（管理科学与工程专业论文）制造企业物流成本分析与控制研究.pdf

江苏大学硕士学位论文 摘要 在市场竞争日益激烈的今天，原材料和劳动力价格利润空间日益狭小，劳动 生产率的潜力空间也有限，制造加工领域的利润趋薄，靠降低原材料消耗、劳动 力成本或大力提高制造环节的劳动生产率来获取更大的利润已较为困难。因而， 降低商品生产和流通环节中的物流成本成为继劳动力、自然资源之后的“第三利润 源泉”。 在物流成本对制造加工企业的利润影响越来越重要的情况下，研究企业物流 成本管理并建立有效的企业物流成本核算和控制体系尤其重要。作业成本法应用 于物流成本管理，正顺应了这一要求。本文从研究我国制造企业物流成本管理的 现状及形成原因出发说明了改进物流成本管理的迫切性。 本文采用定性与定量相结合的分析手段，首先介绍了物流成本及作业成本法 的理论体系，论述了现代物流的定义及其内容和分类，运作过程以及物流成本的 构成与特性。企业的物流成本管理实际是对企业物流进行管理，而成本只是其管 理的手段。根据作业成本法在现有物流管理领域中应用的可行性、成熟度论述了 如何将作业成本法应用在物流成本计算当中。在此基础上，本文给出了核算物流 成本数学模型。 本文主要对企业物流成本核算和控制进行了研究。首先，阐述了如何通过采 用先进的成本核算方法来改进成本管理，其中论述了实行作业成本法的原因、步 骤和应用条件，着重讨论了作业成本法对改进企业成本核算的作用。其次，阐述 了企业进行物流成本控制所必须具备的基础条件，以及在不同的物流运作条件与 环节实行何种配套的物流成本控制模式。结合物流成本的分类特点，在运用各种 方法进行分析的基础上，从物流功能、责任部门、物流成本形成过程几个角度提 出在当前情况下企业物流成本的控制措施，对实际工作有定的参考价值。最后， 通过具体的案例加以应用分析，印证本文的观点和方法。 关键词：制造企业；物流成本分析；物流成本控制：作业成本法 江苏大学硕士学位论文 a b s t r a c t p a r t i c u l a r l y , f r o mt h ea s p e c to fc o s tm a n a g e m e n t ，i tb e c o m e sm o r ei m p o r t a n tt o k n o wt h ea c t u a ll o g i s t i c sc o s t ，t oc a l c u l a t el o g i s t i c sc o s te x a c t l y , t oc o n t r o la n dr e d u c e l o g i s t i c sc o s tc o n s i d e r a b l ya f t e rt h ei n t r o d u c t i o no fl o g i s t i c s t r a d i t i o n a la c c o u n t a n c y c a n ) tc a l c u l a t el o g i s t i c sc o s te x a c t l y , s oi t si m p e n d e n c yt of i n dan e w w a y t oc a l c u l a t e t h et r u el o g i s t i c sc o s t t h el o g i s t i c sc o s t sm a n a g e m e n tt h e o r ya sat o o lo fe m p o w e r s e n t e r p r i s e sa b i l i t yi sr e s e a r c h e dd e e p l ym o r ea n dm o r e o u re n t e r p r i s e sm u s ts t r e n g t h e n o u rc o m p e t ea b i l i t yt h r o u g hl o g i s t i c sc o s t sm a n a g e m e n t i ti sm u c hm o r ei m p o r t a n tt o a n a l y z et h ec o n t r o la n da p p r a i s eo fl o g i s t i c sc o s t sm a n a g e m e n ta n de s t a b l i s ha l l e x c e l l e n tm e t h o df o ri tn o w a d a y s t h ea p p l y i n go fa c t i v i t y - b a s e dc o s ti nl o g i s t i c sc o s t m a n a g e m e n t , i sj u s th i t t i n gt h es p o t t h et h e s i sb r i n g sf o r w a r dt h ei m p o r t a n c eo f a m e l i o r a t i n gt h ec u r r e n tc o s tm a n