变动成本法在企业经营决策中的应用

1、目 录摘 要 . . I Abstract . I I前 言 . .1第一章 变动成本法的基本理论 . .21.1 变动成本法的定义. 21.2 变动成本法的特征. 21.3 变动成本法的基本原理. 3第二章 变动成本法在企业中的应用 . .72.1变动成本法与完全成本法的区别 . . 72.2变动成本法在企业中的应用 . . 92.3变动成本法在企业中的应用效果 . . 10第三章 变动成本法在企业中存在的问题及解决思路 . .123.1变动成本法在企业中存在的问题 . . 123.2变动成本法在企业中存在的问题的解决思路 . . 12结 论 . .17参考文献（References ） .

2、18 致 谢 . . 错误！未定义书签。变动成本法在企业经营决策中的应用摘 要成本是企业管理的核心内容，是衡量企业经营管理水平和经济效益的重要指标之一。变动成本法是一种改变了传统的成本计算方法，它使得日常的会计核算资料既满足于财务会计的需要，又满足了决策的需要，十分有利于企业的短期利润规划和经营决策分析。而传统以来的完全成本法已在企业经营运作中形成固有模式，那么如何让企业在市场竞争日趋激烈的环境中改变原有的成本计算方法，使之更有宜于企业的经营管理，正是本文探讨与研究的目的所在。本文在分析变动成本法的理论依据基础上，比较了变动成本法与完全成本法的主要区别，从宏观与微观两个层面概括出变动成本法的应

3、用条件。通过结合我国财经政策及企业实际情况，系统分析了变动成本法在我国企业中的应用，并找出了行之有效的应用方法。关键字：变动成本法；成本控制；经营决策Variable cost method in the application of businessdecision-makingAbstractCost is the core content of the enterprise management, it is to measure the enterprise management level and economic benefit of the important indexes.

4、V ariable costs method is a changed the traditional cost calculation method, it makes the routine of accounting information in financial accounting meets the needs and meet the needs of decision-making, thf operation, so how to form inherent to enterprises in the increasingly fierce competition in t

5、he market environment change the original cost calculation method is more suitable to the enterprise management, te short-term profit is very helpful in the enterprise management decision analysis and planning. But since the traditional method has the full costs in enterprise management mode ohis pa

6、per studies the purpose and.Based on the analysis of the theoretical basis of the variable cost method, based on the variable costing and compare the main difference between completely cost method, from macro-meaning and variable costing summarized the application conditions. By combining our financ

7、ial policy and the actual situation, the enterprise system changes in our country enterprise cost method, and the application of the method to use effective out.Key words: variable costing, Cost control, Business decisions前 言近几年来，国内学者对变动成本法作了许多有益的研究和探索，积累了宝贵的经验和成果，但纵观国内研究现状，变动成本法的应用至今尚未形成一套完善的科学体系。笔

8、者希望通过对变动成本法作进一步的分析和研究，力求探求出变动成本法应用的行之有效的方法，以促进其理论和实务的进一步发展。其实，完全成本法与变动成本法有其各自的优点和不足，而且从某种意义上讲，双方的不足之处可以通过对方来弥补，变动成本法与完全成本法之间不会也不应该是排斥关系，而应该是相互结合、相互补充的关系。在变动成本法的具体应用方式单轨制、双轨制、结合制中，结合制就是将变动成本法与完全成本法结合使用，日常核算建立在完全成本法的基础上，以满足企业对外报告的需要；期末对需要按变动成本法反映的有关项目予以调整，以满足企业内部经营管理的需要。本文在分析变动成本法的理论依据基础上，系统分析了变动成本法在我

9、国企业中的应用。对此，笔者提出些浅薄的看法，变动成本法的优点是主要的，而且是多方面的，这一方法下的成本信息可以满足企业内部经营管理的多方面的需要；而完全成本法的优点主要表现在对外编制会计报表上，但这只是一项非经常性的工作（真正意义上的对外报表年报表一年只编制一次）。因此，在操作时可以将两种方法结合起来加以运用，但不是传统意义上的结合制，而是平时以变动成本计算法为基础，对外报送各种报表，计算当期损益时再调整回完全成本法。并且，笔者认为，对于两种方法的选择，不存在绝对的取舍关系，吸收两种方法的长处，在不同决策环境下正确和灵活的运用，才能使先进的方法成为企业管理的有力工具。第一章 变动成本法的基本理

