作业成本法在战略成本管理中的应用

1、2006年 1月第 1期 第 19卷 (总第 85期 湖南税务高等专科学校学报Journal of Hunan Tax CollegeVol . 19No . 1 Jan . 2006作业成本法在战略成本管理中的应用 3 曾庆勇(福州大学管理学院 , 福建 神州 350002摘 要 环境变化而产生的 。 。作业成本法与战略 成本管理的结合对于加强企业的成本规划 、关键词 战略成本管理 ; ;中图分类号 F234. 2 1008-4614-(2006 01-0027-03一 随着现代高新科技的蓬勃发展 , 工业时代的竞争正 日趋走向信息时代的竞争 , 必然引起企业经营环境的剧 变 , 而企业经营

2、环境的变化对传统的成本管理产生了巨 大的冲击。顺应时代的发展 , 战略成本管理应运而生 。 战略成本管理是 20世纪 80年代以来新兴的一门学科 , 是企业战略与成本管理相结合的产物 , 是战略管理会计 的主体内容。 与传统成本管理相比 , 战略成本管理具有 全局性、 长期性 、 动态性及外向性等优势 , 具体表现如下 几个方面 :(一 从成本管理的观念来看 。战略成本管理克服 了传统成本管理方法下只重视降低成本的因素弊端 , 它 在重视成本降低的同时更注重企业的债务负担 、 新产品 开发 、 生产规模扩张以及市场发展等成本因素以取得最 佳的经济效益。(二 从成本管理的对象来看 。战略成本管理

3、注重 开放型、 竞争型的市场环境 , 注重行业的价值链、 企业本 身的价值链和竞争对手的价值链分析 , 把企业成本管理 放在整个市场环境中予以考虑 ; 改变了以前许多企业将 成本管理的范围局限于企业内部甚至于只包括生产过 程 , 而忽略了对其他相关企业 (如上下游企业、 竞争者 及相关领域 (如成本管理组织 成本行为的管理。(三 从成本信息使用来看。战略成本管理为技术 与经济的结合从微观上提供各种有用的会计信息。战略 成本管理下 , 企业的每一个员工都是成本产生的能动动 因 , 企业的每个环节、 每个方面都在形成成本 , 企业的整 个生产经营过程都是成本的载体 。 在这种全员、 全面 、 全

4、过程的管理中 , 战略成本管理人员与设计开发人员必须 紧密配合 , 从而避免传统成本管理下价值管理和使用价 值管理的脱节。(四 战略成本管理把企业的战略和成本管理结合 起来 , 不同的企业选择战略定位也有所不同 , 相应的成本 控制目标也有所不同。 如成本领先战略指导下成本管理 系统的总体目标是追求成本水平的绝对降低 , 而在差异 化战略指导下成本管理系统的总体目标则是在保证实现 产品 、 服务等方面差异化的前提下 , 对产品生命周期成本 进行管理 , 实现成本的持续性降低。综上所述 , 战略成本管理具备以下的特征 :1. 外向性。战略成本管理重视企业外部环境的影 响 , 注重行业的价值链、

5、竞争对手的价值链分析 , 把企业 成本管理问题放在整个市场环境中去考虑。2. 竞争性。 战略成本管理把成本管理重点放在发展 企业可持续性竞争优势上。 成本管理的目的是帮助企业 确立竞争战略 , 并采取与企业竞争战略相配合的成本管 理制度 , 使企业能在激烈的竞争中站稳脚跟 , 战胜对手。 3. 长期性。 战略成本管理超越了一个会计期间的界 限 , 分析较长时期的竞争地位的变化 , 争取较长时期的竞 争优势。4. 全面性。战略成本管理的对象包括整个价值链 , 它要全面考虑各种潜在机会 , 分析各种机会成本 , 以增加 企业的价值 , 提高企业的盈利。二 作业成本计算方法基本理论20世纪 70年代

6、以来 , 基于高新技术下的电子技术革 命使生产高度电脑化、 自动化 , 电脑一体化制造系统形 成。 高新技术在生产领域的广泛应用改变了企业产品成 本结构 , 使得直接材料成本和直接人工成本比重下降 , 而 制造费用比重却大幅度上升。 作业成本法顺应经济发展 的需要产生。723收稿日期 2005-12-19 作者简介 曾庆勇 (1981- , 男 , 福建长汀人 , 福州大学管理学院会计系 2004级研究生。与传统的成本计算方法相比 , 它不再用直接人工小 时或机器人工小时等单一的标准分配间接费用 , 而是按 成本动因将它们分配到产品上去 , 从而使成本的可归属 性大大提高 , 因而所得的产品成