a g e m e n ta n a l y z i n gt h ec u r r e n ts i t u a t i o no fc o s t m a n a g e m e n to fg o v e r n m e n t o w n e de n t e r p r i s e sa n de x p l a i n i n gt h er e a s o n sf o ri t t h et h e s i si sr e s e a r c h e db ym e a i l so fq u a n t i t a t i v ea n dq u a l i t a t i v ea n a l y s i s f i r s t l y , t h ep a p e rd i s c u s s e st h ec o n c e p t so f l o g i s t i cc o s ta n da c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g t h i sp a r t a n a l y z e st h ed e f i r t i t i o na n dr u n n i n gc o u r s eo fl o g i s t i c s ，t h ec o n s t i t u t i o na n d c h a r a c t e r i s t i co fl o g i s t i c sc o s t i nf a c t ，t h el o g i s t i c sc o s tm a n a g e m e n to fe n t e r p r i s e si st o m a n a g ee n t e r p r i s e sl o g i s t i c s ， a n dt h ec o s ti s o n l yi t sm a n a g e m e n t m e a n s a c c o r d i n g t ot h e f e a s i b i l i t ya n dm a t u r i t yo fa c t i v i t y - b a s e dc o s t i n ga p p l y i n g t ol o g i s t i c s ，d i s c u s sh o wt o a p p l ya c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g t oc a l c u l a t el o g i s t i c sc o s t s b a s eo nt h ea b o v e ，t h i sp a r tu s e st h ec o s tc a l c u l a t i n gm o d e lt os o l v et h ep r o b l e mo f l o g i s t i c sc o s t si ne n t e r p r i s e s t h i sp a p e rm a i n l ya n a l y z e st h el o g i s t i cc o s t m e a s u r i n ga n dl o g i s t i c sc o s tc o n t r 0 1 i nt h ec h a p t e rf o u rd i s c u s s e st h em e t h o d st or e f o r mb ya d o p t i n gn e w c o s t i n gm e t h o d a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g a f t e rd i s c u s s i n gt h er e a s o n ss t e pa n dq u a l i f i c a t i o n so fa d o p t i n g a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n gm e t h o d ，t h i sp a r te m p h a s i z e so nt h er o l eo fa c t i v i t y - b a s e d c o s t i n gm e t h o dt ot h er e f o r m a t i o no ft h ec o s tm a n a g e m e n t h e r ew em a k eac a s et o e x e m p l i f yt h ea d v a n t a g eo fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n g l a s t l y , i td i s s e r t a t e ss o m eb a s i c c o n d i t i o n s ，w h i c ht h ee n t e r p r i s e sm u s tp r