某公司长期股权投资管理与财务会计分析

第五章持有至到期投资及长期股权投资1主要知识点：1.持有至到期投资的概念2.持有至到期投资的利息调整3.长期股权投资的概念4.长期股权投资的取得5.长期股权投资的后续计量2第一节持有至到期投资一、持有至到期投资概述二、持有至到期投资的取得三、持有至到期投资的收益及摊余本钱四、持有至到期投资的到期兑现五、持有至到期投资的减值3一、持有至到期投资概述1.定义持有至到期投资是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券。通常情况下，企业持有的、在活泼市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。

金融资产的分类中的哪一类？有什么特征？42.分类作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分为三类：〔1〕到期一次还本付息；〔2〕到期一次还本、分期付息；〔3〕分期还本、分期付息。说明：不同类型的债券分别采用不同确实认与计量方法。53.科目设置：说明：新会计准那么规定设置“持有至到期投资--本钱〞“持有至到期投资--利息调整〞“持有至到期投资--应计利息〞明细科目。“本钱〞反映债券面值，名不副实。“利息调整〞反映溢折价和手续费用。“应计利息〞反映已产生尚未领取的利息。6二、持有至到期投资的取得〔一〕债券溢折价取得的原因1.平价〔以面值购入〕2.溢价〔高于面值购入〕3.折价〔低于面值购入〕〔二〕持有至到期投资的初始投资本钱7〔一〕债券溢折价的原因债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价发行。这局部溢价差额，属于债券购置者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价发行。这局部折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购置者的利息补偿。8甲公司2007年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付106万元。该债券到期一次还本付息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：2007年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱100〔即面值〕——利息调整6〔即溢价〕贷：银行存款106例题演示9〔二〕持有至到期投资的初始投资本钱持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款作为初始投资本钱，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购置日之间分期付息的利息，按照重要性原那么，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资本钱。10企业在发行日或付息日购入债券时，实际支付的价款中不含有利息：借：持有至到期投资——本钱〔面值〕持有至到期投资——利息调整〔差额〕贷：银行存款〔实际支付的价款〕持有至到期投资——利息调整〔差额〕11企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这局部利息应分别不同情况进行处理。

