩大、界定清晰. 对之前模糊不清的本级税务机关局长进行了界定,即稽查人员是否回避,由 稽查局局长依法决定,稽查局局长的回避则由所属税务局领导依法审查决定.征 管法第 85 条规定，税务人 员在查处税收违法案件时，未按照规定进行回避的， 对直接负责的主管人员和其他直接人员，依法给予行政处分。 第八条 税务稽查人员应当遵守工作纪律，恪守职业道德，不得有下列 行为： （一）违反法定程序、超越 权限行使职权； （二）利用职权为自己或者他人谋取利益； （三）玩忽职守，不履行法定义务； （四）泄露国家秘密、工作秘密，向被查对象通风报 信、泄露案情； （五）弄虚作假，故意夸大或者隐瞒案情； （六）接受被查对象的请客送礼； （七）未经批准私自会见被查对象； （八）其他违法乱纪行为。 税务稽查人员在执法办案中滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊的，依照有 关规定严肃处理；涉嫌犯罪的，依法移送司法机关处理。 解读:未经批准私自会见被查对象,这条如何理解?前提是需要批准的行 为,哪些行为需要批准,不得而知.笔者倒是认为在遵守工作纪律、恪守职业 道德之前更应当严守国家法律法规。只有更为刚性的法律法规悬于头上，才 可以起达摩克利斯之效。 第九条 税务机关必须不断提高稽查信息化应用水平，充分利用现代信 息技术采集涉税信息，强化稽 查管理和执法监督。 解读：与征管法第 6 条因应，现实当中电子化查帐要求与稽查干部现有 素质已经出现悖离现象，亟待引起注意，习惯于纸上 谈兵而不会网上冲浪的 税务干部已经完全落伍，毛主席说过一万年太长，只争朝夕，看来面 对网络 世界的飞速习展，稽查干部也要只争朝夕了。 第二章 管 辖 第十条 稽查局应当在所属税务局的征收管理范围内实施税务稽查。 前款规定以外的税收违法行为，由违法行为发生地或者发现地的稽查局 查处。 税收法律、行政法规和国家税务总局对税务稽查管辖另有规定的，从其 规定。 第十五条 税务案件的查处，原则上应当由被查对 象所在地的税务机关 负责；发票案件由案发地税务机关负责；税法另有规定的，按税法规定执行。 解读:首先是对征收管理范围内的纳税人、扣缴义务人、其他涉税当事 人实施税务稽查,如果不是所征收范理范围内的,比如发票案件,则由违法行 为发生地或发现地稽查局管辖,另有规定主要是针对纳税人所在地与经营行 为发生地不一致时作出的规定,如营业税暂行条例规定,纳税人销售不动产、 转让土地使用权应向不动产所在地主管税务机关申报纳税,税务稽查也应由 不动产所在地税务机关负责实施. 新规程将旧规程中的被查对象所在地科学表述为征收管理范围，先普遍 性而后特殊性的将特殊管辖叙列与后。 第十一条 税务稽查管辖有争议的，由争议各方本着有利于案件查处的 原则逐级协商解决；不能协商一致的，报请共同的上级税务机关协调或者决 定。 第十四条 各地国家税务局、地方税 务局分别负责 所管辖税收的税务稽 查工作。在税务稽查工作中 发现有属于对方管辖范围问题的，应当及时通报 对方查处；双方在同一税收问题认定上有不同意见时，先按照 负责此项税收 的税务机关的意见执行，然后 报负责此项税收的上级税务机关裁定，以裁定 的意见为准。 第十六条 在国税、地税各自系 统内， 查处的税务案件如果涉及两个或者 两个以上税务机关管辖的，由最先查处的税务机关负责；管辖权发生争议的， 有关税务机关应当本着有利于查处的原则协商确定查处权；协商不能取得一 致意见的，由共同的上一级 税务机关协调或者裁定后执行。 解读:简而化之,凡有争议的,首先协商解决,其次报上级机关协调或决 定,有点类似于民事争议,先协商再裁定最后诉讼,当然税务管辖争议可不能 诉讼,因为行政诉讼的一方只能是行政被管理方.旧规程中的第 14 条其实有 点不切实际,对同一税收问题认定上有不同意见其实基本不存在,税种征管 划分界定清楚,不存在国税去管地税的事,地税去找国税的碴,倒是新办企业 的征管权限争抢在一些地区存在。 第十二条 省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局稽查局、地方 税务局稽查局可以充分利用税源管理和税收违法情况分析成果，结合本地实 际，按照以下标准在管辖区域范围内实施分级分类稽查： （一）纳税人生产经营规模、纳税规模； （二）分地区、分行业、分税种的税负水平； （三）税收违法行为发生频度及轻重程度； （四）税收违法案件复杂程度； （五）纳税人产权状况、 组织体系构成； （六）其他合理的分类标准。 