10、论1.1 变动成本法的定义变动成本法也称直接成本法或边际成本法，是指在计算成本时，以成本性态分析为前提，只将变动成本即直接材料、直接人工和变动性制造费用作为产品成本的全部构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。变动成本法免去了固定成本的分配计算程序。变动成本法的应用基于以下理由：产品成本应该只包括变动生产成本。因为产品成本应是那些随产品实体的流转而流转，只在当产品销售出去时才能与相关收入实现配比，得以补偿的成本。按照变动成本法的解释，产品成本必然与产品密切相关，在生产工艺没有发生实质性变化，成本消耗水平不变的情况下，发生的产品成本总额

11、应当随着完成的产品产量成正比例变动。如果不存在产品这个物质承担者，就不应当有产品成本存在。因此，在变动成本法计算下，只有生产成本中变动部分才构成产品成本的内容。1.2 变动成本法的特征与完全成本法相比，在单价、单位变动成本、固定成本保持不变的前提下，变动成本法能够正确地反映销售量与利润的关系，即销售量上升，利润上升；销售量下降，利润下降；销售量不变，利润不变这一客观规律；而完全成本法则不具有这一特点，该法有时会得出使人难以理解的结论：销售量上升，利润却下降；销售量下降，利润却上升；销售量不变，利润却变动。变动成本法之所以能够揭示销售量与利润之间的客观变化规律，是因为变动成本法下的利润计算建立在

12、成本性态分析的基础上，在此基础上变动成本法的特点即可归纳为以下几点：1.2.1 以成本性态分析为基础计算产品成本变动成本法将产品的生产成本按成本性态分为变动生产成本和固定生产成本两部分，认为只有变动生产成本才构成产品成本，而固定生产成本应作为期间成本处理。换句话说，变动成本法认为固定生产成本转销的时间选择十分重要，它应该属于为取得收益而已然丧失的成本。1.2.2 强调不同的制造成本在补偿方式上存在着差异性变动成本法认为产品的成本应该在其销售的收入中获得补偿，而固定制造费用由于只与企业的经营有关，与经营的“状况”无关，所以应该在其发生的同期收入中获得补偿，这与特定产品的销售行为无关。1.2.3

13、强调销售环节对企业利润的贡献 董惠霞变动成本法及其应用J山西煤炭管理干部学院学报2007(20 牛彦秀关于变动成本法应否取消的思考J财务与会计2007(03由于变动成本法将固定制造费用列作期间成本，所以在一定产量条件下，损益对销量的变化更敏感，在客观上有刺激销售的作用。1.3 变动成本法的基本原理1.3.1变动成本法的基本原理变动成本计算法突破了传统的完全成本计算法的局限，把企业的成本按照其性态区分为固定成本和变动成本两类，其中的制造费用实际上也是由两个部分组成的，一部分是由于进行生产活动而引起的变动制造费用，其总额随产量的增减而增减，如果停止生产活动，它就不再发生；另一部分是固定制造费用，它

14、主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，这些生产经营条件一旦形成，不管其实际利用程度如何，固定制造费用都照样发生，同产品的实际生产没有直接联系，并不随产量的增减而增减，因而不应把它计入产品成本，而应作为期间成本处理。也就是说这一部分费用是按期间发生的，是一种和企业生产经营活动持续期的长短成正比例的成本，是时间的函数，其费用不应递延到下一个会计期间，而应在发生的当期全部列入利润表，作为该期销售收入的一个扣减项目，期末资产负债表上产品、产成品存货的计价，应把这一部分费用排除在外。产品成本是在产品的实际形成过程中发生的，因此仅应包括直接材料、直接人工和变动制造费用这三项因素。至于为提供生产条件而