e p a r ef o r t h es a k eo fc o n t r o l l i n gl o g i s t i c sc o s t a n dh o wt oc h o o s et h ek i n d so fm o d e st oc o n t r o ll o g i s t i c sc o s t ，w h i c hc a l l a d a p t d i f f e r e n tl o g i s t i c sc o u r s ea n dc i r c u m s t a n c e t h i sp a r tb r i n g so u ts o m em e t h o d st o i i i 江苏大学硕士学位论文 c o n t r o ll o g i s t i c sc o s tf r o md i f f e r e n tp o i n to fv i e wa f t e ra n a l y z i n gt h el o g i s t i c sf u n c t i o n , t h ed u t yo fb r a n c ha n dl o g i s t i c sc o u r s eb ym a n yk i n d so fw a yt h r o u g ht h ed i f f e r e n t c o n s t i t u t i o nc h a r a c t e r i s t i c so fl o g i s t i c sc o s t i tc a nb eu s e df o rr e f e r e n c es u p p l yt or e a l w o r k k e y w o rds m a n u f a c t u r e r ；l o g i s t i c sc o s t sa n a l y s i s ；l o g i s t i c s c o s t sc o n t r o l ； a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g i v 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定， 同意学位保留并向国家有关部门或机构送交论文的复印件和电子版， 允许论文被查阅和借阅。本人授权江苏大学可以将本学位论文的全部 内容或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用影印、缩印或扫 描等复制手段保存和汇编本学位论文。 本学位论文属于 学位论文作者签名： 硼年易月t f 日 保密口，在年解密后适用本授权书。 不保密噍 乏该依 指导教师签名：籀仞髯 沙尸年 月t 1 日 独创性声明 本人郑重声明：所呈交的学位论文，是本人在导师的指导下，独 立进行研究工作所取得的成果。除文中已注明引用的内容以外，本论 文不包含任何其他个人或集体己经发表或撰写过的作品成果。对本文 的研究做出重要贡献的个人和集体，均已在文中以明确方式标明。本 人完全意识到本声明的法律结果由本人承担。 学位论文作者签名：游 日期：7 年6 月 江苏大学硕士学位论文 第1 章引言 1 1 课题研究的背景与意义 随着新经济时代的到来，经济全球化、市场一体化的趋势日益加强，企业面 对变化无常、竞争激烈的市场环境以及顾客需求多样化、个性化和消费水平的不 断提高，其传统的、机械的采购、生产、物流模式己经难以适应市场的需要。企 业必须快速把握市场的真实需求，缩短产品的开发周期、采购供应周期、生产加 工周期、流通配送周期，全面降低企业作业链全过程的成本，才能提高企业的生 存能力和竞争能力。在传统的企业成本管理模式下，企业往往过于强调通过产量 的扩大来降低单位产品所分摊的固定成本、通过采用廉价劳动力和原材料等措施 降低企业的生产成本，从而获得预期的利润。但是，随着企业间的竞争越来越激 烈，单纯通过扩大产量来形成规模经济而不考虑市场对产品接受程度和竞争对手 的策略的做法，己经被证明是行不通的；通过改进产品的设计和控制生产过程中的 浪费来降低成本的手段所能起的作用和降低成本的空间也越来越小。因此，人们 意识到，为保持企业的生存能力和竞争能力，必须为企业寻找新的利润源泉。 成本是商品经济的产物，是商品货币经济的一个经济范畴l i j 。它是一个综合 性极强的经济指标，它不仅反映着企业的物料消耗、经营管理水平和资金利用效 率，而且还深刻地影响着企业的未来，成本管理将成为培育企业核心竞争优势的 重要举措。 对于物流企业和物流部门来说，追求的目标是如何使用有限的物流资源来实 现尽可能大的物流效果，因此，企业在进行物流活动时就必须做好物流成本管理 工作。所谓的物流管理是指在社会再生产过程中，根据物质资料实体流动的规律， 应用管理的基本原理和科学方法，对物流活动进行计划、组织、指挥、协调、控 制和监督，使各项物流活动实现最佳的协调与配合，以降低物流成本提高物流效 率和经济效益l 2 j 。本文的研究意义在于，通过对物流成本的有效把握，利用物流 要素之间的效益背反关系，科学、合理地组织物流活动，加强对物流活动过程中 费用支出的有效控制，降低物流活动中的物化劳动和活劳动的消耗，从而达到降 低物流总成本，提高企业和社会经济效益的目的。 