（会计学专业论文）预算单位会计制度改革问题研究.pdf

山东农业大学硕士学位论文 中文摘要 随着市场经济体制的成熟完善和公共财政体制的逐步建立，我国预算 单位运行的外部环境发生了巨大变化。另外，西方国家的“新公共管理 运动和政府会计改革也对我国预算单位会计的核算基础、核算方法等产生 了较大影响。我国预算会计无法提供反映一级政府财务状况的全面、完整 的会计信息，不利于政府职能的转变以及公众对政府的监督，亟待进行一 次全面的改革。本文运用预算单位会计的基本理论知识，借鉴国内外预算 会计改革研究的主要成果，结合山东省部分预算单位会计的问卷调查，对 预算单位会计制度执行现状及存在的问题进行了深入分析，提出了我国预 算单位会计今后改革的方向及初步设想。 本文包括五大部分，主要内容概括如下： 第一部分，导论。这一部分主要介绍了国际国内预算会计运行环境的 变化、本文的技术路线与研究方法、国内外对政府会计改革的研究现状、 本文的创新点与后续研究问题等。 第二部分，预算单位会计改革的理论分析。这一部分，对不同历史时 期我国“预算单位 的范围进行了对比，明确界定了我国现阶段“预算单 位”的范围。另外，介绍了公共受托责任理论、委托代理理论、预算理论 与方法等相关的理论知识，为进一步的研究奠定了理论基础。 第三部分，财政改革及其对预算单位会计制度的影响分析。对预算单 位会计核算进行改革完善，必须要考虑财政预算外部环境变化的新内容。 目前我国正致力于建立公共财政体制，并为此实行了一系列的改革措施。 这些改革无疑会对预算单位会计核算产生巨大影响，这一部分选取了“部 门预算改革、“政府采购 改革和“国库集中收付”改革这三项重点改 革措施进行了深入分析，回顾了这三项改革在我国的实施情况、各自的内 容、对公共财政体制建设的意义等，着重分析了这三项改革对我国预算单 位会计执行程序、核算方法等产生的重大影响。 第四部分，预算单位会计改革状况调查分析以山东省为例。为了 解我国预算单位会计执行现状、财务报告会计信息质量状况、相关公共财 预算单位会计制度改革问题研究 政体制改革在预算单位的实施状况及效果等，我们设计并发放了调查问 卷。通过调查问卷的反馈结果，进一步印证了目前预算单位存在的问题。 究其原因，一方面是由于预算单位对现行会计制度执行不力、不规范、不 到位；另一方面则是由于现行预算单位会计制度改革严重滞后于会计实践 的发展。 第五部分，研究结论及政策建议。结合上面各章节的分析，在本部分 中，提出了对未来我国预算会计改革的初步设想，即：建立政府及非营利 组织会计体系。而其中政府会计体系则主要由本文的研究对象“预算 单位会计 与财政总预算会计共同构成。另外，还提出了预算单位会计向 政府会计转换的具体设想，并对转换过程中诸如会计目标的转换、会计体 系的变革、会计基础的变化、财务报告的完善等问题进行了详细阐述。 关键词：预算单位会计政府会计公共财政体制改革 a b s t r a c t w i mm ed e v e l o p m e n to fm a r k e te c o n o m i cs y s t e ma n d t h ee s t a b l l s t l i i l e m 0 fp u b l i cf m a n c i a ls y s t e m ，t h ee x t e r n a le n v i r o n m e n to f t h eb u d g e tu n i t sh a s u n d e r g o n e t r e m e n d o u s c h a n g e s i n a d d i t i o n ，t h e “ n e w p u b l l c m a n a g e m e n t ，m o v e m e n to f w e s t e r nc o u n t r i e sa n dt h eg o v e r n m e n ta c c o u l l - 恤g r e f b mh a sb r o u g h tg r e a t e ri m p a c tt oa c c o u n t i n gb a s i s ，a c c o u n t i n g m e t h o d so l c l i j l e s eb u d g e tu n i t s c h i n a sb u d g e ta c c o u n t i n gw a su n a b l et op r o v i d e f u l l a n dc o m p l e t ea c c o u n t i n gi n f o r m a t i o no fg o v e r n m e n t , u n a b l et o 托t l e c tm e f i i l a r l c i a ls i 饥l a t i o no fg o v e r n m e n t t h i si s n o tf a v o r a b l et ot h ec h a n g e so f g o v e m m e m 劬c t i o i l s a l l ds u p e r v i s i o n sf r o mp u b