分级分类稽查应当结合税收违法案件查处、税收专项检查、税收专项整 治等相关工作统筹确定。 解读:分级分类稽查是本世纪初税务稽查的重大发明之一,稽查力量本就 有限,撒网式稽查力所不迨,因此分级分类重点稽查既确保了稽查收入职能,又 有显著的社会示范效因.使税务稽查部门可以针对不同的稽查对象，以适当的 稽查资源实施稽查，新规程将此发明列入其中， 显见对 分级分类稽查模式的肯 定与看重。 第十三条 上级稽查局可以根据税收违法案件性质、复杂程度、查处难度 以及社会影响等情况，组织查处或者直接查处管辖区域内发生的税收违法案件。 下级稽查局查处有困难的重大税收违法案件，可以报请上级稽查局查处。 第十七条 下列案件，可由上 级税务机关查处或统 一组织力量查处： （一）重大偷税、逃避追 缴欠税、 骗取出口退税、避税、抗税案件； （二）重大伪造、倒卖、非法代开、虚开 发票案件以及其他重大税收违法案件； （三）群众举报确需由上级派人查处的案件； （四）涉及到被查对象主管税务机关有关人员的案件； （五）上级税务机关认为需要由自己查处的案件； （六）下级税务机关认为有必要请求上级税务机关查处的案件。 解读:新规程较之旧规程更多体现了协商余地,不再硬性规定,有利于一些 现实问题的有效解决.有的时候规定的太死往往不适应形势,比如涉及到被查 对象主管税务机关有关人员的案件,如果只是普通人员,并不一定非得上级查 处.本级完全可以查处得了,要相信本级的廉洁自律、行政制约力嘛! 第三章 选 案 第十四条 稽查局应当通过多种渠道获取案源信息，集体研究，合理、 准确地选择和确定稽查对象。 选案部门负责稽查对象的选取，并对税收违法案件查处情况进行跟踪管 理。 第九条 税务稽查对象一般应当通过以下方法产生： （一）采用计算机选案分析系统进行筛选； （二）根据稽查计划按征管户数的一定比例筛选或随机抽样选择； （三）根据公民举报、有关部门转办、上 级交办、情 报交换的资料确定。 解读: 新规 程相对于旧规程亮点之一就是规定的概括性而非以往的列举 性,列举往往不可能面面俱到,硬性规定也不利于事后的补正. 第十五条 稽查局必须有计划地实施稽查，严格控制对纳税人、扣缴义 务人的税务检查次数。 稽查局应当在年度终了前制订下一年度的稽查工作计划，经所属税务 局领导批准后实施，并报上一 级稽查局备案。 年度稽查工作计划中的税收专项检查内容，应当根据上级税务机关税 收专项检查安排，结合工作 实际确定。 经所属税务局领导批准，年度稽查工作计划可以适当调整。 第二章 税务稽查对象确定及管辖 第八条 各级税务机关应当根据稽查工作的需要和稽 查力量，于年末制 定下年度的稽查计划，报经 本级税务机关局长（分局长）批准后实施。 第十条 确定税务稽查对象应当由专门人员负责。 解读:加 强了上级指导作用,在旧规程要求得到本级税务局领导批准后还 要求报上一级稽查局备案,取消了确定税务稽查对象应当由专门人员负责的 规定. 要求严格控制对纳税人、扣缴义务人的税务检查次数，反过来说过对纳 税人、扣缴义务人的税务检查 是侵犯了纳税人、扣 缴义务人的合法权益，在 现实工作中，对纳税人、扣缴义务人应当规定 2-3 年内最多 检查一次， 举报、 上级交办、同级转办等案件也要区别情况酌情处理，另外尽可能联合检查， 减轻纳税人、扣缴义务人的 负担。 现在有的倒霉的企 业一年会碰上两次税务 征管部门的日常检查、两次国地税稽查再加上举报检查，真是屋漏偏逢连夜 雨。因此各地应具体制定方案措施，将此惠民措施具体格式化。 第十六条 选案部门应当建立案源信息档案，对所获取的案源信息实 行分类管理。案源信息主要包括： （一）财务指标、税收征管 资料、稽 查资料、情报交 换和协查线索； （二）上级税务机关交办的税收违法案件； （三）上级税务机关安排的税收专项检查； （四）税务局相关部门移交的税收违法信息； （五）检举的涉税违法信息； （六）其他部门和单位转来的涉税违法信息； （七）社会公共信息； （八）其他相关信息。 解读:案源信息的分类管理被列入新规程,说明对税务稽查信息源管理的 重视程度,信息对称是提升稽查效率的重要前提,通过信息选案可以避免人工 主观性太强的弱点.同时这些信息纳入税务征管信息系统将极大便利日常征 管并为将来选案科学化提供素材。 