（会计学专业论文）基于组织生态学理论的内部控制环境问题研究.pdf

摘要 近年来，在我国对内部控制的研究中发现，大部分的学者较少侧重控制环境这个问 题。然而，在内部控制框架体系中，框架概念强调了人在内部控制中起关键作用，人员 的素质和观念决定着内部控制执行的效果，而人员的活动又受到他们所处环境的影响， 由此指出控制环境是内部控制中使其他各个要素发挥作用的基础，例在第一位。因此， 我国对内部控制中控制环境要素做更深一步的研究是很重要的、且必要的。 组织生态学理论作为近年来各界学者用来解决社会主要问题广泛采用的理论之一， 从国外与国内的实践经验证明，其理论价值与实践价值都具有广泛的可行性。由此，本 文尝试采用组织生态学理论的思想，以此来找到企业内部控制环境建设的理论基础。 本文主要阐述了有关组织生态学与企业内部控制及控制环境的理论起源和发展历 程，并根据近年来组织生态学与企业内部控制环境研究与实践的应用状况，详细分析二 者结合的可行性，建立结合基点。在此基础上，借鉴组织生态学的研究成果对企业内部 控制中的控制环境要素的内容加以解释，并运用组织生态学的思想对企业内部控制环境 中存在的问题提出可行性指导对策。 本文选择了采用组织生态学的思想来指导控制环境的建设作为研究对象，一方面对 于新理论的引入存在一定难度，该理论是否对控制环境的指导具有可行性，需要做全方 位的分析，对于分析的全面性具有一定的局限。另一方面，本文主要采用规范与演绎的 研究方法，较少采用案例分析方法。同时，内部控制作为一个完整系统的存在，任何一 个要素并不是孤立存在的，是彼此相互影响的。本文主要分析了如何完善内部控制环境， 寻找一个强有力的理论基础，而实践中，有效的内部控制是企业各个部门和各个控制环 节共同作用的结果。 关键词：组织生态学；企业内部控制环境；指导基点；完善对策 a b s t r a c t n o w a d a y s ，t h es t u d yo nt h ei n t e m a lc o n t r o li nc h i n ah a v es h o w e dt h a tm o s ts c h o l a r s l e s sf o c u s e do nt h ep r o b l e mo fc o n t r o le n v i r o n m e n t h o w e v e r , i nt h es y s t e mo fi n t e r n a l c o n t r o lf r a m e w o r k ，t h ef r a m e w o r kc o n c e p ts t r e s s e dt h ep e o p l ei m p o r t a n c ep l a y sak e yr o l ei n i n t e r n a lc o n t r o l ，t h es t a f fq u a l i t ya n dd e t e r m i n ee f f e c t e dt h ei m p l e m e n t a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o l ， a n dt h e i ra c t i v i t yw e r ei m p a c t e db yt h ee n v i r o n m e n t ，t h u sp o i n t e do u tt h a tt h ec o n t r o lo ft h e i n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n tw a st h ef o u n d a t i o nf o ro t h e rf a c t o r sm a k et h ef i r s tr o l e t h e r e f o r e ，t od od e e p e rr e s e a r c hi sv e r yi m p o r t a n ta n dn e c e s s a r y ，t h a ti si n t e r n a lc o n t r o l e l e m e n t so ft h ec o n t r o l l e de n v i r o n m e n t i nr e c e n ty e a r s ，t h ee x p e r i e n c eo ff o r e i g na n dd o m e s t i ch a ds h o w nt h a tt h et h e o r e t i c a l v a l u ea n dp r a c t i c a lv a l u eo fo r g a n i z a t i o n a le c o l o g yt h e o r yh a da 、7 i ，i d er a n g eo ff e a s i b i l i t y ， o r g a n i z a t i o n a le c o l o g yt h e o r yw a sw i d e l yu s e di n t oa d d r e s s i n gm a j o ri s