首先，通过掌握物流成本现状，发现企业物流中存在的主要问题。可以通过 了解物流成本的大小和它在生产成本中占的地位，提高企业内部对物流重要性的 江苏大学硕士学位论文 认识，并且从物流成本的分布，可以发现物流活动中存在的问题。 其次，根据物流成本计算结果，确立物流管理战略。物流成本计算结果是制 定物流计划的依据，进而调整物流活动并评价物流活动效果，以便通过统一管理 和系统优化降低物流费用。 最后，建立物流成本反馈与评价系统。根据物流成本实际情况与预算标准的 比较，明确物流活动中的薄弱环节，提出降低物流成本的具体措施。对于任何企 业而言，如果没有对物流成本的正确分析与核算，就很难去讨论物流管理的改善， 更不要说以物流来增强企业的核心竞争力了。现代成本管理越来越深入到作业层 次上，需要进行作业计算与管理，而作业成本管理系统往往被认为是最优核算系 统。与此相对应，要求物流成本管理也深入到作业，进行作业成本管理。 1 2 国内外物流成本管理研究现状 1 2 1 国外物流成本管理研究现状 1 2 1 1 日本 日本属于全球物流管理较为发达的国家，该国比较重视从系统的角度和整体 管理出发实施物流成本的合理控制。从全球成本控制的总体趋向看，日本等发达 国家己经有效地将物流成本控制在了较小的范围内，具体看，根据德国d e u t s c h e 银行的统计，从全行业物流成本占价值比重来看，日本平均物流成本为6 0 ，欧 洲为9 1 ，加拿大为9 5 ，美国为1 0 o ，从这些资料中可以看出，日本在物流 成本控制上己经获得了良好的绩效，之所以如此，不仅在于日本形成了全面的物 流管理体系和运作流程，而且还制度化的实施了物流成本监控和管理。日本物流 协会每年都要对物流成本情况进行调查，从中我们可以看到日本目前物流成本管 理的发展阶段和水准，从日本2 0 0 1 年的全行业物流成本调查看，物流成本占销售 额的比重全行业平均水平为5 4 5 ，制造业为5 8 9 ，批发业为4 6 8 ，零售业为 4 1 3 ，从近几年的发展趋势看，日本各行业、各形态的物流成本基本上保持了平 稳的水平，这也说明日本物流成本控制制度化非常明显，具有持续性的特点i a j 。 日本之所以能够取得良好的管理绩效，这与其有效的物流管理体制有关系， 日本对物流成本的核算方法体系的研究是比较早的，1 9 7 7 年日本运输省流通对策 部公布了“物流成本算定统一基准”，这一政策对于推进企业物流管理有着深远的 2 江苏大学硕士学位论文 影响。原因是当时物流合理化先进的企业正热心地从事物流成本控制的研究，各 个企业都制定了自己独特的成本控制体系，因而出现了成本概念不致的状况， 这样各企业所计算出的成本就缺乏相互对比的基础。另外，在一般企业中，尽管 物流成本的算定是以物流合理化为前提，但是由于缺乏统明确的会计成本核算 标准和整理方法，因此，对物流成本的计算是不完全的，进而影响了物流合理化 的发展。正是在这种状况下，日本运输省制定了“物流成本算定统一基准 。由于 企业和政府的共同努力，全社会的物流管理得到了飞跃性的发展，也使日本迅速 成为物流管理的先进国。 进入8 0 年代中期以后，日本的物流管理和成本管理日益成熟，这表现为日本 积极倡导高附加价值物流、j u s t - i n t i m e 物流等各方面。但是，随着物流服务竞争 手段化，物流成本的高昂成为这一时期的特征，因此，在日本有把这一时期称为 “物流不景气”的说法，即由于经营战略的要求，使物流成本上升，出现赤字。 因此，如何克服物流成本上升、提高物流效率是9 0 年代日本物流面临的一个最大 问题。 为了应付上述挑战，日本除了进一步完善“物流成本统一核算基准 外，更 在平成9 年( 1 9 9 7 年) 4 月4 日，日本政府制定了一个具有重要影响力的综合物流 施策大纲，该大纲是根据平成8 年( 1 9 9 6 年) 1 2 月1 7 日日本政府决定的经济构 造的变革和创造规划中有关“物流改革在经济构造中是最为重要的课题之一， 要到平成1 3 年即2 0 0 1 年为止既要达到物流成本的效率化，又要实现不亚于国际 水准的物流服务，为此各相关机关要联合起来共同推进物流政策和措施的制定 这一指示而制定的。这个大纲是日本物流现代化、纵深化发展的指针，对于日本 物流管理和有效的物流成本控制的发展具有历史意义t 4 j 。 1 2 1 2 美国 美国物流成本占g d p 的比重在二十世纪9 0 年代保持在1 1 4 1 1 7 范围内， 而进入二十世纪最后1 0 年，这一比重有了显著下降，由1 1 o 以下降到1 0 0 左 右，甚至达到9 9 ，但物流成本的绝对数量还在一直上升。 美国物流成本管理方法充分体现了现代物流的理念，有以下几个主要特点： 首先，时间成本和资金成本占有非常重要的地位。美国宏观物流成本的测算 充分体现了现代物流的理念，通过缩短商品流转时间，加快商品运输、存储的周 转速度和提高效率，极大地降低时间成本和资金成本，从而降低全社会的物流成 本。这也表明，只有在物流成本中包含速度、时间成本和资金成本的内涵，才能 真正反映出物流的作用，做出准确的评价。在美国物流成本管理当中，最突出的 江苏大学硕士学位论文 是其库存成本的计算方法。