（会计学专业论文）环境事项对财务报表审计的影响及对策研究.pdf

环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 摘要 近年来，随着环境保护热度的提升，政府针对环境保护问题积极出台各种环 保法律法规，为了保护环境、防止污染，我国已陆续制定了9 部环境保护法律和 1 5 部自然资源保护法律，并颁布了8 0 0 余项国家环境保护标准。除运用法律手段 进行环境保护外，还开始运用经济手段警醒环境保护，如正在实行的环境经济政 策：绿色信贷、绿色保险和绿色证券。可见，环境事项对企业生产经营的影响越 来越重要。如果企业在生产经营活动中破坏了环境，将发生巨大的费用，承受巨 大的负债和或有负债，而且还可能影响企业的信贷和直接融资从而影响企业的筹 资，对财务状况和经营成果产生严重影响，甚至终止经营或破产清算。所以环境 事项对企业经营活动非常重要，同时也对财务报表产生巨大影响。 而财政部于2 0 0 6 年2 月1 5 日发布了4 8 项中国注册会计师执业准则，自2 0 0 7 年1 月1 日起在会计师事务所执行，此举实现了我国审计准则的趋同，其中的1 6 3 1 号财务报表审计中对环境事项的考虑这一准则是在借鉴国际审计实务公 告第1 0 1 0 号财务报表审计中对环境事项的考虑基础上起草的，这为审计人 员在识别和表述环境事项对财务信息的实质性影响方面提供实际帮助，可见，环 境事项对企业财务的影响日益受到重视，注册会计师应该在财务报表审计时着重 考虑被审计单位的环境事项。 考虑环境事项的财务报表审计的具体实施即不能完全按照一般财务报表审 计程序进行也不是单纯对被审计单位环境信息的审计。因此，本文将对环境事项 对财务报表审计的影响及考虑环境事项的财务报表审计程序进行详细的研究，主 要探讨一下问题： ( 1 ) 总结环境事项对财务报表审计的影响。主要讨论环境事项对重大错报风 险评估的影响、针对评估的重大错报风险的应对的影响、出具审计报告的影响。 ( 2 ) 考虑环境事项的财务报表审计的总体设计。通过讨论环境事项对财务报 表审计的影响、与一般财务报表审计和环境审计等的比较和环境事项下新审计风 险模型的构建，对考虑环境事项的财务报表审计进行总体设计。 ( 3 ) 着重论述考虑环境事项的财务报表审计程序的两大组成部分：环境事项 导致的重大错报风险的识别和评估、针对评估的环境事项导致的重大错报风险 实施的应对措施。 通过以上研究，完成了对考虑环境事项的财务报表审计进行总体设计，并在 环境事项导致的重大错报风险的识别、评估和针对评估的重大错报风险的应对两 大部分中，就其主要内容和注意事项进行了讨论，以求能够降低考虑环境事项的 财务报表审计中的审计风险。 本文的创新之处：( 1 ) 在考虑环境事项对财务报表影响的基础上对考虑环境 事项的财务报表审计对策进行总体设计，并在具体设计中体现特色。( 2 ) 在贯彻 现代风险导向审计的基础上，重新论述风险审计模型中重大错报风险的构成，将 重大错报风险分为环境事项导致的重大错报风险和非环境事项导致的重大错报 风险，并着重论述环境事项导致的重大错报风险的评估和应对，体现出与一般财 务报表审计中重大错报风险评估和应对的差异。 关键词：环境事项；环境风险；环境事项导致的重大错报风险；评估；应对 t h eln fiu e n c eo fe n vir o n m e n tm a t t e r st ot h efin a n cialin eln tiu e n c eo t 七n vir o n m e n tm a t t e r st oin e | in a n cial s t a t e m e n t sa u d itin ga n dc o u n t e r m e a s u r er e s e a r c h a b s tr a c t i i lr e c 锄ty e a r s ，w i t hl l l eu p 黟a d i n go ft h ee n 啊r 0 啪e i l t a lp r o t e c t i o nh e a t ，t h e g o v e m m e n ti n 缸o d u c e dav a r i e t yo fp o s i t i v e 吼v i r o 蛳e n t a lp r o t o c t i o nl a w sa n d r e g u l a t i o n sf o rm ep r o t e c t i o no f t h ee i l v i r o m ：i l t i no r d e rt op r o t e c tt 1 1 ee n v i r o l l l l l e n t a n dp r e v e i l t 丘o mc o n t a m i i l a t i n g ，c h i n ah a u s 灯a d l 】a l l yh a sw o r k e do u tn i l l e 铋v i r o n m e n t a lp r o t e c t i o nl a w sa n d15n a t u r a lr e s o u r c e sp r o t e c t i o n1 a w sa n di s s u e d m o r em a n8 0 0n a t i o n a le n v i r o i l 】 i l e n t a lp r o t e c t i o ns t a n d a i d s i na d d i t i o nt ot l l eu s eo f 1 e g a lm e a j l st oc 蜘y0 u tc n v 的n m e n t a lp r o t e c t i o n ，m eg o v 阱胍e n ta l s ob e g a nt ou s e e c o n o “cm e a j l st op r o t e c te i l v i r o m n e n t ，s u c ha st h ee n v i r o 脚= i l e n t a le c o n o 面cp o l i c y a r eb e i n gi m p l e l l l e n t e d ：g r e e nc r e d i t ，g r e e ni n s u r a n c ea n d 伊e e ns e 饥砸t i e s t h j s s h o w sm a tt h ei m p a c to fe 1 1 v i r o i u n a l t a lm a t t e r so np r o d u c t i o n 趾do p e r a t i o na r em o f e 孤1 dm o r ei m p o r t a n t i fm ee n t e r p r i s e sd 锄a g e dt l l e 锄v 砷珈【i l 饥ti i lm ep r o d u c t i o n 锄d o p e r a t i o na c t i 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e m p h a s i s ，c p as h o u l df o c u s eo nc o n s i d 耐n gt h ee n “r o m n e n t a lm a t t e 璐w h e nm e v a u d i tt h ef i n a n c i a ls t a “o m e n t s t h es p e c i f i ci m p l e n l e n t a t i o no fm ea u d i t e df i n a n c i a ls t a t e m e n t sc o n s i d 舐n g e n v i r o n n l e n t a lm a t t e r sc a nn o ta u d i tt h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t si na c c o r d a n c ew i t ht h e g e n e r a lp r o c e d u r e s ，a l l da r en o tt h es i m p l ea u d i t i o no ft h e 锄v i r o n m e n t a l i n f 0 册a t i o n o fe i l t e r p r i s e s t h e r e f o r e ，t h e r ew i l lc o n d u c tad e t a i l e ds t u d yf o r t h ei m p a c to f e n “i o n m e n t a lm a t t e r so nt h ea u d i t i o no ft h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t sa n dt l l ea u d i t p r o c e s so fc o n s i d e r i n gt h ei m p a c to fe n v i r o n m e i l t a lm a t t e r so nt h e6 n a n c i a l s t a t e m e n t s t h em a i ne x p l o r i n gq u e s t i o n ： ( 1 ) c o n c l u d et h