第十七条 国家税务总局和各级国家税务局、地方税务局在稽查局设 立税收违法案件举报中心， 负责受理单位和个人对税收违法行为的检举。 对单位和个人实名检举税收违法行为并经查实，为国家挽回税收损失的， 根据其贡献大小，依照国家税 务总局有关规定给予相应奖励。 第十一条 各级税务机关应当建立税务违法案件举报 中心，受理公民举 报。举报 中心设在所属税务 稽查机构。 公民举报税务违法案件用书面或口头均可。受理口头举报（含电话举报） 应当作笔录或录音，笔录经 与举报者核实无误后，由其签名、盖章或者押印， 但不愿留名或者不便留名的除外。如举报者不愿公开其情况，应当为其保密。 对不属于本机关管辖的问题， 应当告知举报者到有权处理的机关或者单位反 映，或者将举报材料转有关方面处理。 解读:特别提到了总局的税收违法案件举报中心.以后各地举报中心有 自已的组织了.对于匿名检举税收违法行为，或者检举人无法证实其真实身 份的不予奖励。 第十八条 税收违法案件举报中心应当对检举信息进行分析筛选，区分不 同情形，经稽查局局长批准后分别处理： （一）线索清楚，涉嫌偷 税、逃避追 缴欠税、骗税、虚开发票、制售假发票或 者其他严重税收违法行为的，由选案部门列入案源信息； （二）检举内容不详，无明确线索或者内容重复的，暂存待办； （三）属于税务局其他部门工作职责范围的，转交相关部门处理； （四）不属于自己受理范围的检举，将检举材料转送有处理权的单位。 解读:现 在有些举报人恶意举报,无中生有,如果本着有报必查的原则,将 导致稽查资源的严重浪费,也是对恶意举报人的纵容,因此如果检举内容不详, 无明确线索或者内容重复的,采取暂存待办处理方式. 在这里似乎可以看到税务稽查对象的影子，除了偷逃骗外，虚开发票、 制售假发票或者其他严重税收违法行为，均是税务稽查的对象，这点和征管 法实施细则第 9 条相比更加科学合理。 第十九条 选案部门对案源信息采取计算机分析、人工分析、人机结合 分析等方法进行筛选，发现 有税收违法嫌疑的， 应当确定为待查对象。 待查对象确定后，选案部 门填制税务稽查立案审批表，附有关资料， 经 稽查局局长批准后立案检查。 税务局相关部门移交的税收违法信息，稽查局经筛选未立案检查的，应当 及时告知移交信息的部门；移交信息的部门仍然认为需要立案检查的，经所 属税务局领导批准后，由稽 查局立案检查。 对上级税务机关指定和税收专项检查安排的检查对象，应当立案检查。 第十三条 税务稽查对象中经初步判明具有以下情形之一的，均 应当立 案查处： （一）偷税、逃避追缴欠税、骗取出口退税、抗税以及为纳税人、扣缴义务 人非法提供银行帐户、发票、证明或者其他方便， 导 致税收流失的； （二）未具有本条第一项所列行为，但查补税额在元至元以 上的（具体标准由省、自治区、直辖市税务机关根据本地情况在幅度内确定）； （三）私自印制、伪造、倒卖、非法代开、虚开发票，非法携带、邮寄、运输 或者存放空白发票，伪造、私自制作发票监制章、发 票防伪专用品的； （四）其他税务机关认为需要立案查处的。 第三十一条 对未经立案实施稽查的，如果稽查过程中发现已达到立案标 准，应当补充立案。 解读:可以发现稽查案件均采取了立案举措,不似旧规程第 13 条规定情 形才可以立案,而且立案前移到选案环节,不再案中案后立案.其实税务稽查相 较日常评估或征管部门的税收检查其程序更加严格,实施更加严谨,理应立案。 选案部门确定立案对象后需稽查局长批准，而相关部门移交案件被退回 后认为仍需立案的，由所属税 务局领导批准。而上 级 税务机关指定和专项检 查安排检查对象必须立案。 立案制度是新规程的重大出彩点，用几个感叹号强调不为过！ ！ 第二十条 经批准立案检查的，由选案部门制作税务稽查任务通知书 ，连同有关 资料一并移交检查 部门。 选案部门应当建立案件管理台账，跟踪案件查处进展情况，并及时报告稽 查局局长。 第十二条 税务稽查对象确定后，均应当分类建立税务稽查实施台帐， 跟踪考核税务稽查计划执行情况。 解读:新规程要求建立案件管理台帐,而不是旧规程的税务稽查实施台 帐,管理台帐应当包括了实施、审理、 执行,由选案部 门及时报告稽查局局长, 这样稽查局局长才能更全面了解案情.赋予了选案部门全面跟踪管理权限。 第四章 检 查 第二十一条 检查部门接到税务稽查任务通知书后，应当及时安排人员 实施检查。 