s u e so fs o c i a l p r o b l e m s ，t h e r e f o r e ，t h i sa r t i c l ea t t e m p t st oa d o p tt h ei d e at h e o r yo fo r g a n i z a t i o n a le c o l o g y t o f i n dt h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n to ft h et h e o r e t i c a lb a s i sf o rc o n s t r u c t i o n t h i sa r t i c l em a i n l yd i s c u s s e dt h eo r g a n i z a t i o n a le c o l o g y 、c o r p o r a t ei n t e r n a lc o n t r o l 、t h e o r i g i no fc o n t r o le n v i r o n m e n tt h e o r ya n dc o u r s eo fd e v e l o p m e n t ，a n dp r a c t i c e dc o n d i t i o n so f i n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n ti nr e c e n ty e a r sa c c o r d i n gt ot h ea p p l i c a t i o nr e s e a r c h ，a n d a n a l y s i s e dt h ef e a s i b i l i t yo fac o m b i n a t i o no fb o t h ，a n ds e tu pc o m b i n a t i o no fb a s i sp o i n t s o n t h eb a s i so ft h a t ，t h i sa r t i c l eh a de x p l a i n e dt h ec o n t e n to fe n t e r p r i s ei n t e r n a lc o n t r o le l e m e n t s o ft h ec o n t r o le n v i r o n m e n td r a w e do no r g a n i z a t i o n a le c o l o g yr e s e a r c hr e s u l t s ，a n dm a d et h e f e a s i b i l i t yg u i d a n c er e s p o n s ef o ri n t e r n a lc o n t r o lp r o b l e m sb yu s i n go r g a n i z a t i o n a le c o l o g y t h e o r y 硼1 i sp a p e rh a ds t u d i e dt h a tt h ei d e ao fo r g a n i z a t i o n a le c o l o g yg u i d e dt h ec o n s t r u c t i o no f t h ec o n t r o le n v i r o n m e n t ，o nt h eo n eh a n d ，t h ei n t r o d u c t i o no fan e wt h e o r yh a ds o m ed e g r e e o fd i f f i c u l t y ，i tr e q u i r e dt od oaf u l lr a n g eo fa n a l y s i sw h e t h e ro rn o tt h et h e o r e t i c a lg u i d a n c e f o rt h ec o n t r o le n v i r o n m e n tw a sf e a s i b l e ，h o w e v e r ，ac o m p r e h e n s i v ea n a l y s i sh a dc e r t a i n l i m i t a t i o n ；o nt h eo t h e rh a n d ，t h i sa r t i c l em a i n l yu s e dt h em e t h o d so fn o r m a t i v ea n dd e d u c t i v e r e s e a r c h ，a n dl e s su s e dc a s ea n a l y s i s a tt h es a m et i m e ，a n yo n ee l e m e n td o e sn o te x i s ti n i s o l a t i o na sac o m p l e t ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e