l i c s oi t su r g e n t t ol a u n c ha c o m _ p r e h e n s i v er e f o r m t h i st h e s i su t i l i z e se l e m e n t a r y t h e o r i e sa n dl ( w l e d g e o f 也eb u d g e tu n i t sa c c o u n t i n g ，p r o f i t sf r o mt h em a i n r e s e a r c ha c h i e v e m e n t so t d o m e s t i ca n df o r e i 口b u d g e ta c c o u n t i n gr e f o r m ， u n i f i e st h eq u e s t i o 黼 s 唧e yo fp a r t i a lb u d g e t u n i t sa c c o u n t i n go fs h a n d o n gp r o v m c e ，h a s a 也0 r o u 曲黝1 y s i st o t h ep r e s e n tc a r r y o u ts i t u a t i o n o ft h eb u d g e t 唧t s a c c o 吼t i l l gs y s t e ma n dt h ei m p l e m e n t a t i o nq u e s t i o n s ，f d y t h e r n l o r e ，p r o p o s e d t h ed i r e c t i o no fo u rc o u n t r yb u d g e ta c c o u n t i n gr e f o r ma n dt h ep r e l i m i n a r y i d e a t b i s 血e s i sc a nb ed i v i d e di n t o f i v es e c t i o n s ，t h ep r i m a r ys u m m a r y 雏 f o l l o w s ： t h ef l r s ts c c t i o ni st h ei n t r o d u c t i o n i nt h i ss e c t i o n ，w em a i n l yi n t r o d u c e d 舭i n t e m a ：t i o n a la n dd o m e s t i ce n v i r o n m e n t a lc h a n g e so fb u d g e ta c c o 衄t m g ， 也et e c h i l i c a lr 0 i i c ea n dr e s e a r c hm e t h o do ft h et h e s i s ，t h er e s e a r c hp r e s e n t s t c u a = t i o no fg o v e m m e n ta c c o u n t i n gh o m ea n d a b r o a d ，t h ei n n o v a t i o n sa n d f o l l o w i n gr e s e a r c hq u e s t i o n s ，a n ds oo n t 1 1 es e c o n ds e c t i o nc o n c e m s t h eb a s i ct h e o r yo ft h i st h e s i s i nt h i ss e c t i o n , w ec o m p a r e dt h es c o p eo f b u d g e tu n i t s i nd i f f e r e n th i s t o r i c a l p e r i o d ， c l e a d vd e ! i i l c dt h es c o p eo f t h eb u d g e tu n i t s ”i np r e s e n ts t a g e m o r e o v e r , w e 缸o d u c et h ec o r r e l a t et h e o r i e ss u c ha l sp r i n c i p a l a g e n tt h e o r y , p u b l i cf i d u c i a r y i n 预算单位会计制度改革问题研究 d u t yt h e o r ya n db u d g e tt h e o r ya n dm e t h o d s t h i sc a l ls e t t l et h e o r e t i c a l f o u n d a t i o nf o rf u r t h e rr e s e a r c h t h et h i r ds e c t i o nm a i n l yi n t r o d u c et h ef i s c a lr