7、本能比较准确地反映产 品消耗资源的真实情况。同时 , 通过作业成本计算所提 供的数据分析产品成本中哪些费用是必需的 , 能为最终 产品增加价值 , 哪些则为非增值作业 , 因而可以提供有效 信息 , 促进企业改进产品设计 , 提高作业完成的效率和质 量水平 , 在所有环节上减少浪费并尽可能降低资源消耗 , 寻求最有利的产品和顾客及相应的最有利的投资方向 , 并将企业置于不断改进的环境中 , 以促进企业生产经营 整个价值链的水平得以不断提高 。从企业的战略层面来看 , 作业成本法纵向向前追踪 到产品的设计环节 , 向后联系到产品的销售环节 ,将供方、 ,工具 。三 (一 作业成本法在战略成本规划

8、中的应用 作业成本法根据“ 产品耗用作业、 作业耗用资源 ” 的 指导思想 , 对成本的计算方法作了根本性的变革 , 即将着 眼点放在作业上 , 以作业为核算对象 , 首先依据作业对资 源的消耗情况将资源的成本分配到作业 , 再由作业依成 本动因追踪到产品成本的形成和积累过程。可见 , 作业 是联系资源、 产品 、 顾客之间的桥梁 。 作业成本法不仅仅 是一种新的成本计算方法 , 更重要的 , 它还是制定战略决 策 、 改善经营业绩的有力工具。 这是因为 :一方面 , 它能准确地确定产品成本 , 这种产品成本的 准确性体现在它认为所有产品成本均为变动成本 , 以各 种作业库为基础分摊变动成本

9、, 避免用单一数量基础分 配制造费用 , 和“ 零预算 ” 起到了殊途同归的作用 , 由此 确定的产品成本是制定正确的产品售价决策的基础。此 外 , 企业销售人员将某类顾客为产品所愿意支付的价格 与该类产品成本相比较得出产品所创造的盈利并分析某 一部分产品为企业所创造的利润占企业整体利润的百分 比 , 可以准确地评价顾客所创造的盈利 , 这是企业制定销 售策略的基本根据。另一方面 , 战略成本管理要求对企业的生产经营价 值进行价值分析 , 消除不增值的作业。在这一过程中 , 企 业可以而且应当与顾客、 供应商共同协商消除非增值作 业的最佳途径 , 如在其支持和协助下减少搬运次数、 采购 次数等

10、成本动因上所消耗的多余成本 。从这一角度来 说 , 作业成本法和工厂规划布局、 组织结构设计、 工程再 造 、 销售策略和远期目标等无不密切相关 , 它也是企业进 行基准调查、 作业分析和服务水平分析的基础环节 。 (二 作业成本法在战略成本控制中的应用 作业成本法在战略成本控制的运用主要分为在内部 生产过程的成本控制和外部经营过程的成本控制 。1. 生产过程的成本控制是以作业为控制重点 , 控制 点集中于过程和团队。 作业成本控制重视对产品设计工 作的改进 , 强调在设计过程中尽量消除不增值作业 , 并把 着眼点与着重点放在成本发生的前因和后果上 , 注重过 程控制 , 以作业为核心 , 以

11、资源流动为线索 , 以成本动因 为媒介 , 通过对所有作业活动进行实时跟踪和动态反映 , 对产品形成过程中所发生的作业成本进行在线控制。具 体包括以下五个方面的内容 :(1 以顾客订单为起点 , 进 行作业分析 , 组建业务团队 , 用最少的环节、 最快的速度 , 完成某类业务的全过程 , (2 采取措施 , 使各相关作业相互协 调 ; , , 提高作业质量 , 合理配置资源。 (4 消除非增值作业 的成本动因和对成本动因进行适当的组合。 (5 重构作 业链 , 改善作业过程。如 , 分解作业、 合并被划分过细的 相关作业、 改善作业流程、 提高整体优势。2. 战略成本的外部控制把顾客和供应商

12、看成是消耗 企业资源的一系列作业。 通过采购作业和销售作业成本 动因分析 , 促使企业的整个价值链优化。(1 在采购成本的动因分析方面 , 战略成本管理把 采购成本动因分为数量动因、 质量动因、 交货及时性动因 等 , 使公司采购部门在采购阶段就把相关因素考虑在内 , 从而可以采购到适时、 高质、 低价的材料 , 这样就为生产 质优价廉的产品打下了良好的基础 , 使顾客满意程度大 增 , 从而提高了公司的战略地位 。 (2 在销售费用动因 分析方面 , 战略成本管理思想则将销售费用的动因划分 为订单数量、 有无预定等 , 对于小批量、 无预定并且售后 服务要求较高的客户 , 就应多承担销售费用

13、 ; 有预定 、 批 量大且对售后服务要求较少的客户 , 就相对少分摊一些 销售费用。通过这种分配方式 , 公司就有可能以牺牲获 利低的客户为代价设法吸引那些获利高的客户 , 从而提 高公司的战略地位。比如对于获利较高的客户 , 应努力 提高服务水平而增加客户的满意程度 , 而对于获利程度 低的客户 , 可以通过适当提价以补偿他们所享受的较高 的服务费用 , 也可以干脆拒绝向这样的客户提供服务。 (三 作业成本法在战略成本分析评价中的应用 战略成本分析不仅是对企业单一价值链的分析 , 还 要把企业置身于系统价值链中进行分析 ; 不仅和企业自 身比较 , 还要和同行业进行比较 , 将企业所处的行