ei m p a c to fe n v i r o l l n l e n t a lm a t t e r so nt h ea u d i t i o no ft h ef i n a n c i a l s t a t e m e n t s f o c u s e do nt h ei m p a c to fe n v i r o m n e n t a lm a t t e r so nt h ea s s e s s m e n to ft h e r i s ko fm 删a lm i s s t a t e m e n t m ee f f e c t so ft h em e a j ；u 1 e st om ea s s e s s m e n to ft h e r i s k so fm a t e r i a lm js s t a t e m e n ta n dt h ei m p a c to ft h ei s s u eo fa u d i tr e p o r t s ( 2 ) t h eo v e r a l ld e s i 毋1o ft h ea u d i t i o no ft l l ef i n a n c i a ls t a t e m e n t sc o n s i d e r i n gt h e e n v i r c n m e n t a lm a t t e r s t b r o u 曲t h ed i s c u s s i o n sa b o u tm ei m p a c to fe n 访r o n m e n t a l i s s u e so nt l l ea u d i t i o no ff i n a n c i a js t a t e m e n t s ，也ec o m p a d s o nw i t ht b eg e n e l - a l a u d i t i o no ft h ef i n a n c i a ls t a t 锄e n t sa n dt h ee n v i r o n m e n t a la u d i t i n g ，a n dt h ed i s c u s s i o n o ft h en ra u d i tr i s ki i l o d e lc o n s i d 甜n ge n r o 珈m e n t a lm a t t e r s t h e i l ，d e s i 鬓i n gm e a u d i t i o no ft h ef i n a n c i a ls t a t e m e n t sw i n lt l l ec o n s i d e r a t i o no fe n v i r o n m e n t a lm a t t e r s ( 3 ) f o c u s e so nt h et w om a j o rc o l i l p o n e n t sm ep r o c e s so ft h ea u d i t i o no ft h e f i n a n c i a ls t a t 锄e n t sc o n s i d e r i n 王乏e n v i r o m e n t a lm a t t e r s ：t h ei d e n t i f i c a t i o na n d a s s e s s m e i l to ft l l er i s k so fn l a t e r i a lm i s s t a t 锄e n tc a u s e db vm ee n v i r o n m e n t a l m a t t e r s 也em e a s u r e sf o rt h er i s k so f m a t e r i a lm i s s t a t e m e n tr e s u l t i n gi ne n 讥r o 姗e n t a l m a t t e r s t 1 1 i - o u 曲t h ea b o v e m e n t i o n e ds t u d y ，c o m p l e t e dm eo v e r a ld e s i 星皿o fm ej e i n a n c i a l s t a l a n e l l t sw i mm ec o n s i d e r ，a t i o no f 肌v i r o n n l e n t a lm a t t e 】晦a n dd i s c u s 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s t a t e m e n tc a u s e db ye n v i r o n m e n t a lm a t t e r s ；a s s e s s i i l g ；r e s p o s e 独创声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作及取得的 研究成果。