检查人员实施检查前， 应当查阅被查对象纳税档案，了解被查对象的生产 经营情况、所属行业特点、财务会计制度、财务会计处 理办法和会计核算软 件，熟悉相关税收政策，确定相应的检查方法。 第三章 税务稽查的实施 第十九条 稽查人员在实施稽查前，应当调阅被查对 象纳税档案，全面了 解被查对象的生产经营状况、财务会计制度或者财务会计处理办法，熟悉相 关的税收政策，确定相应的稽 查方法。 解读:基本无变化.突出强调了会计核算软件，和当前会计电算化形势相 呼应。 第二十二条 检查前，应当告知被查对象检查时间、需要准备的资料等， 但预先通知有碍检查的除外。 检查应当由两名以上检查人员共同实施，并向被查对象出示税务检查证 和税务检查通知书。 国家税务局稽查局、地方税务局稽查局联合检查的，应当出示各自的税务 检查证和税务检查通知书。 检查应当自实施检查之日起 60 日内完成；确需延长检查时间的，应当经 稽查局局长批准。 第十八条 实施稽查前应当向纳税人发出书面稽查 通知，告知其稽查时 间、需要准备的资料、情况等，但有下列情况不必事先通知： （一）公民举报有税收违法行为的； （二）稽查机关有根据认为纳税人有税收违法行为的； （三）预先通知有碍稽查的。 第二十一条 实施税务稽查应当二人以上，并出示税务检查证件。 解读:不必事先通知的情形取消,概括为“预先通知有碍检查的除外”, 这是新规程全文的一个重要特点,另外相较旧规程明确将出具税务检查通知 书列明,以与征管法实施细则第 89 条相匹配. 原规程规定实施稽查前可以先向纳税人发出书面稽查通知,包括税务检 查通知书,而新规程则要求在实施时才向纳税人出示税务检查通知书,而检 查前的告知不应当包括税务检查通知书,这样规定有利于界定实施检查日, 从而检查要求日期 60 日也便于确定,如果事先下发税务检查通知书,则事先 通知与实施之间的时间实际上并没有检查,而纳入 60 日显然不合理. 第二十三条 实施检查时，依照法定权限和程序，可以采取实地检查、 调取账簿资料、询问、查询存款账户或者储蓄存款、异地协查等方法。 对采用电子信息系统进行管理和核算的被查对象，可以要求其打开该电 子信息系统，或者提供与原始 电子数据、 电子信息系 统技术资料一致的复制 件。被查对 象拒不 打开或者拒不提供的，经稽查局局 长批准，可以采用适当 的技术手段对该电子信息系统进行直接检查，或者提取、复制电子数据进行 检查，但所采用的技术手段不得 破坏该电子信息系统原始电子数据，或者影 响该电子信息系统正常运行。 解读:新规程 23 条第 2 款是适应新形势下的产物,电子记帐已经成为潮 流,对用于管理和核算的被查对象的电子信息系统的检查将是现在及未来税 务稽查的重要手段,明确强制检查意义重大,但是本条强制检查只需要稽查 局长批准即可,说明并不属于征管法第 38 条和 40 条所界定的税收保全与强 制执行措施，因为征管法所界定的税收保全与强制执行措施需要本级或上级 税务局长批准。 另外根据征管法第 70 条规定，对于被查对象拒不打开或者拒不提供电 子信息系统及电子数据、电 子信息系统技术资料的行为，由税务机关责令改 正，可以处 10000 元以下罚 款，情 节严重的，处 10000 以上 50000 元以下的 罚款。 第二十四条 实施检查时，应当依照法定权限和程序，收集能够证明案 件事实的证据材料。收集的 证据材料应当真实，并与所证明的事项相关联。 调查取证时，不得违反法定程序收集证据材料；不得以偷拍、偷录、窃听 等手段获取侵害他人合法权益的证据材料；不得以利诱、欺诈、胁迫、暴力等 不正当手段获取证据材料。 第二十五条 取证过程中，不得 对当事人和证人引供、诱供和逼供，要认 真鉴别证据，防止伪证和假 证，必要 时对关键证据可 进行专门技术鉴定。 任何人不得涂改或者毁弃证明原件、 询问笔录以及其他证据。 第二十六条 案件调查中发现诬告，打击报复，作 伪证、假证以及干扰、 阻挠调查的，应当建议有关部 门依法查处。 解读:证据材料的要求是真实并且关联,真实但不关联的材料不需要取 证,突出了税务稽查取证的效率要求,那种不考虑关联性的面面俱到式取证 方式予以摈弃。 可以发现调查取证时,以偷拍偷录窃听等手段获取并不侵害他人合法权 益的证据材料是可以采信的,这一点和最高人民法院关于行政诉讼证据若 干问题的规定相一致起来.规定也要求不得违反法定程序收集证据材料；不 得以偷拍、 偷录、窃听等手段获取侵害他人合法权益的 证据材料；不得以利诱、 欺诈、胁 迫、暴力等不正当手段获取证据材料。 