15、发生的固定制造费用则不应该包括在内，因为提供生产条件并不见得一定能形成产品，这就是变动成本法的基本原理。其损益确定程序如下：（1）、计算边际贡献边际贡献总额 = 销售收入总额 变动成本总额（2）、计算利润营业净利润 = 边际贡献总额 期间成本总额1.3.2变动成本法的优势所在变动成本法作为管理会计学中核算成本的基本方法，根据成本习性的特点核算成本。其理论前提为，产品成本只应该包括变动生产成本，而不应该包括固定生产成本，固定生产成本必须作为期间成本处理。据此，消除了传统成本法下，常常出现的有成本而没有产品或是销售不变利润却增加的现象。而这正是变动成本法的实质所在。1.3.2.1 变动成本法计算的

16、成本能精确实现成本控制变动成本法下，产品成本就是变动生产成本，它由直接材料、直接人工、变动制造费用三部分组成，要使成本降低就必须降低这三部分中的一个或几个。在完全成本法下，产品成本除了这三部分外，还包括固定生产成本。固定生产成本 樊英英浅析变动成本法与完全成本法J山西广播电视大学学报2007(06要随产量分摊进入产品成本，产量多就分摊得少，产量少就分摊得多。在完全成本法下，企业如想降低成本，只要增加产量，就可如愿以偿。但是，由此降低的成本只是一个“虚”指标单位产品成本，并不代表生产部门降低成本的真实业绩。单位产品成本不仅不能反映生产部门的真实业绩，反而会掩盖或夸大它们的业绩，不利于分清企业各部

17、门的经济责任和有效地分析、寻找降低成本的途径和方法。只有变动生产成本的降低才是真正的成本降低。因此，变动成本法计算所提供的成本资料，更便于分清各部门的经济责任，有利于进行成本控制和业绩评价。一般来说，变动成本部分主要由生产部门来执行，企业可通过制定目标成本、编制弹性预算加以控制。固定成本则由管理部门来控制，这有利于确定各部门的经济责任，考核工作效能，有效地控制成本费用，对于加强成本控制和科学进行成本分析有重要的作用。1.3.2.2 变动成本法计算的利润符合市场机制制造业的企业利润与产品销售密不可分，没有产品销售，利润便无从谈起。尽管产品销售了，并不一定获利。变动成本法根据成本习性把成本分为变动

18、生产成本和固定生产成本两部分。随产量变化而变化的那部分成本是变动生产成本，不随产量变化的那部分成本为固定生产成本。在计算企业的利润时，变动成本法的计算结果同销售量保持同向变动，即销售量增加则利润增加，销售量减少则利润减少，它与生产量、期末存货量无关，账面上体现的利润是实际得到的利润。产量的高低和存货的增减对企业的税前净利润都没有影响。在售价、单位变动成本、销售结构不变的情况下，税前净利润将随销售量同步增长，因而能促使管理当局重视销售环节，防止盲目生产。完全成本法计算出来的利润只是一种潜在的利润，而不是现实的利润。它与产量有关，产量越大，利润越大；产量越小，利润也越小。给人的错觉是想要提高利润，

19、只有加大生产量，而不管生产的产品是否能销售出去。有时尽管销售量远远超过往年，销售单价和成本消耗等也均无变动，但只要期末存货比往年增加，就会出现税前净利润较往年增加的假象。原因是期末存货分摊了一部分固定生产成本，并随产品结转到下期，而变动成本法计算时固定生产成本是从当期损益中全额扣除，不随期末存货结转下期。在收入一定时，完全成本法计算的利润总比变动成本法高，这样的结果造成企业虚增利润。企业为了这个“虚增”的利润，片面追求产量，增加库存，从而陷入盲目生产的境地。为了避免这种现象，企业决策时，利润的计算应采用变动成本法，从而使决策者重视产品销售，做到以销定产。1.3.2.3 变动成本法计算的指标是企