e f o r m sa n dt h ei n f l u e n c e w h i c ht h er e f o r m sb r i n g i fw ew i l lr e f o r mt h eb u d g e tu n i t sa c c o u n t i n ga n d m a k ei tm o r ep e r f e c t ，w em u s tc o n s i d e rt h en e wc o n t e n tw h i c hc o m e sf r o mt h e c h a n g e so ft h ee x t e r n a le n v i r o n m e n t n o wo u rc o u n tr yi sd e v o t i n gt ot h e e s t a b l i s h m e n to fp u b l i cf i n a n c es y s t e m ，a n dt h eg o v e r n m e n th a si m p l e m e n t e d as e r i e so fr e f o r mm e a s u r ef o rt h i sr e a s o n w i t h o u td o u b t ，t h e s er e f o r m sw i l l b r i n ge n o r m o u si n f l u e n c et ot h eb u d g e tu n i t sa c c o u n t i n g i nt h i sp a r t , w es e l e c t t h ed e p a r t m e n t a lb u d g e ts y s t e m r e f o r m ， t h eg o v e r n m e n tp r o c u r e m e n t s y s t e m ”r e f o r m a n d n l en a t i o n a l t r e a s u r y c e n t r a l i z e dr e v e n u ea n d e x p e n d i t u r es y s t e m r e f o r m w eh a v eat h o r o u g ha n a l y s i st ot h e s et h r e ek e y r e f o r mm e a s u r e s w er e v i e w e dt h ei m p l e m e n t a t i o ns i t u a t i o no ft h et h r e e r e f o r m si no u rc o u n t r y , t h e r e s p e c t i v e c o n t e n ta n dt h ec o n s t r u c t i o n s i g n i f i c a n c et ot h ep u b l i cf i n a n c es y s t e m ，a n ds oo n , t h e nw ee m p h a t i c a l l y a n a l y z e dt h ei m p a c t sw h i c ht h ei m p l e m e n t a t i o no ft h et h r e er e f o r m sb r i n g st o t h ee x e c u t i v er o u t i n ea n dt h ec a l c u l a t i o nm e t h o d so ft h eb u d g e tu n i t s a c c o u n t i n g t h ef o u r t hs e c t i o nt a k es h a n d o n gp r o v i n c ea st h ee x a m p l e ，a n a l y z e 血e r e f o r mc o n d i t i o no fb u d g e tu n i t sa c c o u n t i n g w ed e s i g n e da n dh a v ep r o v i d e d t h eq u e s t i o n n a i r ei no r d e rt ol e a r na b o u tt h ei m p l e m e n t a t i o ns i t u a t i o no ft h e b u d g e t u n i t s a c c o u n t i n g ，t h eq u a l i t y c o n d i t i o no ft h ef i n a n c i a l r e p o r t a c c o u n t i n gi n f o r m a t i o n , t h ei m p l e m e n t a t i o nc o n d i t i o na n de f f e c to fr e l a t e d p