美国一直是用a l f o r d b a n g s 公式来测算库存成本的， 即用全部存货价值乘以库存率。美国的商业库存、库存率以及库存成本在1 9 6 0 至 2 0 0 2 年的四十三年中，美国的库存率有1 3 年相当于全部库存价值的2 5 ，1 9 年 大于2 5 ，最高时达到3 4 7 ，而只有1 9 9 1 年以来的最近十一、二年，库存率才 低于库存值的2 5 ，但多数时间也在2 2 2 5 之间波动i a j 。 第二，采用的是全口径。运输成本不仅包括运输部门的营运费用，也包括企 业自营运输的费用。库存成本，不仅计算了公共仓库的费用，也包括了企业自有 仓库的成本涉及领域不仅包括制造业，也包括批发业和零售业的数据，还包括了 服务业、农业、采矿业、建筑业的数据，非常完整全面。 第三，注重调查行业物流成本。由于宏观的物流成本只考察整个国家的物流 费用，其数据并不是企业物流运作成本的总和，而是通过多种统计或调查方法得 到的，因此，对指导企业物流运作没有直接意义。为了指导企业物流实践，美国 e s t a b l i s h 咨询公司通过物流成本和服务数据库调查来获取行业分析数据，进而 给出了分行业的物流成本占销售额比重之标杆值。如工业耐用品行业为7 7 ，非 耐用工业品行业为9 3 ，非耐用消费品行业为7 。6 ，制药业为4 4 ( 2 0 0 0 ) 。迄今， 该公司己经积累了包括3 0 个行业，为期2 8 年的基础数据。通过问卷调查的方法 来测算行业物流成本的支出水平，尤其是标杆企业的物流水平，使其他企业有所 借鉴。这种经验和方法非常值得参考。 第四，成本核算体系科学、合理，并进行长期跟踪。无论是宏观物流统计还 是行业物流成本统计，都需要有长期的、持续一致的跟踪和观察。对于物流与经 济发展的关系，更重要的是变化趋势和规律的把握，因此，必须建立长期的、系 统的统计指标体系。美国的物流成本测算已有4 0 多年的历史，形成了一套完整的、 系统的模式与方法。 对美国运输与物流企业的相关调查显示，有2 9 左右的企业用作业成本法代 替了传统成本方法，超过5 0 的企业使用作业成本法作为传统成本系统的补充。 另外还有2 5 的企业用作业成本法作为辅助成本系统和成本分析的工具。 1 2 2 国内物流成本管理研究现状 现代物流理念引入我国已2 0 余年，8 0 年代中期，随着我国经济体制改革，生 产企业及流通企业开始认识“物流”在企业管理中的作用。由此，对物流的研究 从流通领域向生产领域拓展。特别是近几年网络经济、电子商务的蓬勃发展，促 使人们高度重视我国企业的物流及其管理问题。这为现代物流在我国的发展提供 4 江苏大学硕士学位论文 了难得的机遇。 我国物流的发展，除了和我国的经济发展水平、经济结构、技术发展状况有 关外，还和我国的经济体制改革进程有直接关系。按照我国经济发展历程，新中 国成立以来我国物流的发展大致可以分为三个阶段1 ： 第一阶段，计划经济下的物流( 从新中国成立初期到1 9 7 8 年) 。 这一时期在我国实行的是高度集中的计划经济体制，国家的整个经济运行处 于计划管理之下。企业的原材料供应、生产、销售，商业服务部门的仓储，运输 企业的经营管理，都在严密的计划控制之下，由各级政府行政主管部门分条或分 块直接管理。在这一阶段，资源分配和组织供应是按行政区划进行的，物流活动 的主要目标是保证国家指令性计划分配指标的落实，物流的经济效益目标被放到 了次要位置。企业完全没有自主权，管理上条块分割，生产、仓储、运输、销售 各环节相互分离，物流效率低下，现代物流管理的概念过处于“蒙昧阶段 。 第二阶段，有计划的商品经济下的物流( 1 9 7 9 1 9 9 3 年) 。 出于经济活动已向商品导向转变，物流业开始注重经济效益、物流活动已不 仅仅局限于被动的仓储和运输，而开始看重系统运作，即考虑包括包装、装卸、 流通加工、运输在内的物流系统整体效益，按系统化思想，推出了仓库一次性作 业、集装单元化技术、自动化立体仓库、各种运输方式综合利用和联合运输等系 统应用形式，用系统思想对物流全过程进行优化，使物流总费用最低。这一阶段， 物流的经济效益和社会效益有所提高。 第三阶段，社会主义市场经济体制建立中的我国现代物流发展( 即从提出建立 社会主义市场经济体制到现在) 。 随着我国经济向社会主义市场经济体制过渡，物流的活动逐渐摆脱了部门附 属机构的地位，开始按照市场规律的要求开展物流活动，物流活动开始体现出物 流的真正本质内容一服务，物流更多的和信息技术结合使用，物流的范围和领域 也不断扩大。 经济全球化大大提高了企业的物流成本，据统计，中国国内产品物流成本约 占总成本的5 到6 ，而国际性产品的物流成本则占总成本的1 0 到2 5 ，这要 随公司所在国别、地区、物价水准等因素而变动。社会物流总成本占g d p 比例略 有下降。2 0 0 3 年、全国社会物流总成本为2 4 9 7 4 亿元，同比增长1 3 6 ，较同期 物流货物总额2 7 的增长速度低1 3 4 个百分点。其中：运输成本为1 4 0 2 8 亿元，同 比增长1 5 1 ：保管成本为7 3 7 6 亿元，同比增长1 5 1 ：管理成本为3 5 7 0 亿元，同 比增长7 3 。