20、业进行短期决策的重要依据变动成本法能够提供产品的盈利能力资料，有利于企业通过对成本产量利润之间依存关系的分析，正确地进行成本预测、控制，为企业改善经营管理、提高经济效益提供有用的管理信息。其过程通过具体实例来说明。例1. 某企业2006年开始投产，生产经营甲产品，其当年产销量为1000件，产品单价为100元。变动成本为80元/件，固定成本为30000元，其完全成本为110000元。计算该企业的当期营业利润。用完全成本法计算：营业利润=1000*100-110000=-10000元（即亏损10000元）。用变动成本法计算企业的利润分为两个步骤：第一步，计算出企业生产产品的边际贡献，甲产品的边际贡

21、献=1000*100-1000*80=20000元。第二步，从边际贡献中扣除固定成本得出企业的利润，营业利润=20000-30000=-10000元。分析企业是否应该继续生产甲产品：如果按照完全成本法计算的结果进行决策，企业已经亏损10000元，所以应该停止生产甲产品。如果按照变动成本法计算的结果进行决策，决策过程如表1-1所示：表1-1两种决策方案下企业的营业利润 单位：元 通过以上分析可知，如果企业停止生产甲产品，亏损额为30000元，比生产甲产品时的亏损还增加了20000元，而这20000元恰是甲产品所承担的固定成本。虽然停止生产甲产品可以减少变动成本，但是固定成本不会变，所以如果停止生

22、产，那么原本由甲产品所承担的这20000元固定成本就失去了承担者，从而使企业的亏损额增加了20000元。因为甲产品的销售收入大于其变动成本，它的边际贡献大于零，又由于固定成本不变，所以生产甲产品的边际贡献能够补偿一部分固定成本（20000元），使其亏损额减少（20000元）。因此，按照变动成本法的分析，企业应该继续生产甲产品。边际贡献是企业进行短期决策分析时所用到的一个重要的指标。企业在进行短期决策时，往往会碰到此类亏损的产品是否应停产的问题。如上列，当按完全成本法计算并进行决策时，亏损的产品就应该毫不犹豫的停止生产，否则亏损会更大。但按变动成本法进行决策时，则可用边际贡献指标衡量产品对企业做

23、出的边际贡献的大小，以此来判断是否应该停产，只要亏损产品能为企业创造边际贡献就不应该停止生产，如果停止生产，亏损会更大。而该产品之所以亏损，就是因为它补偿了一部分固定成本，如果停止亏损产品的生产，那么它补偿的这部分固定成本就要由盈利产品来承担，本来应该盈利的产品就有可能变为亏损产品，最后导致企业全面亏损。1.3.2.4 变动成本法计算的单位产品成本有利于预测亏损平衡点销量盈亏平衡点也称保本点，它是重要的数量指标，盈亏平衡点销量计算公式如下：盈亏平衡点销量=固定成本/（单价-单位变动成本）。由此可知，保本是获得利润的基础，超过了盈亏平衡点，再扩大销售量才谈得上获利。企业在产品没进入市场前，希望事

24、先知道产品销售量达到多少才能保本，然后根据市场调查了解该产品市场需求量有多大，预测企业这种产品的销售量。如果预测的销售量超过盈亏平衡点销售量，企业生产这种产品才能获利；如果预测销售量小于盈亏平衡点销售量，这种产品就不能生产。完全成本法计算的产品成本既包括随产量变化的变动成本也包括不随产量变化的固定生产成本，不能反映产品的盈利能力。它不能用来预测盈亏平衡点销售量。1.3.2.5 在特殊情况下变动成本法计算的产品成本有利于产品定价在企业进行决策时，往往会遇到这样的问题：在生产能力达不到饱和的情况下，若客户要求加工某产品但给价低于完全成本，企业是否接受订货？显然用完全成本法决策是不能接受的；但按变动