u b l i cf i n a n c i a li n s t i t u t i o n a lr e f o r mi nb u d g e tu n i t sa n ds oo n t h r o u g ht h e f e e d b a c kr e s u l t sf r o mq u e s t i o n n a i r e ，f u l - t h e rv e r i f i e dt h eq u e s t i o n sw h i c ht h e p r e s e n tb u d g e tu n i te x i s t s t h e r em a y b ee x i s tt w or e a s o n s ：o i lt h eo n eh a n d , t h eb u d g e tu n i t sc a n n o te x e c u t et h ep r e s e n tb u d g e ta c c o u n t i n gs y s t e m p o w e r f u l l ya n da c c u r a t e l y ；o nt h eo t h e rh a n d ，t h er e f o r mo fp r e s e n tb u d g e t a c c o u n t i n gs y s t e ml a g st h ea c c o u n t i n gp r a c t i c ed e v e l o p m e n ts e r i o u s l y t h ef i f t hs e c t i o ni st h er e s e a r c hc o n c l u s i o na n ds u g g e s t i o n a b o v et h e i v 山东农业大学硕士学位论文 u n i o no ft h ef o r m e rs e c t i o n s ，i nt h i ss e c t i o n , w ep r o p o s et h ep r e l i m i n a r yi d e a t ot h ef u t u r eb u d g e ta c c o u n t i n gr e f o r m , w h i c hi st oe s t a b l i s ht h eg o v e r n m e n t a n dn o n p r o f i to r g a n i z a t i o na c c o u n t a n ts y s t e m a n dg o v e r n m e n ta c c o u n t i n g s y s t e m m a i n l yc o n s t i t u t e sb yt h e b u d g e tu n i ta c c o u n t i n g ”w h i c hi st h eo b j e c t o ft h i ss t u d ya n dt h ef i n a n c i a lo v e r a l lb u d g e ta c c o u n t i n g m o r e o v e r , w ea l s o p r o p o s et h ec o n c r e t et e n t a t i v ep l a n sw h i c ht r a n s f o r m sf r o mp r e s e n tb u d g e t u n i ta c c o u n t i n gt og o v e r n m e n ta c c o u n t i n g ，c a r r yo nt h ed e t a i l e de l a b o r a t i o no f t h ei s s u e si nt h es w i t c h i n gp r o c e s ss u c ha st h et r a n s f o r m a t i o n si na c c o u n t i n g g o a l ，a c c o u n t i n gs y s t e m ，a c c o u n t i n gb a s i sa n dt h ef i n a n c i a lr e p o r t s ，e r e k e yw o r d s ：b u d g e tu n i ta c c o u n t i n g ，g o v e r n m e n ta c c o u n t i n g ，t h er e f o r mo f p u b l i cf m a n c i a ls y s t e m v 关于学位论文原创性和使用授权的声明 本人所呈交的学位论文，是在导师指导下，独立进行科学研 究所取得的成果。对在论文研究期间给予指导、帮助和做出重要 贡献的个人或集体，均在文中明确说明。本声明的法律责任由本 人承担。 