第二十五条 调取账簿、记账凭证、 报表和其他有关资料时， 应当向被 查对象出具调取账簿资料通知书，并填写调取账簿资料清单交其核对后 签章确认。 调取纳税人、扣缴义务人以前会计年度的账簿、记账凭证、 报表和其他 有关资料的，应当经所属税务局局长批准，并在 3 个月内完整退还；调取纳税 人、扣缴义务人 当年的账 簿、 记账凭证、报表和其他有关 资料的，应当经所 属设区的市、自治州以上税务局局长批准，并在 30 日内退还。 第二十二条 实施税务稽查时，可以根据需要和法定程序采取询问、 调取帐簿资料和实地稽查等手段进行。 询问当事人应当有专人记录，并告知当事人不如实提供情况应当承担的 法律责任。 询问笔录应当交当事人核对，当事人没有阅读能力的， 应当向 当事人宣读，核对无误后，由当事人签章或者押印；当事人拒绝的， 应当注明； 修改过的笔录，应当由当事人在改动处签章或者押印。 调取帐簿及有关资料应当填写调取帐簿资料通知书、调取帐簿资料清 单，并在三个月内完整退还。 需要跨管辖区域稽查的，可以采取函查和异地调查两种方式进行。采取 函查的，应当于批准实施稽查后发出信函， 请求对方税务机关调查。无 论是 函查还是异地调查，对方税务机关均应予协助。 解读:与征管法实施细则第 86 条保持一致,将旧规程中不区分当年还是 往年资料的调取方法进行了区分.但是美中不足的是依然有个败笔,即“设区 的市”,目前我国共有四个不设区的地级市。它们是广东省中山市和东莞市、 海南省三亚市、甘肃省嘉峪关市,那么这四个市稽查局调取以前年度的帐薄 由谁批准?难道要跑到省局去? 第二十六条 需要提取证据材料原件的，应当向当事人出具提取证据专 用收据，由当事人核对后 签章确认。 对需要归还的 证据材料原件， 检查结束 后应当及时归还，并履行相 关签收手续。需要将已开具的 发票调出查验时， 应当向被查验的单位或者个人开具发票换票证；需要将空白发票调出查验 时，应当向被查验的单位或者个人开具 调验空白发票收据，经查无问题的， 应当及时退还。 提取证据材料复制件的， 应当由原件保存单位或者个人在复制件上注明 “与原件核对无误，原件存于我 处”，并由提供人签 章。 第二十四条 调查取证时，需要索取与案件有关的资料原件时，可以用统 一的换票证换取发票原件或用收据提取有关资料；不能取得原件的，可以照 相、影印和复制，但必须注明原件的保存单位（个人）和出 处，由原件保存 单位 和个人签注“与原件核对无误”字样，并由其 签章或者押印。 解读:新规程体现了重视程序的理念,提取证据材料原件时,应当向当事 人出具提取证据专用收据,至于提取发票，则有别于旧规程中不区分已开 具发票和空白发票的做法，分 别使用发票换票证和调验空白发票收据。 另外注意取消了押印.法人或其他组织的签章要签字并盖单位印章和注明日 蜞，而个人只要签名并注明日期即可，要知道有些个人不一定有章印。笔者 曾经参加某公务员体检，明明不怎么近 视，非 让戴眼 镜测， 结果花了三百元 配眼镜，体检后即付之抽屉 ，可比一比！ 第二十七条 询问应当由两名以上检查人员实施。除在被 查对象生产、 经营场所询问外，应当向被 询问人送达询问通知书。 询问时应当告知被询问人如实回答问题。询问笔录应当交被询问人核对 或者向其宣读；询问笔录有修改的， 应当由被询问人在改动处捺指印；核对无 误后，由被询问 人在尾页结 束处写明“以上笔录我看过（或者向我宣读过）， 与我说的相符”，并逐页签 章、捺指印。被询问人拒 绝在询问笔录上签章、捺 指印的，检查人员应当在笔 录上注明。 第二十八条 当事人、证人可以采取书面或者口头方式陈述或者提供证 言。当事人、证 人口头陈述或者提供证言的，检查人 员可以笔录、录音、录像。 笔录应当使用能够长期保持字迹的书写工具书写，也可使用 计算机记录并打 印，陈述或者证言应当由陈 述人或者证人逐页签章、捺指印。 当事人、证人口头提出 变更陈述或者证言的， 检查 人员应当就变更部分 重新制作笔录，注明原因，由当事人、 证人逐页签章、捺指印。当事人、证人 变更书面陈述或者证言的，不退回原件。 第二十三条 税务稽查中需要证人作证的，应当事先了解 证人和当事人 之间的利害关系和对案情的明了程度，并告知不如实提供情况应当承担的法 律责任。 