me x i s t , a n yo n ee l e m e n ta f f e c te a c ho t h e r t m s p a p e rh a dm a i n l ya n a l y s i s e dt h a th o wt oi m p r o v e dt h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n t ，a n d l o o k e df o ras t r o n gt h e o r e t i c a lf o u n d a t i o n i n p r a c t i c e ，e f f e c t i v ei n t e r n a l c o n t r o li st h e c o m b i n e de f f e c to fa l ls e c t o r sa n da l lc o n t r o la s p e c t s k e yw o r d s ：o r g a n i z a t i o n a le c o l o g y ；e n t e r p r i s ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n t ； g u i d a n c ep o i n t ；p e r f e c tr e s p o n s e i l 独创性声明 本人郑重声明：所提交的学位论文是本人在导师指导下独立进行研究 工作所取得的成果。据我所知，除了特别加以标注和致谢的地方外，论文 中不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果。对本人的研究做出重要贡 献的个人和集体，均已在文中作了明确的说明。本声明的法律结果由本人 承担。 学位论文作者签名： 圣止! 型 日期： 学位论文使用授权书 本学位论文作者完全了解东：l k m i 范大学有关保留、使用学位论文的规 定，即：东北师范大学有权保留并向国家有关部门或机构送交学位论文的 复印件和电子版，允许论文被查阅和借阅。本人授权东北师范大学可以将 学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩 印或其它复制手段保存、汇编本学位论文。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：引、若 日 期：鳗：丛：箩 学位论文作者毕业后去向： 工作单位： 通讯地址： 指导教师签名：邃垄堕! 日 期：鳆：遂：麴 电话： 邮编： 东f l l i j i l i 范大学硕士学位论文 引言 一、研究背景 在当前市场竞争日益激烈的环境下，增强企业的竞争实力已经成为全国共同研究的 话题，越来越多的社会组织认识到，强化企业内部控制建设是提升企业竞争力的前提， 是突显企业经营管理水平的重要标志之一。且在目前我国企业管理过程中出现的种种不 良现象，如会计造假、内部人控制、管理人员盗用公款、偷税漏税等等，如何科学地建 立和健全企业内部控制，已经成为社会各界组织与学者的研究目标。 在国外，有关内部控制的基本思想和初步形成早在公元前3 6 0 0 年前的美索不达米 亚文化时期就出现了，随着经济的发展以及人们对内部控制理解的加深在不断地扩展。 国外的内部控制实践和理论的发展大致经历了五个阶段，分别是：内部牵制阶段( 从原 始的组织诞生开始，直到2 1 世纪4 0 年代) 、内部控制阶段( 2 0 世纪4 0 年代至7 0 年代) 、 内部控制结构阶段( 2 0 世纪8 0 年代至9 0 年代初) 、内部控制整体框架阶段( 进入9 0 年代后) 和企业风险管理框架阶段( 在安然事件以后) 。根据不同的发展历史时期，国 外对内部控制的研究内容也在不断加强，将内部控制理论推向了新的高度。 我国在内部控制理论的系统研究起步较晚，直到2 0 世纪8 0 年代，取得了一系列的 研究成果，相对于国外研究程度而言，尚需要进一步的努力。在2 0 0 1 年内部会计控 制规范基本规范等一系列内部控制规范的出台标志着我国内部控制理论与实务的 研究步入了一个新的历史阶段。2 0 0 7 年3 月，财政部印发了关于企业内部控制规范一 一基本规范和1 7 项具体规范( 征求意见稿) 的通知，企业内控制基本规范作 为内部控制的框架，在内容上共分8 章，包括总则、内部环境、风险评估、控制措施、 信息与沟通、监督检查、组织实施和附则。这与美国c o s o 报告的框架基本一致。标志 着中国对内部控制理论的研究步入成熟。 在近年来我国学者对内部控制的研究中发现，较少侧重控制环境这个问题。然而， 在内部控制框架体系中，框架概念强调了人在内部控制中起关键作用，人员的素质和观 念决定着内部控制执行的效果，而人员的活动又受到他们所处环境的影响，由此指出控 制环境是内部控制中使其他各个要素发挥作用的基础，列在第一位。因此，我国对内部 控制中控制环境要素做更深一步的研究是很重要的、且必要的。 二、研究意义 ( 一) 理论意义 从组织生态学国内外的文献综述中可以看出，国外与国内都是从相对较宏观的层面 来应用和研究组织生态学的，范围较广，这使本文有了一个新的突破点。