12到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入初始投资本钱：借：持有至到期投资——本钱〔面值〕持有至到期投资——应计利息〔包含的利息〕贷：银行存款〔支付的买价〕13分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资本钱：借：持有至到期投资——本钱〔面值〕应收利息〔包含的利息〕贷：银行存款〔支付的买价〕14假设甲公司2021年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付116万元。其中包含2007年的利息10万元。该债券到期一次还本付息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：2021年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱100〔即面值〕——利息调整6〔即溢价〕——应计利息10贷：银行存款116例题演示15假设甲公司2021年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，甲公司实际支付116万元。其中包含2007年的利息10万元。该债券每年付息一次，到期还本，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：2021年1月初购入时借：持有至到期投资——本钱100〔即面值〕——利息调整6〔即溢价〕应收利息10贷：银行存款11616三、持有至到期投资的持有期间企业持有至到期投资的持有期间主要是投资收益的核算。投资收益的主要来源是利息收入。企业购入不同还本付息方式的债券，投资收益的核算方法有所不同。〔一〕到期一次还本付息债券〔二〕分期付息债券〔三〕分期还本分期付息债券17企业购入债券，利息调整的摊销方法有：直线法和实际利率法。直线法的特点是各期的摊销额和投资收益固定不变，但由于随着溢价、折价的摊销，债券投资本钱在不断变化，因而各期的投资收益率也在变化。采用直线法能够简化计算工作，但在一项投资业务中各期投资收益率不同，不能客观反映各期的经营业绩。实际利率法的特点是各期的投资收益率保持不变，但由于债券投资额在不断变化，使得各期的投资收益也在不断变化；实际利率法下，债券溢价、折价摊销额是票面利息与投资收益〔即实际利息〕的差额，在票面利息不变而投资收益变化的情况下，摊销额也是在不断变化的。采用实际利率法能够使一项投资业务中各期投资收益率相同，客观反映各期经营业绩，但计算工作较为复杂。18我国现行会计准那么规定，应采用实际利率法确认投资收益和债券溢折价摊销，并在此根底上确认债券的摊余本钱。采用实际利率法确认各期的投资收益，首先应以债券到期时的面值与票面利息之和作为终值，以债券的初始投资本钱作为现值，计算债券的折现率，即实际利率〔企业确定的折现期不同，实际利率也不同〕；然后按照初始投资本钱或摊余本钱乘以实际利率计算利息收入，确认投资收益。19摊余本钱摊余本钱是指初始投资本钱调整应计利息和溢折价摊销以后的余额。第一期期初的摊余本钱=债券的初始投资本钱第一期期末的摊余本钱=第一期期初的摊余本钱+本期的实际利息第二期期初的摊余本钱=第一期期末的摊余本钱第二期期末的摊余本钱=第二期期初的摊余本钱+本期的实际利息第N期期末的摊余本钱=第N期期初的摊余本钱+本期的实际利息201.溢价购入债券的投资收益确认与计量企业溢价购入债券，各期的票面利息收入并不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经多支付债券发行者一局部价款，这局部价款属于给发行者的利息返还，应在债券的存续期内分期摊销，抵减债券的票面利息收入。企业溢价购入债券的投资收益，为票面利息与溢价摊销额的差额。21采用实际利率法摊销债券溢价及确认投资收益，是在确认投资收益的根底上分别确认票面利息和溢价摊销额。即应根据确认的票面利息和按照实际利率确认的投资收益的差额，确认溢价摊销额。22甲公司2006年1月1日购入某公司于当日发行的二年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为20万元，票面利率为10％，甲公司实际支付20.6万元。该债券到期一次还本付息，实际利率为7.937%，假设甲公司采用实际利率法摊销债券溢价。相关会计处理如下：例题演示：232006.01.01借：持有至到期投资——本钱200000——利息调整6000贷：银行存款2060002006.12.31借：持有至到期投资——应计利息20000贷：持有至到期投资——利息调整3650投资收益16350242007.12.31借：持有至到期投资——应计利息20000贷：持有至到期投资——利息调整2350投资收益176502021.1.1借：银行存款240000贷：持有至到期投资——本钱200000持有至到期投资——应计利息4000025摊余本钱表262.折价购入债券的投资收益确认与计量企业折价购入债券，各期的票面利息收入也不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经少支付债券发行者一局部价款，这局部价款属于发行者给予的利息补偿，应在债券的存续期内，分期转为债券投资收益。企业折价购入债券的投资收益，应为票面利息与折价摊销额之和。27采用实际利率法摊销债券折价及确认投资收益，是在确认投资收益的根底上分别确认票面利息和溢价摊销额。即应根据确认的票面利息和按照实际利率确认的投资收益的差额，确认折价摊销额。28甲公司2006年7月1日购入某公司于2006年1月1日发行的二年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为20万元，票面利率为10％，甲公司实际支付20.4万元，其中包含发行半年后的应计利息10000元。该债券到期一次还本付息，假设甲公司采用实际利率法摊销债券溢价，半年的实际利率是5.567%。相关会计处理如下：例题演示：292006.07.01借：持有至到期投资——本钱200000——应计利息10000贷：持有至到期投资——利息调整6000银行存款2040002006.12.31借：持有至到期投资——应计利息10000——利息调整1356贷：投资收益11356302007.7.1借：持有至到期投资——应计利息10000——利息调整1989贷：投资收益119892007.12.31借：持有至到期投资——应计利息10000——利息调整2655贷：投资收益1265531摊余本钱表32〔二〕分期付息债券分期付息债券的投资收益确认与计量，与到期一次还本付息债券的投资收益确认与计量根本相同，只是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过“应收利息〞科目核算。我国会计准那么规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊销，并在此根底上确认债券的摊余本钱。33摊余本钱分期付息债券的摊余本钱，因为利息在当年需要支付，因此期末摊余本钱在计算的时候，应该减掉当年支付过的利息。意味着已经支付的利息不能继续计息。即：第N期期末的摊余本钱=第N期期初的摊余本钱+本期的实际利息-本期支付的利息34例题演示：甲公司2007年1月3日购入某公司于2007年1月1日发行的三年期债券，作为持有至到期投资。该债券票面金额为100万元，票面利率为10％，实际利率

为7.6889％，甲公司实际支付106万元。该债券每年付息一次，最后一年还本金并付最后一次利息，假设甲公司按年计算利息。相关会计处理如下：35〔1〕2007年1月初购入时