从社会物流总成本与g d p 的比例关系来看，1 9 9 1 年社会物流总成 本相当子g d p 的2 4 ，2 0 0 3 年这一比例缩小到2 1 4 。成立了“全国物流标准化 江苏大学硕士学位论文 技术委员会 和“全国物流信息管理标准化技术委员会 。2 0 0 3 年，经过各有关部 门的积极努力多方协调，国家标准化管理委员会批准成立了两个有关物流的标准 化技术委员会，为在我国系统开展物流标准化工作奠定了组织基础t t j 。 随着近几年我国经济的迅猛发展，物流业以及物流管理在我国得到了迸一步 发展。包含交通运输在内的、包括了产品的生产、流通和消费过程中诸环节的物 流系统，己成为国家经济在高起点上持续发展的重要基础。我国对物流成本的认 识和研究已经从一般性概念认识的层次进入到初步的研究和试验性管理阶段。进 入2 l 世纪，我国对物流成本管理理论和方法的研究进入了一个新的阶段，出现了 一些关于物流成本管理的专著和论文，很多企业也开始重视物流成本的预算和管 理。 但总体而言，目前国内对物流成本的研究大大落后于其他相关理论的研究进 度。具体表现为： l 、对物流成本的研究更多的是通过对国外的物流成本管理的研究成果进行简 单介绍，而没能根据我国的具体实际情况发展出一套适应我国基本国情的物流成 本管理理论； 2 、对物流成本的研究往往只是从传统成本会计的理论框架内进行最简单的技 术性研究，忽略了对物流成本的特点及范畴等问题进行基本的研究与探讨，同时， 也没能运用其他学科的研究成果进行交叉研究，“就成本论成本 的做法使得对物 流成本的认识仅仅停留在表面： 3 、对物流成本的研究仅仅停留在战术的层面，没能对物流成本的战略重要性 的进行全面的认识，从而未能从企业竞争需求的战略层面出发来对物流成本的管 理进行深入研究。 1 3 课题研究对象、内容与方法 1 3 1 课题研究对象 在加入w t o 后，我国的经济发展面临着前所未有的机遇与挑战。因此，我国 的学术界与实务界在经过多年的探索后，从我国的基本国情及我国企业的比较竞 争优势出发，将我国的企业迈向国际的战略定位为“世界制造工厂”。按照学术界 对企业规模的划分，我国的绝大多数企业由中小型企业构成，而中小型企业的活 跃程度在相当大的程度上决定了一国或地区的经济繁荣程度。因此，本文的研究 对象锁定为我国的中小型制造企业。 6 江苏大学硕士学位论文 1 3 2 课题研究内容 本文在企业物流成本管理和作业成本法理论基础之上，研究作业成本法在物 流成本管理中应用的必要性和可行性，建立以作业为基础的成本分配制度，恰当 分配物流成本，对物流成本核算的数学模型进行研究。旨在研究作业成本法在物 流成本管理中的应用，并由此进一步重点阐述作业成本法核算模型及其在企业物 流成本核算与控制当中的应用。 1 3 3 课题研究方法 作业成本法；定量及定性的分析方法；案例分析法。 物流作业成本管理作为一个明细的信息系统，通过对作业追踪，进行动态反 映，可以为旨在改进物流作业活动而进行的作业管理提供所需的信息，而作业成 本法就是实现此类目标的工具。在国外，作业成本法已经在各个物流环节中得到 广泛运用，而在我国却很少有企业这样做。 7 江苏大学硕士学位论文 第2 章企业物流成本管理与作业成本法基本理论 企业物流是企业生产经营的组成部分，企业物流定义为企业内部的物品实体 流动。所有物流合理化手段的最终目的都是：以最少的物流成本实现预期的物流 服务水平，或者以一定的物流成本实现最高的物流服务水平。对于企业而言，要 实施现代化的物流管理，关键在于全面、正确地把握企业内外发生的所有物流成 本。有效控制物流成本必须以企业整体为对象。 2 1 企业物流成本基本理论 2 1 1 企业物流成本的含义 物流成本的概念有广义和狭义之分1 。狭义的物流成本仅指由于物品移动而 产生的运输、包装、装卸等费用。广义的物流成本是指生产、流通、消费全过程 的物品实体与价值变化而发生的全部费用。它具体包括了从生产企业内部原材料 的采购、供应开始，经过生产制造中的半成品、产成品的仓储、搬运、装卸、包 装、运输以及在消费领域发生的验收、分类、仓储、保管、配送、废品回收等发 生的所有成本。 2 1 2 企业物流成本的构成分析 物流成本是企业的物流系统为实现商品在空间、时间上的转移而发生的各种 耗费的货币表现。物流成本从其所处的领域看，可分为流通企业物流成本和生产 企业物流成本。领域不同，其物流成本的构成也不同。 依据一般制造加工企业的业务流程，物流成本可划分为： ( 1 ) 采购供应物流成本，通常包括企业为生产产品所购买各种原材料、燃料、零 部件等存货所发生的运输、装卸、搬运、质检等成本； ( 2 ) 生产过程物流成本，包括企业在生产产品时，由于原材料、半成品、产成 品的位置发生转移所发生的搬运、配送、发料、收料等方面的成本； ( 3 ) 销售过程物流成木，包括企业为实现商品价值，在产品销售过程中所发生 的存储、运输、包装、服务等方面的成本； 江苏大学硕士学位论文 ( 4 ) 退货物流成本，包括售出的产品因退、换货所引起的物流成本； ( 5 ) 废弃物流成本，包括产品、包装物或运输用容器、材料等，在废弃它们时 所形成的成本l y j e 关于企业物流成本的划分，还可以按物流活动的构成、物流成本的支付形式、 支出范围等多个角度进行划分，本文重点关注的是制造加工企业物流成本与流程 间的相互对应关系及由此产生的管理模式，因此不对其他划分形式进行介绍。 