25、成本法来决策时就可能做出相反的结论。如果客户给价高于变动成本计算的产品成本，并且能够补偿为其增加的专属成本，就可以接受订货，因为固定生产成本已由正常的产品销售予以补偿，无论接受不接受订货均已发生，这时接受订货只要能补偿变动生产成本就有利可赚，应考虑接受订货，这样决策无疑会给企业创造收益。 翟春凤，赵磊变动成本法利弊辨析J中国乡镇企业会计2007(08第二章 变动成本法在企业中的应用2.1变动成本法与完全成本法的区别相对于变动成本法而言，我们把传统的成本法称为完全成本法。完全成本法是我国现行会计制度编制对外报表时必须采用的一种成本计算方法，即产品的成本核算以完全成本为基础，产品成本包括全部生产成

26、本，只将非生产成本作为期间成本。它反映了生产产品发生的全部耗费，即将全部间接生产成本分配计入到各产品，以此确定产品的实际成本和损益。变动成本法和完全成本法的主要区别为：2.1.1 应用的前提条件不同变动成本法以成本性态分析为基础，把全部成本分为变动成本和固定成本两大部分。而完全成本法按成本经济职能和用途为基础，把全部成本分为生产成本和非生产成本。2.1.2 产品成本和期间成本的构成内容不同在变动成本法下，产品成本只包括变动生产成本，而固定生产成本和非生产成本则全部作为期间成本处理。在完全成本法下，产品成本则包括全部生产成本，只有非生产成本作为期间成本处理。现举例说明两种成本计算法下产品成本计算

27、的差异。例2. 设某企业去年全年只产销一种产品，其有关资料如表2-1所示：表2-1 根据上述资料，分别对产品成本进行计算并编制产品成本计算单，如表2-2所示： 从表2-2的计算结果可以看出，该公司如采用变动成本法，其单位产品成本为60元；若采用完全成本法，则单位产品成本为75元。产品成本构成内容上的区别是变动成本法与完全成本法的主要区别，其他方面的区别均由此产生。2.1.3 销货成本和存货成本的水平不同在完全成本法下，全部生产成本都需要在已销产成品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以已销产成品销货成本中，期末在产品和产成品存货成本中，包含了一部分固定生产成本。在变动成本法下，只是变动生产成本

28、需要在已销产成品、库存产成品和在产品之间进行分配，所以已销产成品销货成本中，期末在产品和产成品存货成本中，不包含固定生产成本。因此变动成本法下销货成本和存货成本水平必然低于完全成本法下的销货成本和存货成本水平。依例2资料，两种成本计算法对期末产成品存货的估价如表2-3所示。表2-3 期末存货计算单 变动成本法与完全成本法的产品成本构成内容不同与存货成本构成内容不同是相关联的两个问题，也可以说是同一问题的两个方面。产品成本的构成内容不同，自然存货成本的构成内容也就不同，而存货成本上的差异又会对各期损益的计算产生影响。2.1.4 税前净利润的计算程序不同a 、变动成本法：税前利润 = 边际贡献 固

29、定成本= 销售收入 变动成本 固定成本b 、完全成本法：税前利润 = 销售收入 销售成本 期间成本2.1.5 计算出来的税前净利润可能不同如前所述，变动成本法下的产品成本只包括制造费用中的变动性制造费用，而将固定性制造费用当做期间费用，也就是说对固定成本的补偿由当期销售的产品承担；而完全成本法下的产品成本则既包括变动性制造费用，又包括固定性制造费用。也就是说，完全成本法下对固定成本的补偿是由当期生产的产品承担的，期末未销售的产品与当期已销售的产品承担者相同的份额。这样，由于对固定性制造费用的处理不同，就造就了两种成本计算方法下损益计算的不同。具体的，在一定的会计期间内，当产量等于销量时，两种成

30、本法计算的损益完全相同；当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益；当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益；当各年销售量相等时，不管产量如何变化，用变动成本法计算出的各年损益也一定相等，而完全成本法则没有这个特点。2.1.6 适用性不同完全成本法是传统的成本计算方法，主要适用于财务会计系统，用来编制对外财务报表；变动成本法主要适用于管理会计系统，用来编制企业的内部管理报表，为内部管理提供有用信息。2.2变动成本法在企业中的应用2.2.1 变动成本法的应用条件从前面的内容中可以看出，完全成本法与变动成本法有其各自的优点和不足，而且从某种意义