据我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其 他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含未获得其他教育机构的学位或证书 使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作了 明确的说明并表示谢意。 学位论文作者签名：番碚攻签字日期：如7 年r 月2 z 日 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解学校有关保留、使用学位论文的规定，有权保留并 向国家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅。本人 授权学校可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索，可以采用 影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文。同时授权中国科学技术信息 研究所将本学位论文收录到中国学位论文全文数据库，并通过网络向社会公 众提供信息服务。( 保密的学位论文在解密后适用本授权书) 学位论文作者签名：藓诱鹾 导师签字： 签字日期：叩年 月z z r 苫雪 签字同期：年r 月酮 l 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 1 绪论 1 1 研究背景 1 1 1 问题的提出 环境对经济的影响日益受到社会各界的关注，环境信息逐渐成为人们决策必 不可少的信息，随着社会公众环保意识的普遍提高以及政府环境法规的日趋完 善，现代企业的生存与发展和环境业绩、环境形象的关系日益紧密。如果企业在 生产经营活动中破坏了环境，将发生巨大的费用，承受巨大的负债和或有负债， 对财务状况和经营成果产生严重影响，甚至终止经营或破产清算。对企业的广大 关联方来说，环境信息已日益成为他们进行决策所需的信息。为了满足关联方的 信息需求，为了更真实、完整地对外披露企业实际财务状况，也为了塑造一个良 好的环境形象，企业有必要对外披露环境信息。 鉴于环境事项对企业经营活动非常重要，同时对财务报表产生巨大影响， 注册会计师在审计时需要加以考虑。而审计界，特别是对注册会计师审计来说， 在理论和实践上对环境报告审计加以研究和探索也很有必要，这是社会发展对审 计提出的新的要求。但是，注册会计师的环境审计还受到很大的限制，在我国还 是以政府环境审计为主，注册会计师的环境审计发展较慢，但又处于当今形势的 需要，注册会计师也有必要对企业的有关环境事项对财务报表的影响进行考虑， 以鉴证财务报表信息的公允性，特别是新审计准则中1 6 3 1 号财务报表审计 中对环境事项的考虑为注册会计师进行环境事项对财务报表的影响的审计提供 审计指南。因此，本文拟就基于环境事项的财务报表审计进行系列研究，以促进 注册会计师在环境审计方面的发展。 1 1 2 研究的意义 1 丰富了审计理论研究。本文的理论意义在于丰富了审计理论研究。审计 理论是通过实践将客观的、合乎逻辑的、符合事物发展的东西加以概括、抽象而 形成的一个完整的知识体系。审计理论具体又可分为审计基础理论、审计应用理 论和审计发展理论，其中审计应用理论的研究，可以使审计基础理论问题的研究 与审计实践的联系更加紧密，使新的审计基础理论概念更易于在审计实践中贯彻 落实，本文主要在于对环境事项下的财务报表审计的审计方法、审计程序等进行 研究，以丰富审计应用理论。 2 有利于降低审计风险、提高审计质量 注册会计师进行财务报表审计，因为种种原因不可避免地会存有审计风险， 这一审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不前当审计意见的 可能性。所以注册会计师应尽量识别、评估重大错报风险，在针对识别和评估 的重大错报j x l 险进行应对，最终降低审计风险。随着社会公众对环境保护意识 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 二的提高和政府制定的环境保护法律法规以及环境经济政策的制定，一时的环境 事项对企业生产经营的影响越来越重大，对财务报表项目产生严重影响，甚至 对企业的经营的持续性产生影响，所以注册会计师若能在对影响财务报表的重 大环境事项加以适当考虑，就能够识别由环境事项导致的财务报表审计中的重 大错报风险，有利于降低审计风险。 