2 2 企业物流成本管理理论与方法 2 2 1 企业物流成本管理理论 物流成本管理是指对物流相关费用进行的计划、协调与控制。物流在企业发 展过程中不单单是一项具体的可操作性的任务，而是更具有战略性的特点。因此， 物流成本管理的特点应该从发展的、系统的、辩证的观点来认识。 企业物流成本管理包括物流成本预测、物流成本决策、物流成本预算、物流 成本核算、物流成本控制、物流成本分析等环节，在本文中主要讨论以作业成本 法为基础的物流成本核算与物流成本控制两方面内容。 企业在进行物流成本管理时，首先要明确管理目的，有的放矢。一般情况下， 企业物流成本管理的出发点是： 1 、通过掌握物流成本现状，发现企业物流中存在的主要问题； 2 、对各个物流相关部门进行比较和评价； 3 、依据物流成本计算结果，制订物流规划、确立物流管理战略： 4 、通过物流成本管理，发现降低物流成本的环节，强化总体物流管理。 物流成本管理在微观上体现为以尽可能低的成本为顾客提供最好的服务；在 宏观上体现为在一定收益水平约束下的物流成本最小化，或在一定物流成本水平 约束下的受益最大化。 2 2 2 企业物流成本管理的方法 准确地进行物流成本管理，必须掌握好物流成本管理方法，一般有以下几种 方法。 2 2 2 1 比较分析 9 江苏大学硕士学位论文 l 、横向比较：把企业的供应物流、生产物流、销售物流、退货物流和废弃物 物流等各部分物流费，分别计算出来，然后进行横向比较，看哪部分发生的物流 费用最多。如果是供应物流费用最多或者异常多，则再详细查明原因，堵住漏洞， 改进管理方法，以便降低物流成本。 2 、纵向比较：把企业历年的各项物流费用与当年的物流费用加以比较，如果 增加了，再分析一下为什么增加，在哪个地方增加了，增加的原因是什么。 3 、计划与实际比较：把企业当年实际开支的物流费用与原来编制的物流预算 进行比较，如果超支了，分析一下超支的原因，在什么地方超支，这样便能掌握 企业物流管理中的问题和薄弱环节。 2 2 2 2 综合评价 进行综合评价物流成本管理首先要分别算出生产各环节物流活动的费用，经 过全面分析后得出结论。即通过物流成本的综合效益研究分析，发现问题，解决 问题，从而加强物流管理。 2 2 2 3 排除法 在物流成本管理中有一种方法叫活动标准管理。其中一种做法就是把物流相 关的活动划分为两类，一类是有附加价值的活动，如出入库、包装、装卸等与货 主直接相关的活动；另一类是非附加价值的活动，如开会、改变工序、维修机械 设备等与货主没有直接关系的活动。其实，在商品流通过程中，如果能采用直达 送货的话，则不必设立仓库或配送中心，实现零库存，等于避免了物流中的非附 加价值活动 1 0 o 如果将上述非附加价值的活动加以排除或尽量减少，就能节约物 流费用，达到物流管理的目的。 | 2 2 2 4 责任划分 客观地讲，物流本身的责任在物流部门，但责任的源头却是销售部门或生产 部门。以销售物流为例，一般情况下，由销售部门制订销售物流计划，包括订货 后几天之内送货，接受订货的最小批量是多少等均由企业的销售部门提出方案， 定出原则。假若该企业过于强调销售的重要性，则可能决定当天订货，次日送达。 这样的话订货批量大时，物流部门的送货成本少，订货批量小时，送货成本就增 大，甚至过分频繁、过少数量送货造成的物流费用增加，大大超过了扩大销售产 生的价值，这种浪费和损失，应由销售部门负责。分清类似的责任有利于控制物 流总成本，防止销售部门随意改变配送计划，堵住无意义、不产生任何附加价值 的物流活动。 1 0 江苏大学硕士学位论文 2 3 作业成本法的基本理论 2 3 1 作业成本法概述 2 3 1 1 作业成本法的发展 传统成本会计对成本信息反应失真的局限性被人们认识之后，会计理论界和 实物界开始寻找新的成本计算方法。1 9 7 1 年，美国的斯托布斯( g j s t a u b u s ) 教授出 版了作业成本计算和投入产出会计一书，提出了“作业”、“作业会计及“作 业投人产出系统”等概念。他在此书中指出：成本计算的对象应该是作业，而不是 完工产品；作业是与各类组织决策相关的一系列活动：作业成本计算就是要建立一 套账户，以此来计算作业成本。但由于当时人们已经习惯于传统成本会计系统， 难以接受新的概念和方法，作业成本法没有得到进一步的发展u 。 到了2 0 世纪8 0 年代，高新制造技术的蓬勃发展并广泛应用于各类制造企业， 使得传统成本会计的缺陷己暴露无遗。传统成本会计所反映的信息只能用于对外 的财务报表，而难以作为企业管理层做出科学决策的可靠依据。这时实业界大力 呼吁建立一种新的能够正确反映产品成本信息的成本会计系统。1 9 8 4 年，美国哈 佛大学商学院的罗宾库伯( r o b i nc o o p 神和卡内基梅隆大学的罗伯持卡普兰 ( r o b e r tk a p l a n ) 两位教授在前人的基础上，系统地提出了作业成本法l 1 2 j 。从此， 作业成本法得到了理论界和实物界的大力推崇。 