对完善我国内部控制规范体系的几点建议

1、对完善我国内部控制规范体系的几点建议         摘要本文首先对企业内部控制基本规范及三个指引进行了简单的介绍，然后在此基础上对我国目前内部控制规范体系建设中存在的问题一一进行了剖析，最后针对这些问题，分别提出了相应的建设性意见。 关键词内部控制基本规范控制环境 一企业内部控制基本规范及三个指引的介绍 2008年6月28日，财政部、审计署、证监会、银监会联合颁布了企业内部控制基本规范(以下简称基本规范)，该法规文件被称为“中国版的萨班斯法案”。正式官方文件于2008年5月22日以通知形式下发“关于印发企业内部控

2、制基本规范的通知财会200817号”。理解基本规范时也需要考虑通知中相关要求。为配合基本规范的实施，财政部还颁布了三个指引性文件，即企业内部控制评价指引、企业内部控制应用指引、企业内部控制鉴证指引，并公开征集意见。以下将对基本规范和三个指引作简单介绍。 (一)基本规范主要内容介绍 基本规范包括七章、50条条款。第一章规定了规范的范围、适用性以及企业开展年度评价的要求。第二章至第六章规定了企业内部控制需要考虑的重要因素，包括：内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督。第七章规定了规范的生效日期，并指出规范的配套办法将由相关部门另行制定。基本规范的主要内容包括： (1)生效日期：自200

3、9年7月1日起实施(基本规范第五十条)。 (2)适用范围：适用于中华人民共和国境内设立的大中型企业(基本规范第二条)。 (3)内部控制的定义及要素：基本规范中定义的内部控制要素与COSO委员会1992年发布的内部控制整体框架的整体框架基本一致。并融合了COS02004年发布的企业风险管理整合框架的概念。因此，基本规范包含COSO上述两个公告的重要原则。另外，基本规范中定义的内部控制包含全部控制要素，其范围比sox中规定的“财务报告相关的内部控制”更为广泛。 (3)内部控制职责：董事会负责内部控制的建立健全和有效实施，监事会对内部控制的建立和实施进行监督。经理层负责组织领导企业内部控制的日常运行

4、(基本规范第十二条)。 (4)管理层年度自我评价：通知中要求执行基本规范的上市公司，应当对本公司内部控制的有效性进行自我评价，披露年度自我评价报告。 (5)执行时需考虑的事项：基本规范鼓励运用信息技术和自动控制来加强企业内部控制(基本规范第七条)，并要求企业建立内部控制实施的激励约束机制，将各责任单位和全体员工实施内部控制的情况纳入绩效考评体系，促进内部控制的有效实施(基本规范第八条)。 (6)审计意见： 基本规范中未强制企业获取内部控制有效性的审计意见，因而管理层可以考虑是否进行外部审计。接收委托从事内部控制审计的会计师事务所，应根据本规范和其他配套办法等法规，对内部控制的有效性进行审计(基

5、本规范第十条)。 (二)三个指引的概要 为配合基本规范的实施，财政部同时颁布了三个指引，并公开征集意见，其概要如下： 企业内部控制评价指引：由财政部制定，用于指导企业管理层对内部控制有效性进行年度评价，包括内部控制的评价程序、方法、缺陷认定和评价报告等。 企业内部控制应用指引：由财政部制定，用于指导企业管理层实施内部控制。该指引设置了22个独立文件，包含具体的运营流程和内部控制要素。 企业内部控制鉴证指引：由中国注册会计师协会制定，主要用于指导接受企业委托从事内部控制审计的会计师事务所，从事企业内部控制有效性鉴证业务的方法、程序和要求等。 二我国目前内部控制规范体系建设中存在问题  

6、   (一)企业对内部控制的内涵认识不清 企业普遍认为内部控制就是内部控制制度，是企业用以防止发生错误和舞弊或者是用以应付有关部门及主管单位检查而制定的各项规章制度。在内部控制实际运行过程中，企业往往认为有关的职责分工、审批授权制度就是内部控制制度；完成有关部门或主管单位所要求的内部控制制度制定工作，就是实施了企业内部控制，对内部控制只注重制度建设而不重视制度执行，缺乏对内部控制实际执行效果的考核与评价。而按照COSO的ICIF框架对于内部控制的定义：企业内部控制是受企业董事会、管理当局和其他员工的影响，目的在于实现经营效果和效率、财务报告的可靠性、遵循适当的法规

7、等目标而提供合理保证的一种过程，应由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督五个方面的内容构成。COSO框架强调内部控制是为了保证企业目标的实现而实施的控制过程，要围绕五个要素来构建内部控制框架，是一项比较复杂的系统工程。 (二)企业内部控制的相关规范重叠复杂，缺乏统一性 我国原有的企业内部控制评估标准主要依据财政部于2001年6月颁布的内部会计控制规范基本规范(试行)以及按业务环节设置的货币资金(2001)、采购及付款(2003)、销售及收款(2003)等7个具体规范来设计。其他的还有证监会于2006年颁布的上市公司内部控制指引、首次公开发行股票并上市管理办法(中国证监会第32号)；国