借：持有至到期投资——本钱100

〔即面值〕

——利息调整6

〔即溢价〕

贷：银行存款

106

〔2〕2007年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息贷：投资收益持有至到期投资----利息调整36摊余本钱表37〔2〕2007年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息10贷：投资收益 8.15持有至到期投资——利息调整1.85借：银行存款10贷：应收利息10〔3〕2021年12月31日计算应收利息和确认利息收入借：应收利息10贷：投资收益 8.01持有至到期投资——利息调整1.99借：银行存款10贷：应收利息1038〔4〕2021年12月31日计算应收利息和确认利息收入，还本

借：应收利息10贷：投资收益 7.85持有至到期投资——利息调整2.16借：银行存款110贷：持有至到期投资——本钱100应收利息 1039〔三〕分期还本分期付息债券发行方对所有债券均在发行期内分期还本，在还本时偿付债券利息。由于还本方式不同，核算方法也有所不同。分期还本分期付息债券，利息和本金一并分期偿付，其溢、折价的摊销，准那么规定也应采用实际利率法。采用实际利率法，结转投资收益时，应首先根据期初债券投资账面价值和实际利率计算实际利息，即投资收益；然后根据尚未归还的本金和票面利率计算票面利息；最后根据各期实际利息与票面利息的差额，计算溢、折价摊销额。40摊余本钱分期付息债券的摊余本钱，因为本金和利息在当年都需要支付，因此期末摊余本钱在计算的时候，应该减掉当年支付过的本金和利息。意味着已经支付的本金和利息不能继续计息。即：第N期期末的摊余本钱=第N期期初的摊余本钱+本期的实际利息-本期还本额-本期支付的利息41例题演示：某公司2006年1月1日购入某公司4年期债券作为持有至到期投资，票面价值200000元，票面利率5%，每年还本付息一次，还本付息日为1月1日，用银行存款支付价款204627元，实际利率为4%，作出有关分录。42摊余本钱表432006年1月1日购进债券：借：持有至到期投资---本钱200000---利息调整4627贷：银行存款204627442006年12月31日借：应收利息10000贷：持有至到期投资---利息调整1815投资收益81852007年1月1日借：银行存款60000贷：持有至到期投资---本钱50000应收利息10000452007年12月31日借：应收利息7500贷：持有至到期投资---利息调整1388投资收益61122021年1月1日借：银行存款57500贷：持有至到期投资---本钱50000应收利息7500462021年12月31日借：应收利息5000贷：持有至到期投资---利息调整943投资收益40572021年1月1日借：银行存款55000贷：持有至到期投资---本钱50000应收利息5000472021年12月31日借：应收利息2500贷：持有至到期投资---利息调整481投资收益20212021年1月1日借：银行存款52500贷：持有至到期投资---本钱50000应收利息250048四、持有至到期投资的到期兑现持有至到期投资的到期兑现，是指一次还本债券的到期兑现。如果是一次付息的债券，到期时企业可以收回债券面值和利息；如果是分期付息的债券，到期时企业可以收回债券面值。一般来说，在债券投资到期时，溢价、折价金额已经摊销完毕，不管是按面值购入，还是溢价或折价购入，“持有至到期投资〞科目的余额均为债券面值和应计利息。49收回债券面值及利息时，应借：银行存款贷：持有至到期投资----本钱----应计利息50五、持有至到期投资的减值企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的账面价值进行检查，有客观证据说明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益：借：资产减值损失---持有至到期投资减值损失贷：持有至到期投资减值准备51预计未来现金流量现值，可以按照该持有至到期投资初始确定的实际利率折现计算，也可以采用合同规定的现行实际利率折现计算。52持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据说明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下该持有至到期投资在转回日的摊余本钱。借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失---持有至到期投资减值损失53课堂练习：甲公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券，该债券的面值为1000万元，票面利率为4%，每年1月5日支付上年度利息，到期日为2021年1月1日，到期日一次归还本金和最后一期利息。甲公司实际支付价款992.77万元，其中包含上一年度已产生的利息，另支付相关费用20万元，购置债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。54〔1〕2007年1月2日：借：持有至到期投资—本钱1000万应收利息40万贷：银行存款1012.77万持有至到期投资—利息调整27.23万〔2〕2007年1月5日：借：银行存款40万贷：应收利息40万55摊余本钱表56〔3〕2007年12月31日：借：应收利息40万持有至到期投资—利息调整8.64万贷：投资收益48.64万〔4〕2021年1月5日收到利息时：借：银行存款40万贷：应收利息40万57〔5〕2021年12月31日：借：应收利息40万持有至到期投资—利息调整9.07万贷：投资收益49.07万〔6〕2021年1月5日：借：银行存款40万贷：应收利息40万58〔7〕2021年12月31日：借：应收利息40万持有至到期投资—利息调整9.52万贷：投资收益49.52万〔8〕2021年1月1日：借：银行存款1040万贷：持有至到期投资—本钱1000万应收利息40万59小结：持有至到期投资初始投资本钱溢折价、利息调整实际利率法确认投资收益及溢折价摊销债券不通还本付息方式下的摊余本钱60第二节长期股权投资一、长期股权投资概述二、长期股权投资的取得三、长期股权投资核算的本钱法四、长期股权投资核算的权益法五、长期股权投资的减值六、长期股权投资的处置七、长期股权投资本钱法与权益法的转换61一、长期股权投资概述〔一〕长期股权投资的性质〔二〕投资企业与被投资企业的关系62〔一〕长期股权投资的性质