本人完全了解山东农业大学有关保留和使用学位论文的规 定，同意学校保留和按要求向国家有关部门或机构送交论文纸质 本和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权山东农业大学可 以将本学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可 以采用影印、缩印或其他复制手段保存论文和汇编本学位论文。 保密论文在解密后应遵守此规定。 论文作者签名： 导师签名： 日 期： 渺咕、6 。 山东农业大学硕士学位论文 1 导论 1 1 研究背景概述 2 0 世纪9 0 年代中期，我国的预算会计制度进行了一次重大的改革， 改革成果主要表现为“一则三制 的出台，即修改、发布了财政总预 算会计制度、行政单位会计制度、事业单位会计制度以及事业 单位会计准则( 试行) 。这次改革初步实现了我国预算会计制度从计划 经济模式向市场经济模式的转变，不仅明确了预算会计的前提、原则、 要素、财务报告及报表组成等问题，而且对诸如预算会计的组成、预算 内( 外) 资金的核算原则、收支确认原则以及记账方法等重大问题作出 了明确的规定。在此后的几年中，预算会计制度在反映行政事业单位各 期财务收支活动，加强我国公共财政资金的管理等方面，均发挥了十分 重要的作用。 但进入2 l 世纪以来j 我国行政事业单位等预算单位运行的国际、 国内环境均发生了重大变化。我国加入了世界贸易组织( w t 0 ) 等国际 组织，国际上其他国家掀起的“政府会计改革 热潮等均对我国现行 预算会计制度造成了重大影响。另外，随着我国公共财政体制的建立和 不断完善，政府职能发生了改变，同时国家又实行了一系列改革，如对 政府收支的改革、对事业单位的改制、对预算管理体制的改革等，行政 事业单位等预算单位目前执行的预算会计制度难以适应各方面的信息 需求，势必进行更深一步的改革。 1 1 1 国际形势的变化 近十年来，国际上展开了影响广泛的公共管理革命，其中包括许多 国家实行的以收付实现制会计向权责发生制会计转换为标志的政府会 计改革。中国目前是世界上许多大的国际组织的重要成员，中国经济也 是世界经济的重要组成部分。在经济日益全球化的今天，对于中国以及 其他一些大国来说，遵守或者尽可能地遵循国际公认的惯例已成为其应 尽的一项重要义务。而从世界范围来看，建立一套完整的政府会计准则 体系，定期编制、报告政府综合财务报告，反映政府的各项资产、负债、 预算单位会计制度改革问题研究 收入、支出及现金流量等信息已成为国际上加强政府公共管理、提高财 政透明度的重要手段和通行惯例。具体说来，我国进行政府会计改革时 应予以重视和考虑的国际惯例及发展动态主要有以下几方面： 首先，国际货币基金组织( i l i f ，t h ei n t e r n a t i o n a lm o n e t a r yf u n d ) 是维护全球财政货币稳定的国际组织。2 0 0 1 年i m f 发布了经过修订的 政府透明度手册和政府财政统计手册，前者强调政府应该“建 立一套被广泛承认和认可的、综合而全面的会计标准，以反映政府的资 产、负债、收入、支出以及预算的执行情况等信息，并要求通过政府内 部控制制度的建设、内部审计和外部审计等措施等来保证所公开信息的 真实性”；后者要求政府部门或者公共部门“应编制资产负债表、政府 营运表或者现金来源和运用表等综合反映政府部门或公共部门的交易 情况、资源流量与存量的情况等”。这两个文件虽然只是指导性的文 件，对成员国没有强制约束力，但实际上却对很多国家的政府会计改革 方向产生了深远影响，对我国今后政府会计体系的构建也必将产生巨大 影响。 其次，国际会计师联合会下属的公共部门委员会也一直致力于建立 一套全球公认的以权责发生制为基础的国际公共部门会计准则。目前该 委员会已经制定了2 0 项以权责发生制为基础的国际公共部门会计准则， 并得到了国际货币基金组织、世界银行等国际组织的支持。 最后，澳大利亚、新西兰、美国、英国等西方国家纷纷进行了政府 会计改革，不同程度地引入了权责发生制核算基础。 中国作为世界上一个负责任的大国，要吸引海外投资，提升自身竞 争力，融入世界经济一体化进程中，就要借鉴国际惯例，有目的、分步 骤地改革现行预算会计制度，建立政府会计制度，不断提高财政透明度， 提供更为全面有效的政府会计信息。预算单位作为政府的组成部分，会 计体系、会计核算与报告等也势必将会受到极大影响。 1 1 2 国内形势的发展一 随着市场经济体制的不断完善、政府职能的转交以及公共财政体制 。陆建桥，关于加强我国政府会计理论研究的几个问题 j 会计研究，2 0 0 4 年7 月 2 山东农业大学硕士学位论文 的全面推进，我国包括行政单位与事业单位在内的各级预算单位的运行 环境也发生了巨大改变。具体说来有以下几点： 首先，随着市场经济体制的完善和公共财政体制的建立，政府职能 发生了根本转变。计划经济体制下，政府部门主要依靠行政手段对经济 发展进行直接调节、控制。但随着改革开放和市场经济体制的完善，市 场逐渐成了调节经济的主要手段。近年来随着公共财政体制的建立，政 府对社会经济的调节方式由较多的直接干预变成了以间接调控为主，政 府职能也转变重点向社会提供公共服务和社会公共品。 其次，国家相关政策的调整，使得许多事业单位逐步走向市场，实 行企业化管理。