（会计学专业论文）作业成本法在我国制造业中的应用创新研究.pdf

兰州商学院硕t 学位论文 作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 摘要 在我国制造业成本管理实践中，管理者一般都把重点放在生产环节和各种费 用的控制上，往往忽视产品成本的计算方法。目前，我国大多数生产企业仍在沿 用传统的制造成本法，采用产品生产工时、人工工资等单一的标准，对不同产品 “贡献”差别各异的间接生产费用进行分配的做法，显得草率武断，成本计算的 “误差”越来越大，必然造成有些产品成本虚增，有些虚减，不符合“谁受益， 谁负担；多受益，多负担”的公平配比原则和信息相关性原则，导致成本信息失 真，管理者的成本决策失误。 随着企业生产工艺、产品结构、管理手段等方面的变化、不同费用要素在产 品成本中的结构发生了很大的变化，传统的成本计算方法已不能满足现代生产条 件下成本管理的要求。加之市场竞争越来越激烈，我国大多数制造业企业已进入 薄利代，产品的多元化是企业在激烈的市场竞争中求生存和发展的重要手段之 一，因此，成本计算的正确与否就成为影响管理者进行成本决策的关键因素，与 企业的生存发展息息相关。于是，作业成本法被引入我国，它有着传统成本计算 法无可比拟的优点，但是，作业成本法始终未能在我国制造业企业中得到广泛的 运用。 本文在作业成本法现有研究成果的基础上，通过与传统成本计算方法的比 较，指出了作业成本法的优越之处。结合我国制造业的实际，分析了阻碍作业成 本法广泛应用的原因所在，即过多的成本动因使得采用作业成本法的运用不符合 成本效益原则。有鉴于此，本文对成本动因理论与方法的改进进行了一些探索， 期望有助于作业成本法在我国制造业的推广和应用。 关键词：作业成本法成本动因成本动因合并 兰州商学院硕七学位论文作业成本法在中国制造业中的麻用创新研究 a b s t r a c t i n p r a c t i c e o fc o s t m a n a g e m e n t ，m a n a g e r sa l w a y sn e g l e c t c o s t a c c o u n t i n gm e t h o d ，w h i l et h e yg i v em u c h a t t e n t i o nt o p r o c e s s o f p r o v i d i n gp r o d u c t sa n dc o n t r o l l i n gs o r t so fe x p e n s e m o s tm a n u f a c t u r e r s a r es t i l lu s i n gt h et r a d i t i o n a lw a yo fa c c o u n t i n gi nc h i n a t r a d i t i o n a lc o s t a c c o u n t i n gm o d e l sa s s i g n i n d i r e c tc o s t st od i f f e r e n tp r o d u c t so ns o l e s t a n d a r ds u c ha sm a n h o u ro rs a l a r y i td o e s n tt a l l yw i t hf a i r - a s s i g n m e n t p r i n c i p l ea n di n f o r m a t i o n r e l e v a n c ep r i n c i p l e i t c a l l te q u i pm a n a g e r s w i t h t r u e ”c o s ti n t e l l i g e n c et od r i v ei m p r o v e m e n t s w i t ht h ed e v e l o p m e n to fe n t e r p r i s ei t s e l f , c h a n g e so fc o s tp r o p o r t i o no f p r o d u c e sm a d et r a d i t i o n a lc o s ta c c o u n t i n gm o d e l su n s u i t a b l e a tt h es a m e t i m e ，i no r d e rt os u r v i v e ，m a n ym a n u f a c t u r i n gi n d u s t r i e sh a v et os e l e c t p r o d u c t sm u l t i p l i c a t i o nb e c a u s eo fi n t e n s ec o m p e t i t i o n t h ea c c u r a c yo f c o s ti sv e r yi m p o r t a n tf o rm a n a g e r sw h e nt h e ym a k ed e c i s i o n s ot h e a b ci si n t r o d u c e dt oc h i n ag r a d u a l l y a b ch a sb e e np r o v e db e t t e rt h a n t r a d i t