所谓股权投资，是指公司支付对价获取被投资单位一定的股权或资本份额的对外投资行为。长期股权投资是指通过投出各种资产取得被投资企业股权且不准备随时出售的投资。63持有时间：不准备随时出售结果：成为被投资企业的股东特点：投资风险大目的：〔1〕为将来特定的用途积累资金，获得收益；〔2〕影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经营；〔3〕扩大企业生产经营规模或开展多元化经营。64〔二〕投资企业与被投资企业的关系按照投资企业对被投资企业的影响程度，投资企业与被投资企业的关系可以分为以下几种类型：1.控制2.共同控制3.重大影响4.无重大影响651.控制：有权决定被投资企业的财务和经营决策、形式或实质上拥有半数以上表决权。例如投资企业的子公司。〔50%以上股权〕2.共同控制：按照合同约定与其他投资者对被投资企业所共有的控制、各投资方表决权资本相同。例如投资企业的合营企业。〔各占50%股权〕3.重大影响：对财务或经营决策有参与权、不能控制或共同控制。例如投资企业的联营企业。〔20%—50%股权〕4.无重大影响：不具有控制、共同控制或重大影响。〔20%以下股权〕66二、长期股权投资的取得企业的长期股权投资，其取得方式有二种：〔一〕企业合并取得的；企业合并取得的长期股权投资，又分为：1.同一控制下企业合并取得的长期股权投资2.非同一控制下企业合并取得。〔二〕非企业合并取得的。不同方式取得的长期股权投资，会计处理方法有所不同。67〔一〕同一控制下企业合并取得的长期股权投资确实认和计量同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。例如，A公司为B公司和C公司的母公司，A公司将其持有C公司60%的股权转让给B公司。转让股权后，B公司持有C公司60%的股权，但B公司和C公司仍由A公司所控制。(1)判断标准：合并前后均受同方或相同多方最终控制，且该控制并非暂时性的。(2)性质：不属交易行为(3)计量：被合并方的账面价值68同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合并不属于交易行为，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的账面价值进行初始计量。69同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。70长期股权投资初始投资本钱与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积〔资本溢价或股本溢价〕缺乏冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资本钱与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积〔资本溢价或股本溢价〕缺乏冲减的，调整留存收益。71例题演示【例1】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年6月1日，甲公司以银行存款720万取得乙公司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。〔1〕假设甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资800贷：银行存款720资本公积——资本溢价80〔2〕假设甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资800资本公积——资本溢价100贷：银行存款900如资本公积缺乏冲减，冲减留存收益72【例2】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2007年8月1日甲公司发行600万股普通股〔每股面值1元〕作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资780〔1300×60%〕贷：股本600资本公积——股本溢价18073练习题捷顺公司和万众公司均为P公司的子公司。2007年3月20日，P公司将其持有的万众公司70%的股权转让给捷顺公司，交易价格为3000000元，捷顺公司以银行存款支付。合并日，万众公司所有者权益的账面价值为4000000元，捷顺公司资本公积、盈余公积余额分别为100000元和300000元。74借：长期股权投资2800000资本公积100000盈余公积100000贷：银行存款3000000捷顺公司初始投资本钱=4000000×70%=2800000〔元〕75〔二〕非同一控制下企业合并取得的长期股权投资确实认和计量非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以公允价值为根底进行计量。(1)判断标准：合并前不受同方或相同多方最终控制。(2)性质：属于交易行为。(3)计量：合并对价的公允价值。76合并对价即初始投资本钱。指购置方在购置日为取得对被购置方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。付出对价账面价值与公允价值的差额为处置损益，计入“营业外收支〞。购置方为进行长期股权投资发生的各项直接相关费用直接计入当期损益。77【例3】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资〔甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司〕，占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：固定资产清理7300〔8000-500-200〕累计折旧500固定资产减值准备200贷：固定资产8000借：长期股权投资7800〔200+7600〕贷：固定资产清理7300银行存款200营业外收入30078【例4】2007年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资〔甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司〕，占乙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为5000万元，已计提累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备200万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资4200〔200+4000〕累计摊销600无形资产减值准备200营业外支出200贷：无形资产5000银行存款20079练习题海安公司于2007年1月1日以银行存款1000000元以及一批机器设备，购入京丰公司70%股权，机器设备原值8000000元，累计折旧3000000元，公允价值6000000元。购置日，京丰公司所有者权益的账面价值为20000000元，两公司不存在关联方关系。80借：长期股权投资7000000累计折旧3000000贷：银行存款1000000固定资产8000000营业外收入1000000海安公司长期股权投资初始投资本钱=1000000+6000000=7000000〔元〕81〔三〕非企业合并取得的长期股权投资非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资本钱确实定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资本钱确实定方法相同。1.以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购置价款作为初始投资本钱。初始投资本钱包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收工程处理。822.以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资本钱。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应从权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入缺乏的，应冲减盈余公积和未分配利润。83【例5】2007年4月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外1000万股股票作为长期股权投资，每股8元〔含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元〕，实际支付价款8000万元，另支付相关税费40万元。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资7540应收股利500贷：银行存款804084【例6】2007年7月1日，甲公司发行股票100万股作为对价向A公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股3元。不考虑相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资300贷：股本100资本公积——股本溢价20085项目核算范围核算方法长期股权投资对子公司投资（＞50％）成本法对合营企业投资（50％）权益法对联营企业投资（20％＜比例＜50％）权益法对其他企业投资，没有重大影响，没有活跃市场，公允价值不能可靠计量（＜20％）