1 9 9 8 年关于国务院机构改革的说明中指出：根据国 务院的设想，中国的事业单位“除了教育单位和极少数需要由财政拨款 的以外，其他事业单位每年减少财政拨款i 3 ，争取三年基本达到自负盈 亏”。因此，许多事业单位的运营方式都发生了巨大改变，一些文化事 业单位、运用型科研事业单位、卫生事业单位以及广播电视事业单位全 面走向了市场，实行了企业化管理。 再次，国家对预算管理体制进行了改革，实施了诸如“部门预算 、 “国库集中收付 、“政府采购”、“分税制 等一系列改革措施，改变了 预算资金在部门之间流转的方式。同时，相关改革措施实施的过程中出 现了一些新业务、新问题，预算单位现行会计制度的规定无法对此进行 会计处理，也无法对此进行核算、报告。 最后，预算会计信息使用者逐步趋向多元化，对政府会计信息质量 要求更高。计划经济时期，预算会计信息使用者主要是各级财政部门、 上级主管部门和预算单位内部管理层。随着市场经济体制的完善和对外 开放，预算会计信息使用者也逐渐趋于多元化，例如：提供贷款资金的 各类金融机构及银行、社会公众和纳税人、各类国际组织、国家( 政府) 债券的持有者等。同时，这些信息使用者对预算会计信息的要求也更高、 更全面，不仅仅局限于要求政府财政收支状况、预算执行状况等方面的 信息，更注重的是政府或预算单位对公共资源的占有及使用效益和效 率、政府公共受托责任的履行情况以及政府部门的工作效率等方面的信 3 预算单位会计制度改革问题研究 息。以上国内形势的种种变化，促使预算单位的现行会计制度必须做出 根本性变革，才能适应各方的不同需求。 1 2 研究方法与技术路线 本文共分为五大部分，采用了以规范研究为主、实证研究为辅的研 究方法。论文的第一部分导论主要是结合研究的目的、意义等提出问题。 论文的第二、三、四部分主要是分析问题，其中，第二、三部分主要采 取规范研究，综合运用了财政学、会计学、国家预算、财务管理等相关 基本理论知识，同时借鉴了发达国家政府会计改革的实践经验及非营利 组织会计研究的先进理论成果，分析了预算单位会计改革的相关基础理 论以及改革的主要内容，第四部分则以实证研究为主，通过实地典型调 查、分类研究等方法对我国行政事业单位等预算单位目前的会计执行状 况，尤其是预算单位会计执行过程中存在的种种问题和不足进行了调 查。同时，考虑到我国近几年进行的预算管理体制改革对预算单位会计 制度的执行以及预算单位具体业务的核算、报告等产生了比较重大的影 响，因此调查过程中也涉及了对公共财政体制改革中“部门预算政 府采购 和“国库集中收付”等三项核心改革在预算单位中的执行情况 的调查并对其执行效果进行了简单评价。最后，第五部分主要是解决问 题，结合调查的结果和相关研究的理论成果，提出了今后对预算单位会 计在改革趋势、会计目标、主体构成、核算基础以及财务报告等方面的 具体改革设想。 具体框架如下图所示： 4 山东农业大学硕士学位论文 图1 1 本文的结构框架 f i g u r e l 1 ：t h es t r u c t u r a if r a m eo ft h i st h e s i s 1 3 国内外研究现状 1 3 1 西方国家政府会计改革状况 西方国家对政府会计的改革主要侧重于将政府会计核算基础由收 5 预算单位会计制度改革问题研究 付实现制转变为权责发生制。由于各个国家具体国情的不同，因此各个 国家政府会计改革的方式方法也存在着较大的差异，有的比较剧烈，有 的比较温和。其中，新西兰的政府会计改革比较彻底，是2 9 个o e c d ( 经 济合作发展组织) 国家中会计核算基础转换最彻底的国家。新西兰的政 府会计改革一方面将国有企业私有化，另一方面将政府在社会和经济中 的职能和角色进行重新定位，同时辅以相应法律措施做保证，逐步在政 府会计和预算中推行权责发生制。1 9 8 6 年至1 9 9 4 年八年间，新西兰先 后颁布、出台了国有企业法案( s t a t eo w n e de n t e r p r i s ea c t ) 、国 有部门法案( s t a t es e c t o ra c t ) 、财政法案( p u b l i cf i n a n c ea c t ) 、 财务报告法案( f i n a n c i a lr e p o r t i n ga c t ) 及财政责任法案 ( f i s c a lr e s p o n s i b i l i t ya c t ) 等一系列法案。至此，新西兰在政府 会计和预算中全面、彻底地实施了权责发生制。在此期间中，最主要和 最艰巨的工作是对政府拥有的资产进行评估，并按评估后的价值登记入 账，编制期初资产负债表，以确认政府部门所占有的资源情况，作为政 府会计核算和分配预算的依据。另外，确认政府雇员的养老金、福利以 及各种补助、补贴所带来的负债项目也是一项比较困难的工作。经过改 革，新西兰在改善财务状况、提高工作效率和政府收支透明度以及加强 政府风险的防范上，取得了卓著成效。但新西兰采用完全的权责发生制 后，遇到了政府决策信息需要方面的困难。 另外，美国等其他的西方国家也不同程度地进行了政府会计改革。 美国由于政治体制和政府结构的缘故没有形成统一的政府会计，而是分 为联邦政府会计与州和地方政府会计，二者的改革是分别进行的。