8、资委于2006年颁布中央企业财务内部控制评价工作指引(2006年度试点用)；上交所于2006年6月颁布上海证券交易所上市公司内部控制指引，到目前为止尚未正式强制执行；深交所于2006年9月颁布深圳证券交易所上市公司内部控制指引，2007年7月1号生效，到目前为止尚未正式强制执行；保监会于2007年4月颁布保险公司风险管理指引(试行)；银监会于2007年7月颁布商业银行内部控制指引，以指导商业银行内部控制管理。可见，我国不同的政府管理机构各自颁布不同的内部控制的指导原则、指引、规范，这些不同的内部控制规范形式多样、标准不一，增大了内部控制规范之间的协调成本，也不利于构建统一的企业内部控制规范体系

9、。 (三)忽视内部控制环境建设 按照COSO的ICIF框架，控制环境是内部控制框架体系的第一要素，被视为其他控制要素的基础。按照ICIF框架的定义，内部控制环境是指一个企业的基调和氛围，对内部控制形成外部约束，并直接影响企业员工的控制意识。控制环境因素主要包括管理层的经营理念和经营风格，企业员工的道德价值观和工作胜任能力，管理当局的授权和职责分工方法，人力资源的组织与开发，董事会的关注和指导力度等。控制环境是内部控制能否生效的重要因素之一，控制环境的失效必然会直接导致内部控制的失效。由于我国企业普遍存在着大股东或关键人控制问题，内部控制环境未得到应有的重视，很多企业还未开展内部控制环境建设，如

10、公司治理方面存在严重缺陷，管理层关键人凌驾于规章制度之上，内审部门无法肩负起监督职责等。而证券公司内部控制指         引、商业银行内部控制指引、上市公司内部控制指引等虽然都将控制环境列为内部控制规范的要素之一，但也仅仅是对COSO的ICIF框架内容的简单移植。要使内部控制环境在内部控制体系中得到完善，并发挥内部控制环境应有的作用，还需从改进公司治理、更新管理层经营理念、加强员工职业道德教育等基础工作做起。 (四)内部控制的控制环境之公司治理结构还有待于完善 正如前面所述，公司治理是内部控制的环境要素之一，是

11、内部控制的基础与依据，完善的公司治理有助于企业建立了良好的内部控制环境。可见，公司治理结构是内部控制能否发挥作用的关键因素之一，很大程度上将影响内部控制的有效性。我国由于历史和制度原因，还存在着国有股一股独大、内部人控制、监事会形同虚设、内审人员不能依照规章发挥和履行监督职能等公司治理方面的严重缺陷。这些因素必将削弱我国企业内部控制制度的有效性。     (五)内部控制法律框架尚未正式形成，目前正处于起步阶段 从上述已有的内部控制的法律规范以及即将实施的法律规范来看，普遍存在立法层次低、内容分散、缺乏衔接和完整性等特点，而内部控制理论框架的研究也是最近几

12、年兴起，学者对内部控制的内涵、目标等因素的争论较多，尚未形成统一的认识和成熟的理论。 三完善我国内部控制规范体系的几点建议 (一)提高企业对内部控制的认识和理解，营造良好的内部控制氛围 要同宣传新会计准则、新税法那样，对内部控制进行广泛宣传和推介，改变目前人们普遍将内部控制看做是一项制度性建设的错误观念，使企业管理层和广大员工充分认识到内部控制的包含企业经营活动各个环节的控制过程和活动，是一项复杂的系统工程。只有提高企业管理层和员工对内部控制的认识和理解，才能形成一个良好的内部控制氛围，从而促进内部控制规范的建设和实施。 (二)统一内部控制规范，建立统一的内部控制框架体系 为了改变我国内部控制

13、规范建设中各自为政的现状，建议由财政部牵头，由企业内部控制标准委员会具体负责，对现有财政部、证监会、中国人民银行、国资委、上海证券交易所、深圳证券交易所等部门和机构制订出台的内部控制方面的规范、制度、指引等进行重新梳理和整合，统一内部控制的概念、目标、要素、原则、程序、评价标准等基本内容，制定出适用范围宽泛的内部控制整体框架，作为各类企业内部控制体系建设的参照标准。各部门或机构在履行其各自管理职能时，可以对管辖范围内的企业提出内部控制建设方面的具体要求，但建设内部控制所依据的规范框架应该是统一的。此次财政部、审计署、证监会、银监会联合颁布了企业内部控制基本规范，正是为统一内部控制规范，建立统一

14、的内部控制框架体系奠定了坚实的基础。 (三)完善法人治理结构，优化内部控制环境 法人治理结构在很大程度上影响着企业的健康运行和企业目标的实现，并且会对企业内部控制体系的建立与完善产生影响。企业应从完善法人治理结构人手，充分发挥股东会、董事会、监事会的职能；改善股权结构，解决我国企业股权过度集中带来的问题；完善企业内部制衡机制和内部激励机制；增强内部审计部门的独立性，充分发挥其监督评价职能。在改进法人治理结构的同时，还应加强对企业高管人员的培训，使企业管理层树立正确的经营理念和较强的风险管理意识；加强对企业员工的职业道德建设。通过这些基础性工作，优化企业内部控制环境，以保证企业内部控制制度的顺利实施。 (四)加大政策研究，进一步修订和完善内部控制规范体系 虽然以美国为代表的西方发达国家的企业已经开始将内部控制的重点逐渐转向风险管理，但从我国目前的现状来看，建立和完善统一的内部控制规范框架仍然是我国内部控制建设的第一要务。完善的内部控制体系框架是企业实施内部控制、防范企业风险的