成本法86三、长期股权投资核算的本钱法〔一〕本钱法的适用范围控制无重大影响〔二〕本钱法下长期股权投资的后续计量87〔一〕本钱法的适用范围1．投资企业能够对被投资企业实施控制的长期股权投资。由于投资企业能够对被投资企业实施控制，需要编制合并财务报表，因此，长期股权投资可以按照本钱计价，以免在编制合并财务报表时，抵销过多的内部重复计算工程。2．投资企业对被投资企业不具有共同控制或重大影响，并且在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。由于投资企业对被投资企业不具有影响力，因此，按照重要性原那么，投资本钱可以按照本钱计价，不再反映在被投资企业所有者权益中享有份额的变动情况。88〔二〕本钱法下投资本钱的后续计量采用本钱法核算的长期股权投资，应按照初始投资本钱计价，一般不予变更，只有在追加或收回投资时才调整长期股权投资的本钱。投资企业在被投资企业宣揭发放现金股利时，应作为投资收益处理，借记“应收股利〞等科目，贷记“投资收益〞科目。如果收到的股利为购入时的应收股利，那么应冲减应收股利；如果收到的股利为股票股利，那么只调整持股数量，降低每股本钱，不作账务处理。89【例7】〔1〕2007年1月1日甲公司支付现金800万元给B公司，受让B公司持有的C公司15%的股权〔不具有重大影响〕，假设未发生直接相关费用和税金。那么甲公司账务处理如下：借：长期股权投资——C公司800贷：银行存款80090〔2〕2021年4月1日，C公司宣告分配2007年实现的净利润，其中分配现金股利100万元。甲公司于5月2日收到现金股利15万元。甲公司账务处理是：借：应收股利〔100×15%〕15贷：投资收益15借：银行存款15贷：应收股利1591(1)确认初始投资本钱(2)在被投资单位宣告分派利润或现金股利时，才作账务处理。不宣告分红那么不作账务处理总结：本钱法的核算原理投资时宣告分利时注意：不需要在每年末按应享被投资单位的净利润调整投资的账面价值，这是与权益法的重要区别。92四、长期股权投资核算的权益法〔一〕权益法的适用范围〔二〕权益法核算的科目设置〔三〕权益法下初始投资本钱的调整〔四〕权益法下投资损益确实认〔五〕权益法下被投资单位分派股利的调整〔六〕权益法下被投资企业所有者权益其他变动的调整93〔一〕权益法的适用范围长期股权投资核算的权益法，是指长期股权投资的账面价值要随着被投资企业的所有者权益变动而相应变动，大体上反映在被投资企业所有者权益中占有的份额。投资企业对被投资企业具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应采用权益法进行核算。在这种情况下，投资企业不编制合并财务报表，但由于在被投资企业中占有较大的份额，按照重要性原那么，应对长期股权投资的账面价值进行调整，以客观地反映投资状况。94〔二〕权益法核算的科目设置采用权益法进行长期股权投资的核算，可以在“长期股权投资〞科目下，设置“投资本钱〞、“损益调整〞、“所有者权益其他变动〞等明细科目。权益法下，“长期股权投资〞科目的余额，反映全部投资本钱。其中，“投资本钱〞明细科目反映购入股权时在被投资企业按公允价值确定的所有者权益中占有的份额；“损益调整〞明细科目反映购入股权以后随着被投资企业留存收益的增减变动而享有份额的调整数；“所有者权益其他变动〞明细科目反映购入股权以后随着被投资企业资本公积的增减变动而享有份额的调整数。95〔三〕权益法下初始投资本钱的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，为了更为客观地反映在被投资企业所有者权益中享有的份额，应将初始投资本钱按照被投资企业可识别净资产公允价值和持股比例进行调整。可识别净资产的公允价值，是指被投资企业可识别资产的公允价值减去负债及或有负债公允价值后的余额。长期股权投资的初始投资本钱大于投资时应享有被投资企业可识别净资产公允价值份额的差额，性质与商誉相同，不调整长期股权投资的初始投资本钱，在投资期间也不摊销；长期股权投资的初始投资本钱小于投资时应享有被投资企业可识别净资产公允价值份额的差额，应计入当期损益，同时调整长期股权投资的本钱，借记“长期股权投资——投资本钱〞科目，贷记“营业外收入〞科目。96案例甲投资3000万元乙被投资30％重大影响资产账面价值2亿负债账面价值1亿净资产账面价值1亿；资产公允价值1.8亿负债公允价值1亿可识别净资产公允价值8千万；8000×30％＝2400万元商誉600万元。假设甲投资2000万那么营业外收入400万。97【例8】A公司支付2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可识别净资产的公允价值为6000万元。假设A公司能够对B公司施加重大影响，那么A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资——B公司〔投资本钱〕2000贷：银行存款2000注：取得的份额为1800万元〔6000×30％〕，支付的代价为2000万元，多付的200万元为商誉，仍保存在长期股权投资的余额中。98假设投资时B公司可识别净资产的公允价值为7000万元，那么A公司应进行的处理为：借：长期股权投资——B公司〔投资本钱〕2000贷：银行存款2000借：长期股权投资——B公司〔投资本钱〕100贷：营业外收入100注：取得的份额为2100万元〔7000×30％〕，支付的代价为2000万元，少付的100万元视同意外所得，计入营业外收入。99A公司以银行存款1000万元取得B公司30%的股权，取得投资时被投资单位可识别净资产的公允价值为3000万元。〔金额单位以万元表示〕