企业做为社会 l 东北师范大学硕士学位论文 结构中的一个单元，它们的行为方式、管理方式都会从各方面相互影响、相互作用，从 而影响到社会的各个层面。由此，如何能将组织生态学的思想应用于企业行为及管理中， 这也同样是组织生态学进一步发展的要求。本文拟采用组织生态学的思想来指导内部控 制环境问题，建立以组织生态学理论作为强化企业内部控制环境的思想基础，以此丰富 企业内部控制环境理论。 ( 二) 现实意义 企业内部控制环境做为其它内部控制要素得以发挥作用的基础，最近几年越来越多 的学者对其产生兴趣，但最终其落角点多数侧重于强调内部控制环境在内部控制中的作 用、地位，目前我国公司内部控制环境中存在的问题及其提出解决对策，做为一种忽视， 极少有学者会采用另一种独立学科来对内部控制环境中出现的问题做出解释与指导，运 用具体学科理论来提出问题，解决问题。本文尝试应用组织生态学理论对内部控制环境 做进一步的研究，对企业现存的问题从理论的角度来加以解释，并根据该理论的思想提 出解决对策，从实践的层面上对控制环境的完善提出指导方法。 三、研究目标及方法 ( 一) 研究目标 本论文旨在通过分析国内外关于企业内部控制的发展过程，及现阶段我国企业对内 部控制关注程度，找出各界学者在研究内部控制问题中的薄弱点，强调对内部控制环境 研究的重要性，并根随研究内部控制环境问题的发展趋势，以找到能够采用某种理论思 想来指导完善企业内部控制环境，以增强企业内部环境控制在实践应用中的科学性与理 论创造性。本研究不仅为我国企业在控制内部环境上建立了一个新式的理论基础，同时 也为企业在内部控制环境的实践应用上提供新的强有力的理论依据，使企业在同常控制 活动中有了新的理论指导方向，从而巩固与增强了企业内部控制制度的完整性，同时将 企业今后在相关内容上的改革使之更加科学化、规范化。另一方面，本文引用了组织生 态学的思想作为研究内部控制环境的理论基础，从更加微观的角度探索式的应用组织生 态学理论。需要说明的是，本文强调以一种动态的思想去研究控制环境问题，所以看似 “固定 的内容也变得可以“活起来。 ( 二) 研究方法 本文主要采用规范研究方法。首先，规纳总结了组织生态学与企业内部控制概念， 详细分析二者的演化过程，透过企业内部控制理论的发展历程归纳和总结有关企业内部 控制环境理论的发展过程，并分析我国内部控制环境研究的方向，找出组织生态学与企 业内部控制环境二者的结合基点，从宏观和微观的角度将现代企业内部控制环境中存在 的问题进行归集，最后运用演绎研究方法分析组织生态学运用于内部控制环境中的指导 性，从组织生态学的角度提出解决对策。 2 东北师范大学硕士学位论文 四、结构安排 本文在结构上分3 个层次，按提出问题、分析问题、解决问题的思路展开，在内容 上分为五个章节。 第一章组织生态学理论的起源与发展。本章内容回顾了生态学的发展史，引出了组 织生态学的概念，通过分析组织生态学的历史演化过程，及国内外对组织生态学的研究 状况来进一步说明组织生态学向微观层面发展的需要。 第二章企业内部控制环境理论与实践的起源与发展。本章内容通过回顾内部控制理 论与实践的发展历程，借鉴朱荣恩等的调查问卷( 2 0 0 4 年) 中显示的数据，从企业类型、 所处行业和规模三个角度对内部控制的总体应用效果进行考察，描述内部控制在我国应 用状况，指出我国目前尚需要加强内部控制建设，由其是在中小企业，民营企业中的建 设。并透过内部控制理论与实践的发展历程，归纳和总结有关企业内部控制环境理论的 发展状况，从其概念及所包含的内容出发，深入到社会研究层面上，深刻认识社会研究 内部控制环境的现状，指出我国对内部控制环境建设的重要性及迫切性，目前内部控制 环境研究在理论与实践中的差距，以及现阶段在研究控制环境方向的薄弱点，提出尝试 应用另一种学科来对内部控制环境做进一步的研究，以建立研究控制环境的理论基础。 第三章我国企业内部控制环境存在问题的成因分析。本章主要从宏观与微观的角度 对企业内部控制环境存在的问题加以分析，拟指出存在问题的成因。主要有：宏观上未 能找到对环境控制的有效方式；微观上主要从公司治理结构、企业文化、人力资源政策、 内部审计构成内部控制环境内容的四个方面进行分析。 第四章组织生态学理论指导内部控制环境建设的基点。本章重点是引入组织生态学 的思想，从四个方面将组织生态学用以指导企业内部控制环境建设的结合基本点加以描 述，以作为采用此科学来研究内部控制环境问题的可行性分析。 第五章组织生态学理论视角下的我国企业内部控制环境完善对策研究。本章根据第 三章现阶段内部控制环境出现的问题，结合组织生态学的理论思想提出七个方面的完善 对策，分别为：寻求适合企业自身的指导理论；建设公司治理结构组织群落；有效推动 企业制度变革；构建增强自我控制的企业文化；增强对人的认识建立适宜的人力资源政 策；强化内部审计机制的构建；结合环境的变化，增强企业内部推动力；加强企业间联 盟，不要孤立的去解决问题。 3 东北师范大学硕士学位论文 第一章组织生态学理论的起源与发展 生态学研究的历史源远流长，其基本思想和初步形成可以追溯到人们对生物进化进 行初次探索时期，甚至更为久远。随着生念学思想逐步成熟，不同时期的学者将其理论 运用到个体、种群、群落、生态系统等不同的研究领域。