31、上讲，双方的不足之处可以通过对方来弥补。比如，完全成本法对企业内部的经营管理有很大的局限性，特别是不利于企业的短期决策；而变动成本法对企业内部的经营管理有很大帮助，有利于企业的短期决策。再如，变动成本法不适用于编制对外的会计报表；而完全成本法适用。凡此种种都说明变动成本法与完全成本法之间不会也不应该是排斥关系，而应该是相互结合、相互补充的关系。完全成本法就是传统的成本计算方法，那么，应该在什么样的基础上应用变动成本法呢？2.2.1.1 国家财政有较强的承受能力在开始普遍推行变动成本法的较长一段时间，由于全部固定成本直接进入损益，将导致国家财政收入陡然减少。因此，要求国家财政有较强的承受能力，能

32、够承受住财政收入暂时减少带来的影响。这是实现变动成本法的坚实基础。2.2.1.2 企业有较好的会计核算基础与较高的会计人员素质实行变动成本法所需要的资料很多，并且要求资料的规范性较高，需要企业 樊英英浅析变动成本法与完全成本法J山西广播电视大学学报2007(06会计核算基础工作必须扎实，以便随时提供所需的资料。变动成本法要求会计人员既精通原方法，又能很快掌握新方法，特别是对固定成本和变动成本的划分，一定要做到科学和准确，要求会计人员应具备较高的素质。2.2.1.3 企业具备完整准确的变动成本资料企业固定成本的比重较大且产品更新换代的速度较快，当企业中的固定资产价值较大或管理成本较高时，分摊计入

33、产品成本中的固定成本比重大，此时如不将其单独列出，就难以正确反映产品的盈利情况。当产品更新换代的速度较快时，需经常对是否投产新产品、新产品的价格以及新产品的生产量等一系列问题做出短期决策，而这些决策的做出就依赖于完整准确的变动成本资料。2.2.1.4 已开发出较好的管理会计软件，使管理会计逐步向电算化方向发展。管理会计要运用一些复杂的分析方法，采用计算机可以保证运算的准确性，减少大量的工作量，使管理会计人员能够准确、及时地为企业领导者提供预测、决策等方面的信息，同时也可以扩大管理会计的应用范围。上述第一条是实行变动成本法的宏观条件，即国家和社会应具备的条件；第二、第三条是实行变动成本法的微观条

34、件，即企业应具备的条件；第四条是实行变动成本法的技术条件，即完善的软件系统。只有当这些条件同时得到满足，变动成本法才能有效地得到推行，并取得预期成效。2.2.2变动成本法的具体应用方式2.2.2.1 单轨制即以变动成本法完全取代完全成本法，最大限度地发挥变动成本法的优点。2.2.2.2 双轨制即在完全成本法核算之外，另外设置一套变动成本法的核算系统，提供两套平行的陈本核算资料，以满足不同的需要。2.2.2.3 结合制即将变动成本法与完全成本法结合使用，日常核算建立在完全成本法的基础上，以满足企业对外报告的需要；期末对需要按变动成本法反映的有关项目予以调整，以满足企业内部经营管理的需要。2.3变

35、动成本法在企业中的应用效果单轨制的观点既满足了企业内部管理的需要，又使得用变动成本法提供对外报表合法化。这当然是最理想的一种应用方法。但是从目前我国的实际情况来看，企业大都使用完全成本法核算产品成本，如果进行会计政策的变更使用变动成本法进行核算，企业就需要将多年形成的存货中包含的固定性制造费用从存货成本里分离出来，计入当期损益，那么国内大多数企业就会出现连续几年的账面亏损， 林岩关于完全成本法与变动成本法的比较分析J现代商业2009(24国家就会连续数年没有税收，国家财政就会没有收入，这样会影响到国家的安定，所以财政部、税务总局不会允许企业改用变动成本法核算。另外，变动成本法不符合我国会计准则