〔1〕如A公司能够对B公司施加重大影响，那么A公司应进行的会计处理为：

借：长期股权投资1000

贷：银行存款1000注：商誉100万元〔1000－3000×30%〕不调整长期股权投资初始投资本钱，表达在长期股权投资本钱中。

【例9】100练习题：A公司以2000万元取得B公司30％的股权，取得投资时被投资单位可识别净资产的公允价值为6000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，A公司应进行的会计处理？如投资时B公司可识别净资产的公允价值为7000万元，那么A公司应进行的处理？101你作对了吗？——答案〔1〕借：长期股权投资—B公司〔本钱〕20000000贷：银行存款等20000000〔2〕借：长期股权投资—B公司〔本钱〕21000000贷：银行存款20000000营业外收入1000000102〔四〕权益法下投资损益确实认1．投资收益确实认。2．投资损失确实认。1031．投资收益确实认企业持有的对联营企业或合营企业的投资，一方面应按照享有被投资企业净利润的份额确认为投资收益，另一方面作为追加投资：借：长期股权投资——××公司〔损益调整〕 贷：投资收益104权益法下，由于长期股权投资的初始投资本钱已经按照被投资企业可识别净资产的公允价值进行了调整，因此，被投资企业的净利润应以其各项可识别资产等的公允价值为根底进行调整后加以确定，不应仅按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定。基于重要性原那么，通常应考虑的调整因素为：以取得投资时被投资企业固定资产、无形资产的公允价值为根底计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资企业净利润的影响。其他工程如为重要的，也应进行调整。105如果无法合理确定取得投资时被投资企业各项可识别资产的公允价值，或者投资时被投资企业可识别资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具有重要性，也可以按照被投资企业的账面净利润与持股比例计算的结果确认投资收益，但应在附注中说明这一事实，以及无法合理确定被投资企业各项可识别资产公允价值的原因。106【例10】某投资企业于2007年1月1日取得对联营企业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为500万元，账面价值为300万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为300万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为30万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为50万元，不考虑所得税影响。