近些年，随着社会单元的增多， 大多数学者将生态学思想运用到企业、组织等社会单元中，将生态学推向了另一个发展 的空间。 一、生态学相关概念简介 早在1 8 6 6 年德国生物学家e h a e c k e l ( 赫克尔) 首先提出生态学的定义：生态学是 研究生物与其周围环境( 包括生物环境和非生物环境) 相互关系的科学。在以后的发展 中美国生态学家o d u m 提出生态学是研究自然结构及其功能的科学，并提出生态学适合 研究所有生命形式。我国著名的生态学家马世骏则根据系统科学的思想提出：生态学是 研究生命系统和环境系统相互关系的科学。但是在最初的发展过程中，生态学都是被普 遍认为是以生命物种为核心对象进行研究的，从个体、种群、群落、生态系统等不同角 度去研究。1 1 在对生态学更加深入的考查中，各国科学家对生态学的内涵和外延都发生了很大的 变化，研究内容和任务已扩展到人类社会，并渗透到人类的经济活动中，成为联系自然 科学与社会经济科学的桥梁。如物种间相互作用理论、生态位理论以及生态系统演化理 论等，广泛的应用于企业、组织、部门、区域乃至国家之间的相互关系研究，从而引出 组织生态学、企业生态学、商业生态学等各种理论的诞生。船1 二、组织生态学的起源与发展状况 简单的概括，组织生态学就是生态学在组织理论研究中的应用。组织生态学起步较 晚，它是从2 0 世纪7 0 年代以后从社会学的角度逐步发展起来的一种新型组织理论，普 遍上组织理论研究的一个重要内容，就是一个有特定边界的组织与其外部环境的关系。 而对于组织生态学这一新型组织理论，则采用生物学、生态学、经济学、管理学等传统 学科的概念、模型、理论和方法来对组织结构及其所受环境影响进行研究。1 虽然都是 强调环境的影响，但组织生态学以更加科学和有序的方法延续和深化了生态学在组织理 论中的发展。 ( 一) 西方组织生态学发展状况 公认的组织生态学开山之作是h a n n a n 和f r e e m a n 在1 9 7 7 年发表的论文“组织种群 4 东北师范大学硕士学位论文 生态学 。其认为在一个特定边界内的、具有共同形式的所有组织构成种群，那些同处 于一个种群中的组织对环境的依赖程度的不同，影响着这些组织的活动方式及其结构。 1 9 8 8 年，c a r r o l l 主编的组织的生态模型收纳了1 2 篇经典文章，对组织生态学发端自 7 0 年代中后十年间的成果作了概括。1 9 8 9 年h a n n a n 和f r e e m a n 合著的组织生态学 一书，对早期组织生态学的理论、方法和经验研究成果进行了系统的总结。1 9 9 0 年， s i n g h 编辑的组织演化：新方法提出了由生态向演化转变的思想，把组织生态学的 中心任务定义为“对社会环境如何决定组织形成的产生与消亡率，组织的创建与死亡率， 以及组织形成的变化率进行调查 ，对组织生态学的内涵作了调整，把组织转换看成为 组织生态学分析的结果。1 9 9 2 年，h a n n a n 和c a r r o l l 出版的组织种群动力学：密度， 合法化与竞争则对组织种群动力学进行了系统的研究，同时进行了实证与模拟分析。 认为环境所能够提供的资源量有限，种群人的组织必然会以不同的方式展开资源竞争， 并且因所占有的资源量不同而具有不同的创建率、变化率和消亡率，综合表现出不同的 密度依赖性。1 9 9 4 年，b a u m 和s i n g h 编辑的组织的演化动力学侧重讨论了组织演 化的层级本质，比较详尽地说明了演化的思想，开始尝试着去整合对不同层次演化问题 的分析，并据此把收录的文献分成了四个层次递进的部分，即组织内演化、组织演化、 种群演化和群落演化。1 9 9 5 年，c a r r o l l 和h a n n a h 出版了产业中的组织：战略，结构 与选择一书，对多种产业的演化问题进行了具体的分析和实证研究。1 9 9 9 年，a l d r i c h 出版了组织演化，从组织演化的角度对组织生态问题作了进一步的分析。2 0 0 0 年， c a r r o l l 与h a n n a n 再度合作，出版了公司与产业的种群统计学一书，借鉴人口统计 学的方法深化了组织生态学的研究。2 0 0 2 年，b a u m 出版的组织指南一书中，则按 照组织内、组织和组织间三个层次对组织生态学研究的成果进行全面系统的总结和分 析，并提出了各个专题未来研究的方向，等等。h 3 由以上组织生态学的发展过程可以看 出，西方组织生态学的研究不断向深度和广度两个方向发展，并且逐渐形成了比较系统 的理论体系，层次结构内容从组织内单元、组织、组织种群、组织群落和组织生态系统 等也在不断的细化、深化。最近几年在各学者的努力下，除了在理论方面更加深入的研 究的同时，也针对发展的理论付诸实践的实施，对典型行业( 如：报纸、酒类、半导体、 旅馆、铁路、电话、汽车等) 进行分析和研究。从科学的角度将组织生态学深入到各行 业，各企业中。【司 ( - - ) 我国组织生态学发展的状况 和其它学科一样，我国也在自身不断的发展中，采用了西方组织生态学的思想，将 其运用到本国的组织运行中，但组织生态学在西方发展是从2 0 世纪7 0 年代以后才兴起 的，所以我国对于其相应研究的关注程度还比较少，尚处于起步阶段，对于一些文献也 只是对组织生态学进行较初步的介绍： 主要书籍有席西民等编著的经济管理基础和管理研究，将组织生态学作为 重要的新理论加以介绍，并与其它理论进行比较。