i o n a lc o s ta c c o u n t i n gm e t h o db u tw i d e l ya p p l i c a t i o ni sr a r e b a s e do nf o r m e rr e s e a r c h e r s e f f o r t so na b c ，i nt h i sp a p e rw ep o i n to u t t h e a d v a n t a g e s o fa b cb y c o m p a r i n ga b cw i t h t r a d i t i o n a lc o s t a c c o u n t i n g r e l a t i n gt h er e a l i t yo f o u rm a n u f a c t u r i n gi n d u s t r y , t h ep a p e r a n a l y z e sr e a s o n so fh i n d e r i n ga b cf r o mw i d e l ya p p l i c a t i o n ，t h a ti s ，t o o m a n yc o s td r i v e r sm a k ea b cd i s t a l l yc o s t - b e n e f i tp r i n c i p l e i nv i e wo f t h ef a c t ，t h ep a p e rs t u d i e sc o s td r i v e rt h e o r ya n dm e t h o di no r d e rt o 兰州商学院硕士学位论文作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 p r o m o t ea b c i no u rm a n u f a c t u r i n gi n d u s t r y k e y w o r d s ：a c t i v i t y b a s e dc o s t i n g ；c o s td r i v e r ；c o s td r i v e rc o m b i n a t i o n 兰州商学院硕士学位论文作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 独创性声明 本人芦明| j | r 呈燹的论文是我个人在导帅指导f 进仃的研冗工作及取得明研 究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他 人已经发表或撰写过的研究成果。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献 均已在论文中作了明确的说明并表示了谢意。 学位论文作者签名：骜丛 签字日期：之1 2 么皇! 导师签名：弓垂：筠盟年一签字日期：互塑乒l 业 关于论文使用授权的说明 本人完全了解学校关于保留、使用学位论文的各项规定，( 选择“同 意”，。不同意”) 以下事项： 1 学校有权保留本论文的复印件和磁盘，允许论文被查阅和借阅，可以采用 影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编学位论文： 2 学校有权将本人的学位论文提交至清华大学“中国学术期刊( 光盘版) 电 子杂志社”用于出版和编入c n 中国知识资源总库或其他同类数据库，传 播本学位论文的全部或部分内容。 学位论文作者签名：薄铉一 签字日期：之号圣二 r 。，有e j r i 时，称k 、m 负相关。 第三当r 。 e 。，即把成本动因k 合并到m ，会使合并后计算 的产品作业成本升高。定义r 。 r 。时，称k 、m 正相关。 由上面讨论可得到如下结论： 结论一：把完全相关的两个成本动因合并，不降低产品成本的精确度。 结论二：负相关的成本动因合并，会降低产品成本；正相关成本动因合并， 会升高产品成本。降低或升高的产品成本数值等于合并与被合并成本动因系数之 差和合并成本动因作业成本总额的乘积。 兰州商学院硕士学位论文 作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 至于两个成本动因选择哪一个作为合并后成本库的代表成本动因，则需要考 虑实行成本。通常可以选用易于从现有生产系统中获得、易于计算、实行成本较 低的成本动因为代表成本动因。上面式中，m 为代表成本动因。 2 多个成本动因合并。 设k 。、k 2 k 、m 是n + 1 个成本动因，b i k i “。1 “。表示把成本动因k 。、k 2 k n 合并入m 中的i 产品作业成本，则： e ，“眨一h 。= c j r l j +c h r i - + c r ( 5 - 5 ) j 也h f l 1 又：e i = c j r l j + c hr i h + 巳r ( 5 6 ) j e k t 也一h ，- l | l ( 5 5 ) 、( 5 - 6 ) 两式相减得： e ；“吐”b 。一e l = c h ( r h r ；h ) ( 5 - 7 ) m 结论三：把若干个成本动因合并到代表成本动因中计算出来的产品成本，与 合并前的产品成本差异，等于各合并成本动因作业总额的代数和特别地，若 r m = r l h = = r = r i - 则 e 。“一“。= e 。