实现净损益调整——投资时账面价值与公允价值不同107按该固定资产的公允价值计算的净利润为280〔300－20〕万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为84〔280×30%〕借：长期股权投资——损益调整84

贷：投资收益841082．投资损失确实认如果被投资企业发生亏损，投资企业也应按持股比例确认应分担的损失，借记“投资收益〞科目，贷记“长期股权投资——损益调整〞科目。被投资企业的净亏损也应以其各项可识别资产等的公允价值为根底进行调整后加以确定。借：投资收益 贷：长期股权投资——××公司〔损益调整〕109由于投资企业承担有限责任，因此投资企业在确认投资损失时，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益减记至零为限，负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，通常是指长期性的应收工程，如企业对被投资企业的长期应收款，该款项的清偿没有明确的方案且在可预见的未来期间难以收回的，实质上构成长期权益。企业存在其他实质上构成对被投资企业净投资的长期权益工程的情况下，在确认应分担被投资企业发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：110〔1〕减记长期股权投资的账面价值。〔2〕长期股权投资的账面价值减记至零时，如果存在实质上构成对被投资企业净投资的长期权益，应以该长期权益的账面价值为限减记长期权益的账面价值，同时确认投资损失。〔3〕长期权益的价值减记至零时，如果按照投资合同或协议约定需要企业承担额外义务的，应按预计承担的金额确认为投资损失。按照以上顺序处理后，如果仍有尚未确认的投资损失，投资企业应在备查簿上登记，在被投资企业以后期间实现盈利时，在其收益分享额弥补未确认的亏损分担额后，恢复确认收益分享额。111甲企业持有乙企业40%的股权，20×4年12月31日的账面价值为2000万元。包括投资本钱以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。乙企业20×5年由于一项主营业务市场条件发生变化，当年度发生亏损3000万元。假定甲企业在取得投资时点上，乙企业各项可识别资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间也相同。确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为800万元。【例11】112如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，如果没有其他构成长期权益的工程,那么甲企业应确认的投资损失仅为2000万元。超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了2000万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款800万元〔该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益〕，那么在长期应收款的账面价值大于400万元的情况下，应进一步确认投资损失400万元。甲企业应进行的账务处理为：

借：投资收益24000000

贷：长期股权投资20000000

长期应收款4000000

113经过处理后，无未确认的超额亏损，长期应收款剩余价值为400万元。

如果长期应收款总额为200万元，那么处理应是：

借：投资收益22000000

贷：长期股权投资20000000

长期应收款2000000经过处理后，剩余的未确认亏损200万元作备查登记。114〔五〕权益法下被投资单位分派股利的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业分派的现金股利应视为投资的收回。投资企业应按照被投资企业宣告分派的现金股利持股比例计算的应分得现金股利，相应减少长期股权投资的账面价值，借记“应收股利〞科目，贷记“长期股权投资——损益调整〞科目。115【例12】宏发公司2007年2月2日对C公司投资，占其30%股权，按权益法核算。初始投资本钱550万元。投资以后有关业务如下：〔1〕2007年3月10日C公司宣告分配现金股利120万元。C公司宣告股利时，宏发公司的会计处理：借：应收股利——C公司〔120×30%〕36贷：长期股权投资——C公司〔损益调整〕36宏发公司收到现金股利时，借：银行存款36贷：应收股利——C公司36116〔2〕C公司2007年实现净利润150万元，2021年3月10日宣告分配现金股利100万元。C公司宣告实现净利时，宏发公司应确认投资收益。借：长期股权投资——C公司〔损益调整〕45贷：投资收益〔150×30%〕45C公司宣揭发放现金股利时，宏发公司应冲减投资本钱。借：应收股利——C公司〔100×30%〕30贷：长期股权投资——C公司〔损益调整〕30宏发公司收到现金股利时，借：银行存款30贷：应收股利——C公司30117〔3〕C公司2021年发生亏损800万元，2021年3月10日宣告分配现金股利30万元。宏发公司股权投资账面价值=550–36+45–30=529〔万元〕宏发公司应承担亏损额=800×30%=240〔万元〕，小于投资账面价值宏发公司应确认的投资损失额=应承担亏损额=240万元宏发公司确认投资损失时的会计处理：借：投资收益240贷：长期股权投资——C公司〔损益调整〕240