刘洪涛、李垣等则将当代企业战略研 究所依赖的理论基础归纳为源于传统经济学的理论和源于组织( 生态学) 的理论等两类。 5 东北师范大学硕士学位论文 李维安等翻译的美国学者d a f t 的组织理论与设计精要一书中，也有对组织生态学( 种 群生态学) 介绍的章节。罗珉的组织理论的新发展种群生态学理论的贡献一文， 运用组织( 种群) 生态学的观点提出了随着新公司的增加，组织的多样性也不断增强的 原因等。并在其编著的管理理论的新发展中，对种群生态学的一些基本概念和原理 作了进一步的介绍。近期，杨忠直在企业生态学引论一书中对企业生态学理论进行 了深入的探讨，构造了企业生态学的一系列基本概念，对国内组织生态学的研究形成了 一个比较系统的结构。嘲 在我国热门的研究话题中，各学者也结合组织生态学的思想来加以解释，并提出解 决方案，如：在有关高科技产业生态和科技园区发展研究中，袁智德等从产业生态基本 要素出发，概括了高科技产业的基本特征，对我国高科技产业及高新技术园区的发展进 行分析，得到了对我国高科技产业发展的若干启示；在关于生态工业园企业共生问题的 研究方面，王兆华和武春友从资源利用、环境保护及污染防止的角度提出了工业园资源 循环共生网络的概念，并对生态工业园中企业的共生行为和机理进行了分析；在有关企 业演化与成长的研究方面，林瑞基对由兼并引发的组织生命问题、企业的市场退出问题 等进行了分析；杨忠直也在企业生态学引论中针对系统生存理论、企业行为、企业 生存竞争、企业适应性与进化、商业生态系统、商业生态工程及可持续发展等问题进行 了分析，为我国做出相应决策提供了依据，等等。口1 三、组织生态学理论的可行性发展 从国外组织生态学发展的状况来看，虽然组织生态学是从2 0 世纪7 0 年代以后从社 会学的角度逐步发展起来的一种新型组织理论，但相对其它社会普遍应用的学科( 如： 管理学，社会学等) 起步较晚。当时普遍上组织理论研究的主要内容，就是一个有特定 边界的组织与其外部环境的关系。阳3 经过上述社会各界学者研究的历程可以看出，西方 组织生态学的研究不断向深度和广度两个方向发展，并且逐渐形成了比较系统的理论体 系，层次结构内容从组织内单元、组织、组织种群、组织群落和组织生态系统等阻3 也在 不断的细化、深化，最近几年在各界学者的努力下，除了在理论方面更加深入的研究的 同时，也针对发展的理论付诸实践的实施，对典型行业( 如：报纸、酒类、半导体、旅 馆、铁路、电话、汽车等) 进行分析和研究。n 阳以科学的角度将组织生态学深入到各行 业，各企业中。 但是，西方学者的研究并没有将组织生态学的知识进一步深入到更加细微的部分， 如特定企业行为、企业制度、企业控制等等，目前为止仅是从大范围的、宏观的角度分 层进行探讨，因此，这使我有了一个新的突破点。企业做为社会结构中的一个单元，它 们的行为方式、管理方式都会从各方面相互影响、相互作用，从而影响到社会的各个层 面，由此，如何能将组织生态学的思想应用于企业行为及管理中，这不仅是组织生态学 进一步发展的要求，也将是企业应用新的理论知识全面管理的需要，这也正是我们要研 究组织生态学理论的意义所在。 6 东j l i j i l i 范大学硕士学位论文 另外，从国内组织生态学发展的状况来看，不仅组织生态学在我国的发展历程比较 短，同时对于其体系的系统程度也相对较低，我国总体尚处于一种应用型的使用相关理 论的阶段，对于不同层面的应用得出的结论相对多于其理论形式的体现。同时，现在我 国对组织生态学的发展方面仅局限于全国的共生问题，如：环境污染、高新科技等等， 范围同样比较广、宏观，没有针对性的从微观层次入手，由此将组织生态学的思想应用 到微观的层面，是我国从应用形式进一步发展组织生态学，促进组织生态学体系形成的 需要，这也将是我们进一步探讨的问题，尝试应用组织生态学的理论对我国微观层面进 行指导。 7 东北9 币范大学硕士学位论文 第二章企业内部控制环境理论与实践的起源与发展 在论述企业内部控制环境理论与实践的起源与发展之前，首先我们应对企业内部控 制有关理论与实践的起源与发展做一下全方面的了解，以此来深入了解有关内部控制环 境有关理论与实践发展的历史背景。 一、国外内部控制理论与实践的发展概况 ( 一) 国外内部控制理论与实践的发展概况 在国外，有关内部控制的基本思想和初步形成较早，公元前3 6 0 0 年前的美索不达 米亚文化时期已经取得了一系列的理论成果，对于内部控制的涵义随着经济的发展人们 对它的理解不断加深，这种扩展的趋势对企业的经营管理发挥了重要指导作用。国外的 内部控制理论的发展大致经历了五个阶段，分别是：内部牵制阶段、内部控制阶段、内 部控制结构阶段、内部控制整体框架阶段和企业风险管理框架阶段。n 妇 1 内部牵制阶段 内部控制的最初形式为内部牵制，口2 3 从原始的组织诞生开始，直到2 1 世纪4 0 年代， 内部控制基本上停留在内部牵制阶段。n 羽根据柯氏会计辞典的定义，内部牵制即为 提供有效的组织和经营，并防止错误和其他非法业务发生而制定的业务流程。其主要特 点是以任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务权利的方式进行组织上的 责任分工，每项业务通过发挥其他个人或部门的功能进行交叉检查或交叉控制。