近年来，社会公众的环保意识越来越强，企业的财务报表使用者越来越关 注企业对环境事项的披露情况，并且关注环境事项对财务报表影响披露的公允 性，总而言之是关注整个财务报表的公允性。注册会计师在财务报表审计中对 环境事项进行考虑，就有机会对财务报表的影响因素进行更全面地考虑，提高 财务报表信息的可靠性，也是提高审计质量的一种表现。 3 有利于促进注册会计师环境信息鉴证业务的开展 随着公众环保意识的增强，对环境信息披露要求的提高，而其所披露的环 境信息的可靠性也受到人们的关注，在我国，环境审计的主体以国家为主，注 册会计师在环境审计中还未发挥应有的作用。而新审计准则的颁布已初步赋予 了注册会计师开展环境审计的权利为了规范注册会计师的执业行为，提高执业 质量，我国于2 0 0 6 年制定并颁布了中国注册会计师审计准则第1 6 3 1 号 一财务报表审计中对环境事项的考虑审计准则，本准则共分五章四十条，其总 则的第一条规定：“为了规范注册会计师在财务报表审计中对被审计单位环境事 项的考虑，制定本准则。”这标志着我国注册会计师开展环境审计业务的开始。 而本文也时基于此，对注册会计师在环境事项下的财务报表审计进行研究，希 望有助于注册会计师环境信息鉴证业务的开展。 1 2 研究成果综述 1 2 1 国外研究现状 1 环境事项的定义 在国外较早的出现环境事项影响财务信息的审计指南，对环境事项的定义有 以下几种。 国际会计师联合会( i f a c ) 1 9 9 8 年4 月3 0 日正式公告财务报表审计中 对环境事项的考虑，这是指导审计人员的第一个比较系统、完整、权威性的文 件，主要针对环境法规、企业的环境风险评估和相关的内部控制。公告开宗明义 指出，是为审计人员在识别和表述环境事项对财务信息的实质性影响方面提供实 际帮助。对与务报表审计有关的环境事项的定义为：( 1 ) 为防止、减轻和治理 环境破坏或保护可再生和不可再生资源而采取的措施。( 2 ) 违反环境法律和法 规造成的后果。( 3 ) 破坏环境对他人或自然资源造成的后果。( 4 ) 代理负债的 后果，即前任业主破坏环境，依法应由后任业主承担的责任。 加拿大特许会计师协会公布的受环境问题影响的财务报表的审计指南， 2 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 给出了与国际会计师联合会相类似的环境事项的定义。 早在1 9 9 2 年，英格兰和威尔士特许会计师协会( i c a e w ) 的环境研究小组在 一份研究报告中明确指出：审计人员的责任已经延伸到了需要考虑环境事项对财 务信息的影响，提出了6 个可能产生审计风险的事项：( 1 ) 地址复原成本及备抵， ( 2 ) 未决诉讼之类的或有负债，( 3 ) 环保意义下资产的价值，( 4 ) 为了满足法 律和其他规章而产生的资本性支出和经营性支出，( 5 ) 产品重新设计成本，( 6 ) 由于新的更严格的标准而产生的产品存续能力。 2 指南对考虑环境事项的财务报表审计的指导 ( 1 ) 国际审计实务委员会对一些复杂审计事项的指导 因对受环境事项影响的财务报表项目，特别是受环境负债、或有事项、承诺 和资产损害影响的项目所实施的审计通常很复杂，国际审计实务委员会希望通过 提供与下列事项有关的指南来帮助审计人员处理一些复杂的审计事项：关于如何 了解客户的业务，评估固有风险，了解包括环境管理系统在内的管理控制系统， 以及制定审计程序；在财务报表中可能会存在重大错报的情况；利用环境专家工 作的情况。关于如何了解客户的业务，评估固有风险，了解包括环境管理系统 在内的管理控制系统，以及制定审计程序。审计人员应了解客户的以下情况：客 户的经营范围和所在行业的一般情况；经营的具体情况；所在行业适用的法律和 法规。在评估固有风险时，首先要考虑客户所在的行业，因为在它所处的行业中 可能会存在环境负债和或有事项。环境管理系统( ems ) 是对组织在经营方面 的环境事项进行控制和监督的管理系统。如同内部控制的很多部分一样，建立和 执行环境管理控制目标可能超越了财务报表的目标。因此，环境管理系统的很多 方面都与财务报表审计不相关，审计人员可以不加考虑。然而，环境管理系统的 某些方面是与管理当局编制的财务报表相关，或者是与审计人员判定财务报表的 某些重要帐户余额或交易类别的数据相关。所以，环境管理系统的这些方面是与 财务报表审计相关的内部控制的一部分。合理确定审计程序的性质、时间和范围， 以便审计人员根据其专业判断，使隐藏于财务报表中的重大错报风险降低到适当 的水平。审计程序是建立在询问的基础上的，询问的对象及其回答的可靠程度， 取决于审计人员对询问结果所获得的支持性回答。审计人员通过询问并获得管理 部门的书面申明，以确定：a 管理部门不知道存在任何由环境问题( 非法的或可 能是非法的行为) 引起的重大债务和或有事项。