( 5 8 ) 推论一：若干个完全相关成本动因的合并，不改变产品作业成本的精确。 根据推论一，我们可以把实行a b c 公司的众多成本动因，按其数量相关性进行 合并。这样，可以大大减少成本库的数量，减少识别、归集、计算、分析成本动 因的工作量，降低核算成本，同时又不影响计算出来的产品成本精确度。 实际中，完全相关的成本动因并不多见，大量的是不完全相关的成本动因， 即成本动因系数不完全相等但其数值又差别不大。对于这类大量的成本动因系数 具有微小差异的成本动因，逐一识别、归集、计算所花的代价，很可能高于由此 而得到产品成本精确度的提高所带来的收益，特别在没有实行c i m s 或电算化程 度较低的中国企业更是如此。根据成本效益原则，对这类企业可以采取模糊处理 的方法，把具有微小差异的成本动因系数科学地合并在一起，以降低核算成本， 同时得到较满意的产品成本精确度。根据结论二，考虑到正、负相关成本动因合 兰州商学院硕士学位论文 作业成本法在中国制造业中的戍用创新研究 并后使产品成本误差有所降低的效果，可以得到如下推论二： 推论二：把成本动因系数具有微小差异，相对于代表作业动因具有正、负相 关性且资源成本相近的若干成本动因合并在一起，可以得到满意的产品作业成本 精确度。 5 2 3 成本动因合并的矩阵法 根据作业成本计算的原理，以列矩阵c = c c 2 c 。 表示产品成本，则有 c = a x e 或 q 舟2 , , 7 1 吒l a z 2 0 , 如 气。p 五0 弓 巴 _ ( 5 - 9 ) 这里矩阵a - ( a 。) 。 表示m 种产品所耗用的n 种作业的比例矩阵，即成本动因系数矩阵，也就 是上述定义中的成本动因系数r 。，即a 。为第i 种产品耗用作业j 的比例即i 产品j 成本动因系数， ll 0 = 1 ( j = 1 2 职j = l ，2 。，d ： b - i 列矩阵 e = r 。r 2 r 。 7 表示n 种作业所消耗资源的费用矩阵，e 为作业j 所耗资源的费用。 上述模型中，由于作业n 的数量较大，计算起来还比较麻烦，因此，可以 利用矩阵变换原理，将某些作业合并以减少n ，对模型进行优化处理。计算产品 成本时，可先对矩阵 作分析，求得其列向量的极大线性无关组，并保留下来， 而删除线性相关的列向量；同时对列矩阵e 施以相应的变换，所得到的产品成 本不会改变。尤其是当m 种产品耗用某些作业的比例相同时，可直接将那些作 业合并，构成一个同质作业中心，并将相应的资源成本加总得到作业成本库，这 兰州商学院硕士学位论文 作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 可大大简化我们的计算工作。因为实际工作中，确有许多作业被产品消耗的比例 相同，如直接材料和辅助材料被产品所耗用的比例一般是相同的，可将它们归为 同一成本库，从而大大减少用于收集日常资料的成本库数目，降低a b c 核算成 本，特别是对于没有实现e r p 的公司效果更为明显。 在矩阵中，我们假定所有的作业都被充分有效利用，即e a t ，= l 。而实际上 并非所有的作业都被充分利用，即e a 。，1 。这时可以假设一种“虚无产品”，由 它来承受所有无效的、或未被充分利用作业的资源成本，使得a t ，保持为1 ，这 样可以为我们进行作业分析和作业管理提供科学的依据。一方面利用设置了。虚 无产品”模型得出的产品成本是真实的成本，它不像传统成本法那样将那些资源 损失、资源浪费的成本也计入产品成本中去，致使产品成本失真；另一方面，由 于“虚无产品”的成本不能为最终产品增加价值，是不增值作业成本，可以提示 我们设法降低以至于消除这些浪费。 在将那些被产品耗用的比例相同的作业合并后，如果列向量之间还存在线性 关系的话，可进一步将那些能被其他向量线性表示的列向量去掉，同时对列矩阵 施行相应的变化。也就是说，只要某成本库所对应的列向量是其他剩余列向量的 线性组合，可将该列向量去掉，并将该成本库的成本按一定的份额分摊到相应的 成本库，所得的产品成本是一样的。这样，可迸一步简化我们的计算。 成本动因合并的矩阵法为我们正确地选择成本动因提供了科学依据，在一个 多产品生产企业里，我们运用模型c = a e 简化所得到的最终计算式的a 中，仍 有可能包含过多的列向量，此时我们可合并a 中线性程度比较高的列向量，这 样做虽然会对产品成本的精确性造成一定影响，由于正负误差可能相互抵消，通 常误差不会太大，依然可以接受。当然，现代企业大多配有电脑，不在乎矩阵a 中列向量的多少，只要将矩阵a 、e 的数字根据程序输入电脑，瞬间就可得到成 本c ，由此看来，企业采用e r p 等现代技术大大有利于a b c 的运行。 此外需要注意的是成本动因合并后并非越少越好，成本动因的适宜数量需要 根据企业采用作业成本法的意图来决定，因为较少的成本动因不利于企业进行成 本管理，而采用作业成本的目的不仅是提供正确的成本信息，更重要的还是企业 的战略成本管理。 