n 盯它是 以账目间的核对为主要内容并实施岗位分离，这是早期被认为是确保所有账目正确无误 的一种理想方法。u 鄹 在关于美索不达米亚文化的记载中，记录员要核对付款清单，并在付款清单上打上 “点、勾、圈 等核对符号，表明检查帐目的工作已经完成，这表明在原始的会计实践 中已经存在简单的内部牵制措施；在古埃及时代，根据赫曼霍特基石记载，每次将货币 存入银库，首先要由记录官在银库外加以记录，然后接受银库出纳官的监察和登记，其 中授权批准的痕迹已显现出来。n 6 1 1 5 世纪末，随着资本主义经济的初步发展，内部牵制 制度也有了新的发展，复式记账法普遍应用，以账目间的相互核对为主要内容，实施职 能分离的内部牵制开始得到广泛的运用，但没有形成一个系统的理论概念。口 直到1 9 1 2 年，美国著名审计学家r h 蒙哥马利出版的审计理论与实施一书首次提出了“内 部牵制”理论，他指出，所谓内部牵制是指为提供有效的组织和经营，并防止错误和其 他非法业务发生而制定的业务流程，其特点是一个人不能完全支配帐户，另一个人也不 能独立地加以控制的制度。u 羽 综上所述，在内部控制的初始阶段中，内部牵制制度主要是以查错防弊为主，基本 8 东北师范大学硕士学位论文 上是辅助会计职能，通过人员之间的牵制，来实现对财产物资和货币资金的控制。u 训 2 内部控制制度阶段 2 0 世纪4 0 年代至7 0 年代，资本主义经济开始在世界范围内扩张，在这个时期， 市场竞争开始加剧；针对于保护投资者、债权人的利益，各国对于企业内部控制的要求 也在不断加强，推动了企业内部控制的进一步发展，进入了内部控制制度阶段。口u 1 9 3 6 年美国会计师协会在独立注册会计师对财务报表的审查公告中，首次提出 审计师在制定审计程序时，应审查企业的内部牵制和控制，并且从财务审计的角度把内 部控制定义为：“保护公司现金和其他资产，检查薄记事务的准确性，而在公司内部采 用的手段和方法 。乜2 1 美国注册会计师协会下设的审计程序委员会于1 9 4 9 年发表的报 告内部控制：协调组织的各种要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性幢副 中，首次给出内部控制的权威性的定义：“即内部控制是企业为保护资产完整、保证会 计数据的正确和可靠、提高经营效率、贯彻管理部门既定决策所制定的政策、程序、方 法和措施”。此定义的内容强调内部控制不只限于与会计和财务部门直接有关的控制方 面，还包括预算控制、成本控制、定期报告、统计分析、培训计划和内部审计以及技术 与其他领域的经营活动，扩大了内部控制所涉及的范围。船钔1 9 5 0 年，美国国会在其制定 的预算及会计程序法案中规定：“各机关应负责对各种款项、财产及其它资产的有效控 制，会计记载等应经由恰当的内部稽核。”这是世界上第一次将内部控制列入政府法令。 乜5 3 之后，审计程序委员会又于1 9 5 8 年在第2 9 号和第3 3 号公告对内部控制的定义进行 了两次修改，对内部控制定义做了正式修正，规范了内部控制检查和评价的范围，并把 内部控制分为会计控制和管理控制两类，其中前者与财产安全和会计资料的准确性、 可靠性有关，后者与贯彻管理方针和提高经营效率有关。1 9 7 2 年，该委员会在审计 准则公告第1 号( s a sn o1 ) 对内部控制进行了重新的解释和定义：“管理控制包括但 不限于组织计划以及与管理部门授权办理经济业务决策有关的程序和记录 。1 9 7 8 年， 美国又在相关法令中指出：在管理方面一个迫切的任务是建立合适的内部控制制度。脚1 经过审计界与会计界的不断探索，1 9 8 6 年最高审计机关国际组织赋予内部控制以新的定 义：“内部控制作为完整的财务和其他控制体系，包括组织结构、方法程序和内部审计。 它是由管理者根据总体目标而建立的，目的在于帮助企业经营活动合理化，具有经济性、 效率性和效果性；保证管理决策的贯彻：维护资产和资源的安全；保证会计记录的准确 和完整，并提供及时、可靠的财务和管理信息。 啪1 在内部控制制度这一阶段中，内部控制开始有了内部会计控制和内部管理控制的划 分，主要通过推行一整套内部控制制度来实施控制。内部控制的目标除了保护组织财产 的安全、增进会计信息的可靠性之外，还包括提高经营效率和遵循既定的管理方针。啪1 3 内部控制结构阶段 2 0 世纪8 0 年代至9 0 年代初，玎内部控制的发展进入内部控制结构阶段，西方会计 审计界研究的重点逐步从一般涵义向具体内容深化。口2 1 针对于这一点，1 9 8 8 年美国注册 会计师协会在发布审计准则公告第5 5 号( s a s 5 5 ) 中提出“内部控制结构”的概念， 从1 9 9 0 年1 月起取代1 9 7 2 年发布的审计准则公告第1 号。将“内部控制结构”替 9 东北师范大学硕士学位论文 代“内部控制”，并指出企业内部控制结构包括为提供取得企业特定目标的合理保证而 建立的各种政策和程序，由控制环境、会计系统和控制程序三要素构成。在这里控制环 境是指对企业控制的建立和实施有重大影响的一组因素的统称；会计系统是指公司为汇 总、分析、分类、记录、报告业务处理的各种方法和记录程序；控制程序是指为合理保 证公司目标实现而建立的政策和程序。