从理论到实物，作业成本法经历了三个发展阶段，如表2 - 1 所示： 表2 1作业成本法三个发展阶段 项目第一阶段 第二阶段第三阶段 分析重点产品工序整个企业 中心产品成本工序成本价值链分析 成本动冈内因内部内部及外部 作业联系 无有有 成本控制成本中心成本中心 整个企业 成本分析 战术性战术性战略性 当前，在西方物流发达国家，作业成本法被认为是确定和控制物流费用最有 前途的方法。基于作业的物流成本核算法适应物流服务的构成特点，弥补了现行 会计制度的缺陷。对不同作业的间接成本采用不同的间接费率进行分配，而且， 它强调成本的功能性和结构性，体现了现代成本管理的新思想。 江苏大学硕士学位论文 2 3 1 2 作业成本法的相关概念 作业成本法涉及的基本概念有：资源、作业、作业中心、成本对象、资源动 因、作业动因、作业成本池和成本要素。 1 、成本对象 成本对象是成本( 费用) 计量和分配的最终对象，它可以是产品、服务、顾客等。 根据不同的成本对象进行成本归集和分配，将获得不同的结果，为决策、分析提 供不同的依据。 2 、资源 在作业成本法下，资源实质上是指为产出作业、产品、服务而进行的费用支 出，资源就是各项费用。 3 、作业、作业中心 作业是基于一定目的，消耗一定资源的特定范围内的工作，是形成产品、服 务的必然组成部分。作业中心是相关作业的集合，它提供有关每项作业的成本信 息，以及作业执行情况的信息。 4 、成本要素、作业成本池 作业成本池，也叫做作业成本库。分配到作业的每一种资源就成为该作业成 本池的一个成本要素。作业成本池是与一项作业有关的所有成本要素的总和。 成本要素、作业成本池的关系表现为：一项作业消耗的各项资源成为各类成 本要素，一项作业的成本要素的集合组成该项作业的作业成本池。 5 、成本动因 成本动因就是分配的原因，最新的作业成本核算作业管理标准规定了三种成本动 因：( 1 ) 资源动因：作业、成本对象或其他资源对于资源需求强度和频率的最恰当的单 一数量标准，用来把资源成本分配到成本对象或其他资源。( 2 ) 作业动因：成本对象或 其他作业对于作业需求的强度和频率的最恰当的单一数量标准，用来把作业成本分配 到成本对象或者其他作业。( 3 ) 成本对象动因：其他成本对象对于成本对象需求的强度 和频率的最恰当的单一数量标准，用来把成本对象成本分配到其他成本对象。 2 3 2 作业成本法的理论依据 作业成本法的理论依据是成本动因论。作业成本法主张对成本性态进行再认 识，突破了传统管理会计对成本性态的划分，认为传统的按产品成本与产品产量 是否相关作为研究成本性态的标准是有缺陷的，从多维的角度来看，企业的产品 制造成本是变动的。产品成本的产生源于作业( 即为制造产品或提供服务而进行的 1 2 江苏大学硕士学位论文 活动) 的消耗，而并非与资源直接相关。作业的多少与作业动因数量相关。对应单 位作业的费用就是作业成本分配率。类似的，在求某一作业对应的总费用( 资源) 时，应按照引起作业耗用的资源动因之比例计算。上述计算原理如图2 1 所示。 贝砾r - , j j 囚 丫f 业刭囚 资源 作业 产品 一1 消耗消耗 ， 成本的计算和形成过程5 十。 资源的消耗过程 图2 - i作业成本法计算原理图 2 3 3 作业成本计算的理论基础 作业成本法认为，企业是由一系列的作业组成的作业链，每完成一项作业都 要消耗一定的资源，产品成本实际上就是制造和运送产品所需全部作业消耗的资 源成本之和，根据作业消耗资源、产品消耗作业的指导思想，作业成本法将对成 本计算的着眼点放在作业上，以作业作为核算对象，这相对于传统的成本计算方 法发生了一次根本性的变革。当前，在西方物流发达国家，作业成本法被认为是 确定和控制物流费用最有前途的方法l 1 3 。基于作业的物流成本核算法适应物流成 本的构成特点，弥补了现行会计制度的缺陷。 作业成本计算的思想是要以作业为制造费用划分的基础，而不仅仅以单一的 传统的直接人工、机器小时等数量作为分配的基础。这里所说的“作业”不是一 般理解的数量( 如生产工时等) ，而是包括各种产品的生产批次、接受货物订单的数 目、发送货物订单数日以及采购、供应订单的数目等。以上这些方面的作业分别 驱动了生产计划制定、产品检验、材料管理、设备调试、收货部门及发货部门成 本的发生。 2 3 4 作业成本法的传统数学模型 根据作业成本法的基本思想可知产品成本是生产产品所需的各个作业的成本 之和，而作业的成本是作业耗用资源的数量与资源的价格的乘积，或者说是资源 动因的数量与资源价格的乘积。这个原理构成了成本计算的数学模型的基础。据 此可以进行作业成本核算的数学模型的设计。 江苏大学硕士学位论文 设某厂商生产m 种产品，整个企业的生产过程有1 1 种作业，s 种资源，并矩阵 c 、d m 、d l ，d 、r 和p 分别表示产品成本、产品消耗的直接材料、产品消耗的 直接人工、产品消耗作业的数量、单位作业消耗的资源的数量和资源的单位价格。 根据作业成本计算的原理可得到： c = d r p + d m + d l即： c l c 2 c 。 d l h d 2 月 d 辨 p l p 2 p s + d m i d m 2 d m 。 + d l l d l 2 d l 。 这便是作业成本核算的原始计算模型l 1 4 j 。 这个模型的计算比较复杂。一个生产多种产品的企业，需要进行多种作业、 消耗多种资源。如果没有计算机技术的辅助，用以上原始模型计算产品的成本是 十分困难和繁琐的，即使利用计算机技术，其占