兰州商学院硕士学位论文作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 参考文献 1 b a b a d ，b a l a c h a n d r a n c o s td r i v e ro p t i m i z a t i o ni na c t i v i t y b a s e dc o s t i n g t h e a c c o u n t i 8 n gr e v i e w , 1 9 9 3 ，( 7 ) ：1 1 6 1 1 8 2 c o o p e rr o b i n t h er i s eo fa c t i v i t y b a s e dc o s t i n g p a r tt h r e e ：h o wm a n yc o s t d r i v e rd oy o un e e d ，a n dh o wd oy o us e l e c tt h e m j o u r n a lo f c o s t m a n a g e m e n t ，1 9 8 9 ，( 4 ) ：4 5 3 m a ca r t h u rjb a c t i v i t y - b a s e dc o s t i n g ：h o wm a n yc o s td d v e r sd oy o uw a n t ? j o u r n a lo fc o s tm a n a g e m e n t ，1 9 9 2 ，( 6 ) ：3 舢4 1 4 r o b e as k a p l a n a d v a n c e dm a n a g e m e n ta c c o u n t i n g , 3 r de d i t i o n ，u p p e rs a d d l e r i v e r , n j 0 7 4 5 8 ：p r e n t i c eh i l l ，1 9 9 8 “ 5 岑玢成本动因的理论及应用研究 d ，河北工业大学，2 0 0 4 6 陈茂强作业成本法及其实际应用 j 商场现代化，2 0 0 6 ，( 1 ) ：1 2 8 1 2 9 7 陈芳芳关于标准成本系统和作业成本法相结合的探讨 j 北方经 贸，2 0 0 6 ，( 1 ) ：7 3 7 4 8 邓为民作业成本法中的成本动因分析 e b o l 】中国管理传播网，2 0 0 5 ，4 9 丁金斌作业成本行为分析的新视野 j 财会通讯，2 0 0 6 ，( 1 ) ：1 1 一1 2 1 0 冯雪琰论作业成本法的应用对成本管理的改进 j 企业经 济，2 0 0 5 ，( 5 ) ：3 9 4 1 1 1 侯彦温，董国利试析企业全面推行作业成本法的途径 j 财会月 刊，2 0 0 5 ，( 7 ) ：1 5 1 6 1 2 胡奕明作业成本法在我国企业的自发形成及发展 j 会计研 究，2 0 0 1 ，( 3 ) ：2 2 2 6 1 3 胡玉明高级成本管理会计 m 】第l 版厦门：厦门大学出版社：2 0 0 2 1 4 科特勒营销管理 m 上海：人民出版社：2 0 0 3 1 0 1 5 柯琼作业成本法在我国企业应用的前景分析 j 生产力研究，2 0 0 1 ，( 6 ) ： 1 4 5 1 6 冷铭心作业成本法刍议 j 黑龙江对外经贸，2 0 0 5 ，( 3 ) ：7 0 - 7 1 1 7 李爱华对企业试行作业成本法的模式探 j 理论界，2 0 0 6 ，( 2 ) ：2 1 7 - 2 1 8 1 8 李琳作业成本法成本动因研究综述 j 经济师，2 0 0 6 ，( 3 ) ：2 0 0 2 0 1 兰州商学院硕士学位论文 作业成本法在中国制造业中的应用创新研究 1 9 李政成本管理理论与实务 m 北京：中国财经出版社：2 0 0 2 2 0 刘范利谈作业成本法与传统成本法 j 商业会计，2 0 0 5 ，( 6 ) ：6 4 2 1 刘疆，周波关于作业成本法在我国的应用环境分析 j 上海会 计，2 0 0 1 ，( 1 2 ) ：2 6 2 2 刘晓敏，邓为民，刘其智作业成本管理中的差异分析 j 应用研 究，2 0 0 5 ，( 2 ) ：2 7 3 2 2 3 刘希宋，李明作业成本法在我国企业的应用研究 j 物流科 技，2 0 0 4 ，( 8 ) ：9 8 - 1 0 1 2 4 3 陆梅论a b c 法应用中存在的问题及其相应对策 j 财经论 坛，2 0 0 6 ，( 1 ) ：4 1 4 3 2 5 欧佩玉，王平心作业分析法及其在我国先进制造企业的应用 j ，会计研究， 2 0 0 0 ，( 2 ) ：4 6 - 5 1 2 6 欧阳清，杨雄胜成本会计学 m 北京：首都经济贸易大学出版 2 7 齐莉，张宏雷作业成本管理 j ，经济师，2 0 0 4 ，( 8 ) ：1 8 7 2 8 石绍炳，蒋大富作业成本计算与变动成本计算的矛盾与协调 j 市场周刊 财经论坛，2 0 0 4 ，( 5 ) ：8 9 9 2 2 9 唐艳作业成本法在我国的应用现状及实施对策 j 财会通 讯，2 0 0 5 ，( 9 ) ：1 1 5 1 1 8 3 0 田志刚，刘秋生我国中小企业如何实施作业成本法 j 】商业研 究，2 0 0 3 ，( 9 ) ：6 7 6 9 3 1 万寿义现代企业成本管理研究 m 第l 版大连：东北财经大学出版 社：2 0 0 4 3 2 王平心作业成本计算理论与应用研究 m 大连：东北财经大学出版社，2 0 0 2 3 3 王平心，张枫，于洪涛传统成本法问题研究西安交通大学学报( 社会科学 版) ，2 0 0 0 ，( 9 ) ：1 6 1 9 3 4 王辛平，许香兰谈作业成本法的应用 j 】山西财税，2 0 0 5 ，( 2 ) ：2 4 3 5 王庆，冯捷初从经济学角度看作业成本法的应用 j 华东经济管 理，2 0 0 5 ，( 8 ) ：8 6 8 8 3 6 王霞浅谈作业成本法在我国的的应用问题 j 四川理工学院学 4 0 兰州商学院硕士学位论文作业成本法在中国制造业中的应用创新研究