啪1 上述内部结构的内容与1 9 7 2 年颁布的内部控制定义相比有两个明显的变化：这个 概念一方面将控制环境纳入了内部控制范畴，将控制环境作为内部控制的一个独立的要 素来研究，强调了企业内部控制存在于一定的控制环境中，加深了对控制环境重要性的 认识；另一方面不再区分会计控制和管理控制，并认为会计系统是关键因素，也是审计 师要直接利用的因素。控制程序是保证内部控制结构有效运行的机制。这个理论的颁布 标志着国外对内部控制的研究已达到成熟，为以后的研究奠定了坚实的理论基础。1 4 内部控制整体框架阶段 进入9 0 年代以后，3 对于内部控制的研究进入了一个新阶段内部控制整体框 架阶段。 1 9 9 2 年，美国“反对虚假财务报告委员会 美国会计学会、注册会计师协会、国际 内部审计人员协会、财务经理协会和管理会计学会等组织参与的“发起组织委员会 ( c o s o ) ”汹1 发布报告“内部控制一整体框架 ，即“c o s o 报告”，该报告指出内部控 制是企业经营过程的一部分，是管理的一种工具应与经营过程结合在一起，不能凌驾于 企业的基本活动之上，不能取代管理。并于1 9 9 4 年进行了修订，修定后的报告具有广 泛的适用性，是对内部控制理论的进一步加强与完善。口7 3 1 9 9 6 年美国注册会计师协会发 布审计准则公告第7 8 号( s a s 7 8 ) ，全面接受c o s o 报告的内容汹1 ，从1 9 9 7 年1 月 起取代1 9 8 8 年美国审计准则公告第5 5 号，新准则将内部控制定义为：“由一个企业 的董事会、管理当局和其他员工影响，旨在合理保证实现财务报告的可靠性、企业经营 的效果和效率以及遵循相关法律法规目标的过程。并将内部控制划分为五个相互关联的 要素组成：即控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控。其中控制环境是指 对建立、加强或削弱特定政策、程序及其效率产生影响的各种因素，该框架概念强调了 人在内部控制中关键作用，人员的素质和观念决定着内部控制执行的效果，而人员的活 动又受到他们所处环境的影响，所以控制环境是内部控制中其他各个要素发挥作用的基 础；风险评估是判别和分析完成目标过程中的内部或外部风险，包括风险识别和风险分 析，企业的风险来自于经济环境、规定制度、经营环境的变化，所以要正确对待所面的 风险问题，进行清晰的判别也尤为重要；控制活动是指保证管理目标得以实现而建立的 政策和程序，控制活动能够针对企业目标完成过程中的风险采取必要的行动，同时控制 活动它处于整个组织的层次和各个部门中；信息与沟通是指企业内部各部门的人员必须 能够取得他们在执行、管理和控制企业过程中所需要的信息，并交换这些信息。信息系 统提供包括经营、财务等方面信息的报告，作为经营和控制企业的依据；监控是指评价 控制系统的运行质量，即对内部控制运行及改进活动施以恰当的监督。这五个要素是相 互作用，相互影响的关系，缺一不可。嘲1 1 0 东北师范大学硕士学位论文 5 企业风险管理框架阶段 随着企业经营规模的扩大和多样化，企业所面临的风险也在不断加强， 在安然事 件以后，国外一些大公司的财务丑闻连续曝光，如：世通公司、施乐公司等，都揭示出 了大公司经营过程中在内部控制实施过程中的缺陷，引起了世界范围内的关注，对所发 生的事件进行深入的调查、讨论。啪1 于是美国国会在2 0 0 2 年出台了萨班斯奥克 斯利法案( s a r b a n e s o x l e y a c t ) ，该法案针对于企业内部控制报告的内容提出了具体的 要求。h 同时c o s o 于2 0 0 4 年9 月颁布了企业风险管理综合框架，并提出将以此代 替内部控制整体框架。h 2 1 该框架认为企业风险管理是一个由企业的董事会、管理层和其 他员工共同参与的，应用于企业战略制定和企业内部各个层次和部门的，用于识别可能 对企业造成潜在影响的事项，在其风险偏好范围内管理风险，为企业目标的实现提供合 理保证的过程。并指出其内容扩展n a 个内容：即控制环境、目标制定、事项识别、风 险评估、风险反应、控制活动、信息和沟通、监控。h 3 1 企业风险管理框架它是针对于企业发展过程中出现的弊端进行修善的理论体系，它 为内部控制整体框架的延申和加强企业内部控制机制的权威概念做出了贡献，突出了对 企业风险管理的关注，可以说是当前最为完善的理论。h 钔 ( 二) 我国企业内部控制理论与实践的发展概况 我国对内部控制理论的发展与实践研究起步较晚，自2 0 世纪9 0 年代起，才开始加 大对企业内部控制的推行，直到现在为止我国对于内部控制的完整性、合理性及有效性 还缺乏公认的标准体系。 1 我国企业内部控制理论与实践的历史回顾 自1 9 8 6 年财政部颁布的会计基础工作规范首次对内部控制制度作了明确规定， 对内部控制有了初步的认识。1 9 9 6 年财政部颁布的独立审计具体准则第9 号一内部控 制和审计风险后，中国人民银行于1 9 9 7 年5 月出台了我国第一个关于内部控制的行 政法规关于加强金融机构内部的指导原则，要求注册会计师检查企业的内部控 制，以便会计师事务所评估审计风险，提高审计效率，保证执行质量。该规范将内部控 制定义为：被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全、完整，防止、 发现、纠正错误与舞弊，保证