b 管理部门已经向审计人员披露 了所有与环境事项相关的事实。隐藏在财务报表中的重大错报。主要包括：政 府强制性的环境法律和法规、监督部门发布的违反法律和法规的案例、客户被列 入已公告的治理土地污染的规划中、客户的环境事项被媒体评论、律师在信中对 环境事项的陈述、异常的或额外的法律专家或环境专家的咨询费、违反法律和法 规造成的罚款支出、与企业经营性质有关的环境事项。利用环境专家的工作。 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 审计人员应当考虑：专家的教育背景，如：专家是否具有理工学位；专家从业时 间的长短；专家工作经验的相关性。除非专家的报告中已明显陈述，审计人员应 当同环境专家进行交谈，盼便对专家的工作是否适合于审计目的表示意见。 ( 2 ) 英格兰和威尔士特许会计师协会( i c a e w ) 对开展环境事项对财务信息 影响的审计所遇到的问题给予的对策 英格兰和威尔士特许会计师协会( i c a e w ) 收集和整理了实务界，于2 0 0 0 年2 月发布讨论稿财务报表审计中的环境事项。该讨论稿分为业务知识、风险评 估和内部控制、环境法规、审计程序、由环境专家所作的环境报告或环境研究、 管理层声明书等六个方面，比较仔细地讨论了1 3 个问题，并得到l o 个结论。 问题1 ：审计人员怎样确定环境事项是否对被审计单位的财务报告是重要 的。 问题2 ：在环境事项对财务报告有潜在重要性的地方，哪些新增步骤是必须 的? 审计人员对这样的问题应该有什么程度的理解? 问题3 ：与管理层讨论环境事项有哪些好处? 问题4 ：在环境事项是重要的地方，审计人员应该如何评估在财务报告中的 误导风险? 问题5 ：审计人员应该寄希望于被审计单位对环境风险的控制吗? 在多大范 围内评估这样的控制? 问题6 ：审计人员定要检查被审计单位遵守环境法规的情况吗? 如果审计 人员认为没有遵守，应该采取什么行动? 问题7 ：在什么范围内，审计人员应该注意到环境准则，譬如i s o 的“环境审 计指南 ? 问题8 ：在确认和计量环境问题的财务影响时，有什么特别的会计难题吗? 审计人员如何处理? 和关于其他问题的准则有实质的区别吗? 问题9 ：对诸如环境成本的资本化或环境损害的确认这些重要环境问题的会 计处理，审计人员有何看法? 问题1 0 ：在获取审计证据上，环境问题产生不同寻常的困难吗? 问题1 l ：如果企业的环境报告是分开写的，审计人员需要阅读它吗? 如果它 与财务报告存在不一致的地方，应该采取什么行动? 问题1 2 ：在向环境专家咨询和得到他们帮助方面应该怎么做? 如果由管理 层聘请的专家提供的信息似乎不可靠时，审计人员该如何办? 问题1 3 ：审计人员应该从管理层处得到关于环境对财务报告影响的额外声 明吗? 结论1 ，环境事项对某些被审计单位是重要的。审计人员应该对这些问题对 财务报告的影响有足够的警觉。 4 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 结论2 ，环境事项对财务报告的重要性，依赖于被审计单位业务的属性、地点 以及被审计单位运行必须遵守的环境法规。 结论3 ，审计人员不必对环境事项有特殊知识，但应该得到足够的业务知识， 能理解它对财务报告的重要影响。 结论4 ，审计人员从管理层得到的有关环境风险的信息和与管理层的讨论对 辨认重要的环境事项是有帮助的。 结论5 ，在确认和计量环境负债时，特别是有关结束时间、可以利用的技术或 可能的新的立法，由此造成的不确定性，审计人员需要在评估财务报告的误导或 遗漏风险时特别小心。 结论6 ，在环境事项是重要的风险源的地方，内部控制系统可能是无效的。除 非它包括了引起环境风险的项目。 结论7 ，管理层为了股东的投资和公司的资产，对所有的内部控制负有责任。 而审计人员仅仅关心那些与财务报告的审计密切相关的环境控制。 结论8 ，审计人员的任务是去确认没有服从法规可能对财务报告有实质的影 响。因为环境法规在不断的完善中，审计人员需要对相关业务的法规咆括 那些针对特殊行业的有一般的了解。 结论9 ，在确认和计量环境事项对财务报告的影响时，确有一些困难。这些困 难会困扰审计人员。 结论1 0 ，在管理层聘请专家对环境事项进行评估和披露提供技术咨询的地 方，审计人员应该考虑这项工作的适当性，以及专家的能力和目标。 1 2 2 国内研究成果的综述 1 环境事项的定义 我国的新审计准则中的1 6 3 1 号( 财务报表审计中对环境事项考虑) 涉及到注 册会计师在审计财务报表时要对影响财务报表的重大环境事项进行适当的考虑， 本准则的制定目的是规范注册会计师在财务报表审计中对被审计单位环境事项 的考虑，以降低审计风险，提高执业质量。 