证人的证言材料应当由证人用钢笔或毛笔书写，并有本人的签章或者押 印；证人没有书写能力请人代写的，由代写人向本人宣读并由本人及代写人 共同签章或者押印；更改证言的，应当注明更改原因，但不退还原件。 收集证言时，可以笔录、 录音、录像。 解读:为保护纳税人权益,要求除在被查对象生产经营场所询问不需要送 达询问通知书外,其他情况应当送达询问通知书,另外推出了计算机记录并 打印也予认可的规定,计算机打印字迹更加清晰,更易保存,体现了实事求是 的原则.远比那些证人龙飞凤舞的草书，不中看，但更中用，毕竟证人证言不 是书法大赛。 第二十九条 制作录音、录像等视听资料的， 应 当注明制作方法、制作 时间、制作人和证明对象等内容。 调取视听资料时，应当 调取有关资料的原始载体；难以调取原始载体的， 可以调取复制件，但应当说 明复制方法、人员、时间 和原件存放处等事项。 对声音资料，应当附有 该声音内容的文字记录；对图像资料，应当附有必 要的文字说明。 第三十条 以电子数据的内容证明案件事实的，应当要求当事人将电子 数据打印成纸质资料，在纸质资 料上注明数据出处、打印 场所，注明 “与电 子数据核对无误”，并由当事人 签章。 需要以有形载体形式固定电子数据的， 应当与提供电子数据的个人、单 位的法定代表人或者财务负责人一起将电子数据复制到存储介质上并封存， 同时在封存包装物 上注明制作方法、制作时间、制作人、文件格式及 长度等， 注明“与原始载体记载的电子数据核对无误”，并由电子数据提供人签章。 第三十一条 检查人员实地调查取证时，可以制作现场笔录、勘验笔录， 对实地检查情况予以记录或者说明。 制作现场笔录、勘验笔录， 应当载明时间、地点和事件等内容，并由检查 人员签名和当事人签章。 当事人拒绝在现场笔录、勘验笔录上签章的， 检查人员应当在笔录上注 明原因；如有其他人员在场，可以由其签章证明。 解读:详细规定了几类稽查证据的取证方法,即录音录像等视听资料、电 子数据、现场笔录、勘验笔录等.而这些规定参照了最高人民法院 关于行政 诉讼证据若干问题的规定（法释2002 21 号） 第三十二条 需要异地调查取证的，可以 发函委托相关稽查局调查取证； 必要时可以派人参与受托地稽查局的调查取证。 受托地稽查局应当根据协查请求，依照法定 权限和程序调查；对取得的 证据材料，应当连同相关文 书一并作为协查案卷立卷存档；同时根据委托地 稽查局协查函委托 的事项，将相关 证据材料及文书复制，注明 “与原件核对 无误”，注明原件存放处，并加盖本单位印章后一并移交委托地稽 查局。 需要取得境外资料的，稽 查局可以提请国际税收管理部门依照税收协定 情报交换程序获取，或者通 过我国驻外机构收集有关信息。 解读：本条规范了委托协查与异地调查两类稽查方式，特别提到了国际税 收情报交流，因为稽查对象可能存在国 际避税问题，从而在 纳税调整方面需 要来自境外资料的佐证。 第三十三条 查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人存款账户的， 应当经所属税务局局长批准，凭 检查存款账户许可证明向相关银行或者其 他金融机构查询。 查询案件涉嫌人员储蓄存款的， 应当经所属设区的市、自治州以上税 务 局局长批准，凭检查存款 账户许可证明向相关银行或者其他金融机构查询。 第二十七条 查核从事生产经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其 他金融机构的存款帐户和储蓄存款，应当按时规定填写税务机关检查纳税 人、扣缴义务人存款帐户许 可证明， 经县以上（含县 ，以下同）税 务局（分局） 局长批准方可进行，并为储户 保密。 稽查金融、军工、部队、尖端科学等保密 单位和跨管辖行政区域纳税人时， 应当填写“税务检查专用证明”，与税务检查证配套使用；其中稽查跨管辖行 政区域纳税人时，应当使用被 查对象所在地主管税务机关的“税务检查专用 证明”。 解读:与征管法第 54 条第 6 款相匹配,具体规定了查询存款的程序.而 旧规程是与征管法不相符的. 第三十四条 检查从事生产、经营的纳税人以前纳税期的纳税情况时， 发现纳税人有逃避纳税义务行为，并有明显的转移、隐匿其应纳税的商品、 货物以及其他财产或者应纳税收入迹象的，经所属税务局局长批准，可以依 法采取税收保全措施。 第三十五条 稽查局采取税收保全措施时，应当向纳税人送达税收保 全措施决定书，告知其采取税收保全措施的内容、理由及依据，并依法告知 其申请行政复议和提起行政诉讼的权利。 