美国 的州和政府会计改革在经历了反腐倡廉、支持财务管理和突出受托责任 这三个阶段后，于1 9 8 4 年成立了政府会计准则委员会( g a s b ， g o v e r n m e n t a la c c o u n t i n gs t a n d a r db o a r d ) ，专门负责制定、发布政 府会计准则。政府会计准则委员会要求采用跨期权益标准，让使用者能 够判断当年收入是否足够补偿当年服务的资金需求，以便将计量焦点和 会计基础联系起来从而更好地突出受托责任。美国联邦政府会计改革稍 晚一些，直到1 9 9 0 年，才由美国的财政部、预算管理办公室以及审计 总署共同组建联邦会计准则咨询委员会( f a s a b ，f e d e r a la c c o u n t i n g 6 山东农业大学硕士学位论文 s t a n d a r d sa d v i s o r yb o a r d ) ，由其制定相应的联邦会计准则。联邦会 计准则咨询委员会在对政府会计信息和财务报告的使用要求进行研究 后，提出了联邦财务报告的目标并制定了报告模式，同时还主张实行权 责发生制，并强调要按照定期的营运结果报告财务状况。另外，英国、 法国、德国等国家也进行了不同程度的政府会计改革。 从西方发达国家的政府会计改革进程及成果中我们可以得到以下 几点启示：第一，政府会计改革是必然趋势，我国也要适当加快政府会 计体系的改革进程。第二，政府会计改革是一项全方位、系统、繁杂的 工程，改革前必须充分重视政府会计理论的研究，确定合适的改革方式 及方法，尽量降低不必要的改革成本。第三，在有选择的借鉴外国经验 的同时，需要充分考虑我国的具体国情。改革必然是利益关系的再调整， 改革过程中也必然会遇到各种困难与阻碍，这就决定了我们必须结合本 国国情，积极探索适合我国的改革方式。 1 3 2 国内研究现状 我国现行预算会计制度对于反映各期财务收支活动、加强我国公共 财政资金管理曾经发挥了积极的作用。但随着我国市场经济体制改革的 深入进行，政府也相应进行了财政体制改革和预算管理体制改革。随着 一系列改革措施的实施，预算会计理论及实务随之出现了许多新问题， 预算会计理论的发展与预算会计实务操作之间出现了步调不一致，理论 的发展严重滞后于实务，因此预算会计面临着新一轮的改革。我国会计 理论界与实务界的众多学者专家从不同角度对预算会计改革问题进行 了热烈的讨论。 赵建勇( 2 0 0 1 ) 对我国预算会计体系今后的发展趋势做了深入分析。 他指出事业单位今后是否仍应归属于预算会计体系应视具体情况而定。 对于那些已经与财政脱钩、不再纳入预算管理的事业单位应从预算会计 体系中分离出来，归入企业会计体系：而对于那些仍依靠财政补助、纳 入预算管理的事业单位则应继续保留在预算会计体系内。因此，将中国 预算会计体系仅局限于财政总预算会计、行政单位会计以及公立且纳入 预算管理的事业单位会计，符合中国现状。另外，为进一步完善预算会 计制度体系，有必要制定一个内容上能够涵盖总预算会计、行政单位会 7 ? 预算单位会计制度改革问题研究 计和事业单位会计的预算会计基本准则。 李建发( 2 0 0 1 ) 认为应把我国目前的“预算会计 扩展为“政府会 计”，并彻底转变整个会计观念。他认为我国至今也没有真正建立起政 府会计，即使有，充其量也只能说是政府的预算执行会计。不仅名称如 此，核算的内容也大致如此。他认为会计界没有充分认识到政府预算会 计与政府财务会计之间的区别与联系，以政府预算会计代替政府财务会 计，甚至把二者混淆起来了。因此，李教授认为应从财务的角度重新构 建我国的政府会计，而预算会计应当作为政府会计的一个侧面与之相融 厶 i t = lo 张国生( 2 0 0 5 ) 认为我国目前应按照政府会计目标的三个层次( 即： 确保公共资金的安全与完整、健全财务管理和促进受托责任) 来构建我 国有效的政府会计体系。他对具体构建提出了长期和短期两项计划，其 中，长期计划就是进行会计理论研究，制定政府会计概念框架，而短期 计划则采用基金会计和加强预算控制，以确保政府会计合规性目标的实 现。为实现“反映并解脱受托责任”这一政府会计的最高目标，应编制、 提供政府层面财务报告和业绩信息。根据我国实际情况，除应继续编制 现金制基础的政府预算报告外，还应按照应计制基础增设资产负债表和 业务活动表( 或政府营运表) ，并区分政务型活动和商业型活动分开列 示，提供基金财务报表、预算比较信息和统计资料等。 陈小悦、陈璇( 2 0 0 5 ) 认为我国在渐进地实施政府会计改革的过程 中，应当汲取企业会计准则制定时的教训，借鉴国际经验，首先建立一 个以政府会计目标为逻辑起点的政府会计概念框架，用于指导具体政府 会计准则的制定和执行。同时，他们提出政府会计的目标应在于：实现 政府履行职责的高经济透明度。另外，他们认为政府对外提供报告时的 目标可能与政府的一般目标极不相同，从而，政府应针对政府会计一般 目标尽快建立全面的权责发生制会计体系，而针对不同的报告目标和具 体条件可选择从收付实现制到“温和 或“激进”的权责发生制等不同 等级的会计基础。 赵西卜等( 2 0 0 7 ) 提出我国应建立政府预算会计体系和政府财务会 山东农业大学硕士学位论文 计体系有机结合的政府会计的选择模式，并着重论述了两大会计体系下 我国政府应如何选择核算基础、核算模式和报告体系等问题。