36、、财务报告条列关于对外编制财务报表的要求。所以变动成本法不能完全替代完全成本法。双轨制的方法技术上比较简单，但双轨制的应用有一个十分明显的弊端，即这种方法不符合成本效益原则，双轨制的设立会增加企业运行成本和会计人员的核算工作，从经济上讲没有多大必要。并且重复设账，会造成人、财、物和时间的极大浪费，企业的核算应符合成本效益原则，在遵循原有成本核算系统框架的前提下，通过对核算账户的巧妙设计，利用两种成本计算方法的内在联系俩实现对内外的资源共享。结合制的方法效果比较明显，因为变动成本法与完全成本法提供的信息各有侧重点。使用完全成本法提供会计信息主要是企业外部的使用者（如投资人、债权人和财政税务等有关

37、机构），主要反映企业的财务状况和经营成果。而使用变动成本法提供会计信息主要是企业内部的管理者，为他们提供内部短期经营决策、预测、预算、控制和业绩考核的及时信息。结合制的方法正好满足了两方面的需要，既不需要用一种成本法取代另一种成本法，也不用对内实行变动成本法、对外实行完全成本法的两种并行的核算体系，因为这不符合成本效益原则。鉴于企业不仅要编制对外的会计报表，还要满足各种审计、检查等需要，特别是上市股份公司，有年报、半年报和季报，报表编制频繁，多数会计人员也比较熟悉完全成本法，因此，结合制的核算体系以完全成本计算法为主，变动成本计算法为辅，这样既满足企业及时编制对外报告会计报表的需要，又能满足变

38、动成本计算法所需的变动成本、边际贡献等主要资料，便于企业进行预测、决策和控制，使会计信息真正成为企业经营管理的有用信息；同时，又可避免采用变动成本法造成的延迟支付当期所得税和股利，不会引起国家财政收入和投资者收益减少。在这种情况下，需要时可将完全成本法下的成本进行简单变化得到采用变动成本法核算的成本信息，得出的结果可直接为企业内部经营管理所用，而不需要再费时费力地进行两种成本计算方法的平行核算。第三章 变动成本法在企业中存在的问题及解决思路3.1变动成本法在企业中存在的问题3.1.1变动成本法不符合传统成本概念变动成本法作为管理会计学中核算成本的基本方法，根据成本习性的特点核算成本，确实能起到

39、完全成本法所无法比拟的重要作用。但是再好的方法也不可避免的有它的弊端，变动成本法的缺陷之一就是不符合传统成本概念要求。传统的成本概念是指为生产产品而发生的全部成本，它包含固定性制造费用。这种观念长期以来一直存在，在世界范围内得到公认。变动成本法不把固定性制造费用计入产品生产成本，而是作为期间成本，显然与传统的成本概念相违，不能作为产品价格决策的依据。而在完全成本法下，单位产品成本就由单位变动生产成本和单位固定生产成本构成，因为提高产量能够降低单位产品的固定生产成本，从而降低单位产品成本，减少从当期收入扣减的销货成本增加营业利润，所以有利于调动企业生产的积极性。3.1.2变动成本法无法提供长期的

40、决策变动成本法以成本习性为基础，但由于受到技术进步、经营规模、通货膨胀等多种因素的影响，从较长时期考察，单位产品变动成本不可能维持在同一水平，固定成本也不可能始终不受业务量的影响，因此变动成本法所提供的单位变动成本与贡献毛收益等信息，只在一定的相关范围内有效，可以用于经营规模不变，生产能力不变的短期决策，对于长期决策却难以胜任。而完全成本法因其固定成本与变动成本的划分明确，其成本计算很准确，所以是每个企业制定产品价格和进行长期决策的基础。3.1.3变动成本法的成本分析不够准确变动成本法按成本习性划分为固定成本与变动成本，在很大程度上这只是假设的结果，尤其是混合成本的分解，更有主观随意性，因此计