本准则对环境事项含义的界定为：( 1 ) 被审计单位按照有关环境保护的法 律法规或合同要求，或自愿为预防、减轻或弥补对环境造成的破坏，或为保护 可再生资源和不可再生资源而采取的措施；( 2 ) 因违反环境法律法规可能导致 的后果；( 3 ) 环境的破坏对他人或自然资源造成的后果；( 4 ) 法律法规规定 的代偿责任，包括由原使用者( 或所有者) 造成的环境破坏引起的责任。 2 新审计准则指南对财务报表审计中考虑环境事项的解释 新审计准则指南对1 6 3 1 号准则进行了一定的解释，主要从三个方面： ( 1 ) 实施j x l 险评估程序时对环境事项的考虑，主要说明注册会计师在实施风险评估 程序时应当了解环境保护的要求和问题、与环境事项相关的内部控制和法律法 5 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 规及其尊师情况，并利用风险评估程序收集的信息，识别和评估由于环境事项 导致的财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险。 ( 2 ) 针对评估的重大错报风险实施审计程序时对环境事项的考虑。主要说明注 册会计师针对评估的有环境事项导致的重大错报风险，如何确定总体应对措施， 并设计和实施进一步审计程序。( 3 ) 出具审计报告时对环境事项的考虑，主要 说明注册会计师应当如何根据不同情形就环境事项的审计结果出具审计报告。 3 考虑环境事项的审计风险模型和业务流程的相关探讨 王欣冬，就环境事项的审计风险模型和业务流程进行了相关探讨。考虑 环境事项的审计风险模型的构建。借鉴国际审计风险准则可将我国针对环境事项 的审计风险模型构建为：审计风险= 重大错报环境风险x 检查风险。这一新构建的 模型可称之为现代风险导向审计模型。其中重大错报环境风险包括两个层次： 是财务报表整体层次；二是认定层次。财务报表整体层次的重大错报环境风险 主要指财务报表整体受环境事项的影响，而产生重大错报风险的可能性既风险 模型评估财务报表重大错报环境风险，其主要的改进在于不仅包括传统意义上 的固有风险和控制风险，还引入战略管理理念，对风险的认识提高了一个层次。 认定层次的重大错报环境风险主要指由于与交易类别、账户余额、列报等认定层 次相关的环境事项的性质和复杂程度而导致的重大错报风险。由于报表整体层次 错报风险的存在意味着对财务报表的整体否定，因此，新风险模型更加注重企 业面临的宏观环境、行业环境风险、环境保护要求以及经营战略，以企业战略风 险和经营风险为起点识别和评价重大错报环境风险。对环境事项实施现代风险 导向审计的业务流程。对环境事项实施的风向导向审计业务流程可区分为总体审 计业务流程和具体审计业务流程，其中具体业务流程包括检查记录和文件，检查 有形资产，观察、询问、函证，重新计算，重新执行和分析性程序。总体审计业 务流程主要包括风险评估程序、控制测试和实质性程序，其中控制测试和实质性 程序又统称为进一步审计程序。 1 2 3 对有关研究成果的评价 1 优点 ( 1 ) 新审计准则对财务报表审计中要考虑环境事项的研究取得一定成果 无论是国际审计准则还是我国新审计准则都包含了财务报表审计中对环境 事项的考虑这一准则，在准则中对影响财务报表的环境事项进行了一系列的定 义，并对审计程序中对坏境事项的考虑作出相关规定和要求，有利于注册会计师 在财务报表审计时有依可循。 ( 2 ) 有关组织或学者对财务报表审计中考虑环境事项这一准则某些方面进行 了研究 有关组织或学者对审计准则中财报表审计中考虑环境事项这一准则在某些方 6 环境事项对财务报表审计的影响及对策研究 面进行了进一步的解释，如国际审计实务委员会对关于如何了解客户的业务，评 估固有风险，了解包括环境管理系统在内的管理控制系统，以及制定审计程序等 一些复杂审计事项的指导，都足实践中注册会计师急于得知的一些信息。而国内 学者王欣冬，就环境事项的审计风险模型和业务流程进行了相关探讨，有利于他 人对审计准则的内容的理解和在审计实务中应用。 2 不足 ( 1 ) 新审计准则对财务报表审计中考虑环境事项的研究不足 虽然审计准则中及准则指南里对财务报表审计中考虑环境事项主要从三个 方面进行解释：在风险评估时对环境事项的考虑、在针对评估的重大错报风险实 施审计程序时对环境事项的考虑、在出具审计报告时对环境事项的考虑。对注册 会计师有一定的指导性，但仍有不足之处：三个方面中有关内容的解释不够细， 如对企业涉及环境事项的内外部环境进行了解及分析，准则并没有说清楚，亦即 没有建立一个比较有效的了解企业内外部环境的框架，准则规定的了解内容就象 一盘散沙，根据了解内容无法建立一个对企业财务数据的合理预期或者发现财务 异常。准则应该让准则执行者清楚了解这些内容目的是评估重大错报风险；再如 进一步审计程序中，准则并没有对控制测试作出解释，而直接进入实质性测试。 另外准则也没有构成一个针对考虑环境事项的财务报表审计结构体系。 ( 2 ) 新审计准则中对某些概念