首先，作 者认为政府会计提供信息的双重目标性，决定了政府会计不仅需要以收 付实现制为主的政府预算会计体系，还需要以权责发生制为主的政府财 务会计体系。其次，作者通过对各国会计体系模式的具体分析，提出了 我国现阶段政府会计的核算模式应当采用预算会计账户为主、融入部分 反映资产负债账户的一套会计体系，设置一套预算会计账户，同时设置 若干权责发生制核算基础的资产负债账户，分别满足预算会计报表和财 务会计报表的需要。对于双重体系下政府会计报告体系的构建，作者提 出了目前我国政府财务报告应着重围绕政府会计报表对政府预算和财 务状况方面的信息进行综合说明，应分为会计报告文字说明、会计报表 和会计报表附注三部分。 1 4 创新之处与后续研究问题 1 4 1 创新之处 本文的创新之处主要有两点：( 1 ) 运用抽样调查的研究方法，对山 东省内部分预算单位会计核算中存在的问题以及公共财政体制改革在 预算单位中的推行情况及效果等做了深入调查和分析，为本文提供了数 据支持。( 2 ) 对我国预算单位的范围进行了重新界定及分类，并据此提 出了一个政府预算单位会计改革的初步框架，包括将行政单位会计以及 纳入预算管理的国有事业单位会计与财政总预算会计合并形成政府会 计体系以及将不纳入预算管理的国有事业单位会计与民间非营利组织 会计合并形成非营利组织会计。 1 4 2 不足之处与后续研究问题 本文的不足之处主要有：( 1 ) 能够搜集到的数据样本数量有限，如 有可能可以进一步扩大调查研究的范围；( 2 ) 由于论文篇幅、写作时间、 本人能力等各方面的局限性，仅对预算管理体制改革中“部门预算”等 三项措施的执行情况及效果以及其对单位预算会计具体核算的影响进 行了分析与阐述，对于其他的相关改革措施没有过多涉及。 9 预算单位会计制度改革问题研究 我国的具体国情决定了我国预算会计制度的改革将是一项长期而 艰巨的任务，势必会经历一个相当长的时期。笔者今后会继续关注预算 单位会计改革的发展及趋势，并结合工作实践，继续研究公共财政体制 改革、政府职能改革等对预算单位会计提出的新要求以及对预算会计信 息的新需求，并努力研究应对这些新变化的具体对策。 1 0 山东农业大学硕士学位论文 2 预算单位会计制度改革的理论分析 2 1 “预算单位 范围界定 2 1 1 不同历史时期“预算单位”范围的变化 我国建国后很长时间内实行的是中央集权的计划经济体制，财政管 理统收统支，国家财政几乎集中了物质生产部门创造的所有纯收入，此 时财政履行的主要是“国家分配功能”，与此相对应，财政管理主要安 排每年的财政预算收支，预算会计主要服务于国家财政预算管理的需 要，核算财政收支情况。这个时期的各预算单位，相应包括国有企业和 行政事业单位，预算单位会计的目的主要是核算各个单位每期的财务收 支状况。 改革开放后，我国由计划经济体制向市场经济体制过渡，国有企业 被逐步改造成为自主经营、自负盈亏的独立商品生产者和经营者，国家 对国有企业的管理方式从直接干预转变成为间接管理和宏观调节。随 后，包括对国有企业减税让利、税利分流、中央财政和地方财政的分税 制等一系列改革措施，使得国家财政收支结构和管理模式等发生了较大 变化。这一时期，国有企业作为市场主体开始执行企业会计制度， 而预算单位也只包括“事业行政单位 ，执行事业行政单位会计制度。 另外，根据宏观预算管理要求将预算单位进一步分为全额预算管理单 位、差额预算管理单位和自收自支单位。 党的“十四大 提出了建立社会主义市场经济体制的要求，预算会 计制度也相应进行了改革。尤其是1 9 9 8 年的预算会计制度改革，将行 政单位会计和事业单位会计分离开来，分别执行不同的会计制度和准 则，取消了原来的三种单位预算管理模式，并在事业单位会计中首次允 许采用权责发生制。这次改革后，预算单位主要包括各级各类行政单位 和国有事业单位，不包括实行“自收自支”、已脱离财政预算的事业单 位。行政单位和国有事业单位，都必须按照行政单位财务规则和事 业单位财务规则的相关规定实行严格的单位预算，行政单位和事业单 位必须作为独立的会计主体对其资产、负债、净资产、收入、支出等做 预算单位会计制度改革问题研究 出核算与报告。 2 1 2 现阶段下“预算单位 范围的界定 我国现行预算会计体系应属于纵向财政会计体系，它是根据组织结 构类型构造的，即以财政总预算会计为核心、包括行政单位会计和事业 单位会计在内的纵向会计体系。与这种纵向会计体系相对应，我国的预 算会计制度改革也是分两种途径分别进行的，即宏观意义上的财政总预 算会计制度改革和微观意义上的预算单位预算会计制度改革。 本文着重考虑的是微观环境下在预算单位主体范围内预算会计执 行现状、问题及公共财政体制改革对预算单位会计的影响等，因此，本 文的研究对象“预算单位”应包括各级各类行政单位和纳入政府预算管 理的国有事业单位。首先，行政单位一定是属于预算单位的。通常认为 行政单位是政府的组成部分，具有一定的行政或社会管理职能，其资金 除了来源于政府预算拨款外，几乎没有其他收入。因此，行政单位属于 微观意义上的“预算单位。其次，是否将国有事业单位作为本文的研 究对象，主要看其是否仍然纳入政府的预算管理。近年来，随着事业单 位改革的不断深入，有