41、算出的难以精确。3.1.4改用变动成本法会影响有关方面的利润传统的对外报表都是以完全成本法为基础进行编制。如果改用变动成本法编制对外报表，一般要降低期末存货基价，减少企业当期的利润，从而影响国家征税机关的所得税收入和投资者的投资收益。3.2变动成本法在企业中存在的问题的解决思路3.2.1 变动成本法在企业应用中存在问题的解决对策如前所述，变动成本法的优点是主要的，而且是多方面的，这一方法下的成 翟春凤，赵磊变动成本法利弊辨析J中国乡镇企业会计2007(08本信息可以满足企业内部经营管理的多方面的需要；而完全成本法的优点主要表现在对外编制会计报表上，但这只是一项非经常性的工作（真正意义上的对外报

42、表年报表一年只编制一次）。因此，在操作时可以将两种方法结合起来加以运用，但不是上述所说的结合制，而是平时以变动成本计算法为基础，对外报送各种报表，计算当期损益时再调整回完全成本法。其具体做法是：（1）、日常核算以变动成本法为基础，“生产成本”、“产成品”账户均登记变动成本。（2）、设置“变动制造费用”账户，借方用以核算生产过程中发生的变动费用，期末则将其发生额转入“成本成本”账户。也可以将“变动制造费用”账户作为“生产成本”账户的二级账处理，这样更符合传统的成本计算习惯。（3）、设置“固定制造费用”账户，借方用以归集当期发生的固定性费用，期末则将应由已销产品负担的部分自贷方转入“销售成本”账户

43、的借方而列入损益表；该账户的期末余额则为期末在产品和产成品所应负担的固定性制造费用，期末与“在产品”和“产成品”账户的余额一起合计列入资产负债表的“存货”项下。（4）、设置“变动非制造费用”和“固定非制造费用”账户。借方用以分别归集销售费用和管理费用中的变动部分和固定部分，期末则如数由贷方转入“本年利润”账户。举例说明：例3、甲企业生产一种A 产品20000件，并设有辅助生产车间，某月发生以下费用，并按上述账户设置作相应的会计处理。1. 领用材料450000元，其中产品生产用400000元，基本生产车间用20000元，行政管理部门用20000元，辅助生产车间用10000元。借：生产成本基本生产

44、成本A 产品 400000变动制造费用 20000辅助生产成本变动性费用 10000变动非制造费用管理费用 20000贷：原材料 4500002. 本月发生工资费用300000元，其中生产工人工资250000元，本生产车间管理人员工资20000元，行政管理人员工资25000元，辅助生产车间人员工资5000元。借：生产成本基本生产成本A 产品 250000 李秀英，邓小龙，敬希泠管理会计学M北京：经济日报出版社2009辅助生产成本固定性费用 5000固定制造费用基本生产成本 20000固定非制造费用管理费用 25000贷：应付职工薪酬工资 3000003. 计提当月固定资产折旧费150000元，

45、其中基本生产车间80000元，行政管理部门40000元，辅助生产车间30000元。借：固定制造费用基本生产成本 80000生产成本辅助生产成本固定性费用 30000固定非制造费用管理费用 40000贷：累计折旧 1500004. 固定资产修理费80000元，均以银行存款支付，其中基本生产车间40000元，行政管理部门30000元，辅助生产车间10000元（固定资产修理费作变动性费用）。借：生产成本变动制造费用 40000辅助生产成本变动性费用 10000变动非制造费用管理费用 30000贷：银行存款 800005. 企业以银行存款支付广告费40000元。借：固定非制造费用销售费用 40000贷

46、：银行存款 400006. 月末，企业分配结转辅助生产费用（对固定性费用和变动性费用分别进行分配，过程略）。借：固定制造费用 20000生产成本变动制造费用 10000固定非制造费用管理费用 15000变动非制造费用管理费用 10000贷：生产成本辅助生产成本变动性费用 20000固定性费用 350007. 月末，分配结转制造费用。借：生产成本基本生产成本A 产品 190000贷：固定制造费用 120000生产成本变动制造费用 700008. 结转本月完工产品成本（假设产品全部完工）。借：产成品A 产品 840000贷：生产成本基本生产成本A 产品 840000变动成本法下，由于产品生产成本不包含固定性制造费用，所以产品生产成本为720000元（400000+250000+70000）。9. 假设甲企业本月生产甲产品2000件已全部销完，甲企