采取冻结纳税人在开户银行或者其他金融机构的存款措施时，应当向纳 税人开户银行或者其他金融机构送达冻结存款通知书，冻结其相当于应纳 税款的存款。 采取查封商品、货物或者其他财产措施时， 应当填写查封商品、 货物或 者其他财产清单，由纳税人核对后签章；采取扣押纳税人商品、货物或者其 他财产措施时，应当出具扣押商品、 货物或者其他财产专用收据，由 纳税 人核对后签章。 采取查封、扣押有产权证件的动产或者不动产措施时，应当依法向有关 单位送达税务协助执行通知书，通知其在查封、扣押期间不再办理该动产 或者不动产的过户手续。 第二十八条 稽查中依法需暂停支付被查对象存款的，应当填写暂停 支付存款通知书，通知银 行或者其他金融机构暂停支付纳税人的金额相当 于应纳税款的存款；依法需查封被查对象商品、货物或者其他财产的，验明权 属后应当填写查封（扣押）证，并附查封商品、 货 物、 财产清单，查封时， 应当粘贴统一的封志，注明公 历年、月、日，加盖公章；依法需扣押的，应当填 写查封（扣押）证，并开具 扣押商品、 货物、财产专 用收据。 解读:税收保全措施完全与征管法第 38 条相吻合,而旧规程显然并不合 于征管法的详细规定.对于稽查局采取的税收保全措施程序作了具体细化， 文书使用严格规范。 第三十六条 有下列情形之一的，稽查局应当依法及时解除税收保全措 施： （一）纳税人已按履行期限缴纳税款的； （二）税收保全措施被复议机关决定撤销的； （三）税收保全措施被人民法院裁决撤销的； （四）其他法定应当解除税收保全措施的。 第三十七条 解除税收保全措施时，应当向纳税人送达解除税收保全 措施通知书，告知其解除税收保全措施的时间、内容和依据，并通知其在限 定时间内办理解除税收保全措施的有关事宜： （一）采取冻结存款措施的，应当向冻结存款的纳税人开户银行或者其他 金融机构送达解除冻结存款通知书，解除冻结。 （二）采取查封商品、货 物或者其他财产措施的，应当解除查封并收回查 封商品、货物或者其他财产 清单。 （三）采取扣押商品、货 物或者其他财产的， 应当予以返还并收回扣押商 品、货物或者其他财产专用收据。 税收保全措施涉及协助执行单位的，应当向协助执行单位送达税务协 助执行通知书，通知解除税收保全措施相关事项。 第二十九条 税务机关对应当解除查封、扣押措施的，要填写解除 查封（扣押）通知书，通知 纳税人持查封商品、 货物、 财产清单或者扣押 商品、货物、 财产专用收据，前来办理解除查封（扣押）手 续；需解除暂停支 付的，应当填写解除暂停支付存款通知书，通知 银行或者其他金融机构解 除暂停支付措施。 解读:根据征管法第 39 条规定：纳税人在限期内已缴纳税款，税务机关 未立即解除税收保全措施的，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应 当承担赔偿责任，由此可以看出解除税收保全措施，征管法只列举了限期内 缴纳税款一种情形，而新规 程则明确了解除税收保全措施四种情况,显而易 见是对纳税人权益的保护. 第三十八条 采取税收保全措施的期限一般不得超过 6 个月；查处重大 税收违法案件中，有下列情形之一，需要延长税收保全期限的，应当逐级报 请国家税务总局批准： （一）案情复杂，在税收保全期限内确实难以查明案件事实的； （二）被查对象转移、隐 匿、 销毁账簿、记账凭证 或者其他证据材料的； （三）被查对象拒不提供相关情况或者以其他方式拒绝、阻挠检查的； （四）解除税收保全措施可能使纳税人转移、隐匿、损毁或者违法处置财 产，从而 导致税款无法追缴 的。 第三十条 税务稽查中发现未领取营业执照从事工程承包或者提供劳 务的单位和个人，税务机关可以令其提交纳税保证金。收取纳税保证金应当 开具纳税保证金专用收据，并专户储存。有关 单位和个人在规定的期限内 到税务机关结清税款的，退 还其保证金；逾期未结清税款的，以其保证金抵缴 税款。其保证金大于其应缴未缴税款的， 应当退还其多余的保证金；不足抵缴 其应缴税款的，税务机关应当追缴其应缴未缴的税款。 解读:取消了纳税保证金这一违法举措,纳税保证金其实是税务机关以 其强势地位向纳税人收取的押金,而我们知道立法意图更应是保护税务的被 管理者,而非管理者,因此新规程取消了这一规定,其实纳税保证金在本世纪 初就相继被各地税务机关取消. 