14、业价值 链向前和向后延伸 , 搜寻企业的竞争优势。因此本文建 议进行作业成本分析可以采用以下的业绩考核指标 : (1 作业成本率 =作业中心成本 ÷产品完全成本 ×100%反映构成产品完全成本的各作业中心成本占总成本 的比率 , 可为寻找、 分析供应链关键控制点提供数量依 据。(2 产品作业率 =产品作业中心成本 /作业成本合 计 x 100%(下转 P3582三 比较老子与荀子管理思想的意义导致老、 荀二人管理思想不同的一个重要原因在于 目标的不一样。 处在奴隶社会末期的老子看到的是诸侯 纷争给老百姓带来的痛苦 , 因此 , 他们目标是要使人不 争 , 彼此互不侵犯 。荀

15、子则不一样。他在面对诸侯互竞 的局面时 , 追求的目标是要使自身强大 , 以克敌制胜。故 而 , 他不能满足于老子的小国寡民 , 而要在内部和谐的基 础上产生团体更大的合力 。老子无为而治的思想曾对造就中国的汉唐文明发挥 了很大作用。 而荀子的主张则对秦王朝统一中国产生了 直接重大影响 , 两者的思想已成为我国管理思想的重要 理论来源 , 比较其异同可给我们提供以下启发。(一 要把制度约束和道德约束结合起来人是自然的 , 又是社会的。 老、, 公正 , 人道 ,富面前 , ,的理性与良知。 ? 老子清静 无欲 , 加强道德修养的主张 , 不失为一剂良方。但道德的 软约束 , 毕竟有其局限性 ,

16、 如对顽固的违规者就显得乏 力 。 这时 , 就必须用制度来迫使其就范。然而 , 正如老子 所说 , 制度不能穷尽一切 。 上述缺陷 , 使制度和道德约束 必须同时并重。(二 把全面考核与发挥被管理者积极性结合起来 正如荀子所说 , 管理者必须要考核被管理者。若没 有考核 , 也就没有科学的奖罚。这种情况的出现会产生 酬与劳不对称 , 搭便车等现象。但另一方面 , 考核制度既 不应对被管理者造成不便与伤害。 也不可能对工作的方 方面面都设计都精确无误。我们可以想象一下 , 如果一 个人总处在别人的监视之下会是一种什么状况。更何况 也没有任何团体能考核其成员的所有行为。因此 , 在坚 持全面考核

17、时 , 要有信任和授权 , 要注意充分发挥被管理 者的主动性。(三 正确处理形式平等与实质平等若从尊重所有人的生命 、 气质, , 这更有 , 更利于作到所得当得。然而 , 荀子 圣人君子与小人的分割 , 并用不同的标准区别对待 , 则显 然是不正确的。在现代管理中既要坚持制度面前人人平等 , 也要坚 持每个人人格、 生命权的平等。但这仅仅是一种形式上 的平等。对于管理者而言 , 更重要的是做到得所当得 , 发 挥个人的积极性 , 以求得更大的整体效益 , 从而为每个人 的充分发展创造条件 , 每个人都获得充分发展的条件。 这才是真正的平等。(责任编辑 :刘寒辉 (上接 P28反映产品作业中心

18、成本占全部作业成本的比例 , 为供应链提炼核心能力提供了依据 。(3 存货周转率 =产品完全成本 /完全平均存货 反映供应链上存货周转的速度 , 为评价采购 、 生产 部门业绩提供依据 。(4 市场 增长 率 =销 售 增 长 额 /基 期 销 售 额 x 100%反映供应链最终产品在市场中的竞争能力 , 为基 于供应链的虚拟企业经营决策提供了依据 。(5 采购合格率 =合格采购成本 /总采购成本 x 100%这里的合格采购成本是从满足供应链整体需要角 度定义的 , 该指标可用于评价采购部门的业绩 。 (6 顾客满意率 =(总销售额一顾客投诉产品 额 /总销售额 x 100%反映用户对供应链最终产品的满意程度 , 为寻找 、 解决质量问题提供了依据 , 并可通过价值工程分析确 定最佳功能成本比 。总之 , 作业成本法是战略成本管理向作业层面的 渗透 , 而战略成本管理则是作业成本法拓展延伸到生 产上游的采购和下游的销售 , 成为一个系统 , 两者并不 等同 , 而是相辅相成 、 互为依托的 。参考文献1孙茂竹 . 管理会计理论思考与架构 M.北京 :中国人民大学出版 社 , 2002.2胡玉明 . 高级管理成本会计 M.厦门 :厦门大学出版社 , 2002. 3马兰 方慧 . 战略成本管理框架研究 J .上海会计 , 2001, (11 . 4朱