为了谨慎采用税收保全措施，对保全期限超过 6 个月的逐级报请总避批 准，以防税收保全措施被滥 用， 损害纳税人的合法权 益。 第三十九条 被查对象有下列情形之一的，依照税收征管法和税收 征管法细则有关逃避、拒 绝或者以其他方式阻挠税务检查的规定处理： （一）提供虚假资料，不如 实反映情况，或者拒 绝 提供有关资料的； （二）拒绝或者阻止检查人员记录、录音、 录像、照相、复制与税收违法案 件有关资料的； （三）在检查期间转移、 隐匿、 损毁、丢弃有关资 料的； （四）其他不依法接受税务检查行为的。 第四十条 检查过程中， 检查人员应当制作税务稽查工作底稿，记录 案件事实， 归集相关证据材料，并签字、注明日期。 第四十一条 检查结束前，检查人员可以将发现的税收违法事实和依据 告知被查对象；必要时，可以向被查对象发出税务事项通知书，要求其在限 期内书面说明，并提供有关 资料；被查对象口头说明的，检查人员应当制作笔 录，由当事人签章。 第三十二条 税务稽查人员在税务稽查中应当认真填写税务稽查底 稿；责成纳税人、扣缴义务 人提供的有关文件、 证明材料和资料应当注明出 处；稽查结束时，应当将稽 查的结果和主要问题向被查对象说明，核对事实， 听取意见。 解读:39 条完全是征管法实施细则第 96 条的翻版。41 条体现了对纳税 人权益的保护,必要时可以向被查对象发出税务事项通知书，要求其在限 期内书面说明，并提供有关 资料；被查对象口头说明的，检查人员应当制作笔 录，由当事人签章。这样做既保护了纳税人的陈述申辨 权,又利于案件查明查 实,减少之后的税务复议或诉讼概率。纳税人说明的往往是与税务稽查实施 人员意见相左的，这些相左的 资料提供给审理人员，有利于审理人员的综合 判断，减少执法风险。而旧规程仅是稽查实施人员听取意见而已。 第四十二条 检查结束时，应当根据税务稽查工作底稿及有关资料， 制作税务稽查报告，由检查 部门负责人审核。 经检查发现有税收违法事实的，税务稽查报告应当包括以下主要内容： （一）案件来源； （二）被查对象基本情况； （三）检查时间和检查所属期间； （四）检查方式、方法以及 检查过程中采取的措施； （五）查明的税收违法事实及性质、手段； （六）被查对象是否有拒绝、阻挠检查的情形； （七）被查对象对调查事实的意见； （八）税务处理、处罚建议及依据； （九）其他应当说明的事项； （十）检查人员签名和报告时间。 经检查没有发现税收违法事实的，应当在税务稽查报告中说明检查内 容、过程、事实情况。 第三十三条 对经立案查处的案件，税务稽查完毕，稽查人员应制作 税务稽查报告。税务稽 查报告的主要内容应当包括： （一）案件的来源； （二）被查对象的基本情况； （三）稽查时间和稽查所属期间； （四）主要违法事实及其手段； （五）稽查过程中采取的措施； （六）违法性质； （七）被查对象的态度； （八）处理意见和依据； （九）其他需要说明的事项； （十）稽查人员的签字和报告时间。 解读:因为事先立案,因此旧规程中的的对经立案查处的案件已无必要 在新规程中特别点明,内容中特别增加了被查对象对调查事实的意见一项, 与第 41 条相呼应,同时将被查对象的态度替代为被查对象是否有拒绝、阻挠 检查的情形,我们现在工作中往往将被查对象态度好的方面、坏的方面均予 陈述,新规程认为好的方面不必予以详述,而坏的方面详述与行政处罚规定 相吻合,不能好坏态度处罚全一样,否则不足以起到对稽查对象的警示作用. 不管是否发现税收违法事实，均须制作税务稽查报告。旧规程对检查没 有发现税收违法事实的，可以制作税务稽查结论， 这 一点和新规程不同。 第四十三条 检查完毕， 检查部门应当将税务稽查报告、税务稽查工 作底稿及相关证据材料，在 5 个工作日内移交审理部门审理，并办理交接手 续。 第三十四条 税务稽查人员应当将税务稽查报告 ，连同税务稽查底 稿及其他证据，提交审理部 门审理。 第三十五条 凡按照规定不需立案查处的一般税收 违法案件，稽查完毕 后，可按照简易程序，由稽查人员直接制作税务处 理决定书，按照 规定报 经批准后执行。 第三十六条 对经稽查未发现问题的，按照以下程序执行： （一）未经立案查处的，由稽查人员制作税务稽查结论，说明未发现问 题的事实和结论意见，一式两份，报经批准后，一份存档，一份交被查对象； （二）经立案查处的，稽 查人员应当制作税务稽查报告，说明未发现问 题的事实和结论意见，连同有关稽查资料，提交