C公司宣告现金股利时，宏发公司的会计处理：借：应收股利一一C公司〔30×30%〕9贷：长期股权投资——C公司〔损益调整〕9118〔4〕C公司2021年继续发生亏损1000万元，不分配现金股利。宏发公司的股权投资账面价值=529–240–9=280〔万元〕宏发公司应承担亏损额=1000×30%=300〔万元〕，大于投资账面价值宏发公司应确认的投资损失金额=投资账面价值=280万元宏发公司未确认的投资损失金额=300–280=20〔万元〕宏发公司确认投资损失时的会计处理：借：投资收益2800000贷：长期股权投资——C公司〔损益调整〕2800000注：未确认的20万元投资损失在备查簿中登记。119〔5〕C公司2021年扭亏为盈，实现净利润90万元，不分配现金股利。宏发公司应确认的投资收益=90×30%–20=7〔万元〕借：长期股权投资——C公司〔损益调整〕7贷：投资收益〔150×30%〕7120121〔六〕权益法下被投资企业

所有者权益其他变动的调整采用权益法进行长期股权投资的核算，被投资企业除净损益以外所有者权益的增加，投资企业应调整长期股权投资的账面价值，并计入资本公积，借记“长期股权投资——所有者权益其他变动〞科目，贷记“资本公积——其他资本公积〞科目。如果被投资企业除净损益以外所有者权益减少，投资企业做相反的处理。122例13：华联公司持有D公司25%的股份，采用权益法核算。2007年12月31日，D公司持有的一项本钱为1500万元的可供出售金融资产，公允价值升至2000万元。D公司按公允价值超过本钱的差额500万元调增该项可供出售金融资产的账面价值，并计入资本公积。其账务处理如下：

应享有资本公积份额＝500×25%＝125〔万元〕借：长期股权投资—其他权益变动1250000

贷：资本公积—其他资本公积1250000123本钱法124权益法125对本钱法的评价优点：1、投资账户通常能反映投资本钱；2、核算较为简便；3、确认投资收益与有关现金流入时间吻合；4、投资收益确实认符合法律要求。局限性：1、投资的账面价值被凝固在投资本钱上；2、不能在对方亏损时及时反映损失；3、在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。对权益法的评价优点：能较为客观地反映投资损益，表达了实质重于形式的原那么。局限性：1、其会计处理无视被投资企业是独立法人这一法律事实；2、投资收益的实现和现金流入的时间、金额不相吻合；3、确认投资收益时无视了被投资单位从净利润中提取盈余公积的现实；4、核算较为复杂。本钱法与权益法的评价126六、长期股权投资的减值(一)长期股权投资的可收回金额如果长期股权投资可收回金额的计量结果说明其可收回金额低于账面价值，说明长期股权投资已经发生减值损失，应当将其账面价值减记至可收回金额，借记“资产减值损失〞科目，贷记“长期股权投资减值准备〞科目。〔二〕长期股权投资减值损失长期股权投资减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。127【例14】公司持有一项长期股权投资，本年末账面价值为27.1万元，公司发现被投资方财务状况进一步恶化，估计可收回金额为22万元。减值损失=27.1–22=5.1〔万元〕借：资产减值损失5.1贷：长期股权投资减值准备——C公司5.1128七、长期股权投资的处置长期股权投资处置时，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益。投资企业应根据实际收到的价款，借记“银行存款〞等科目；根据处置长期股权投资的账面价值，贷记“长期股权投资〞等科目；根据两者的差额，借记或贷记“投资收益〞科目。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资企业除净损益以外所有者权益的其他变动而计入资本公积的数额，也应转入当期损益。129【例15】企业2021年8月2日以1800万元的价格转让了对B公司的投资，并支付相关税费9万元。此时“长期股权投资减值准备—B公司〞账户余额为35万元，“长期股权投资—B公司〞账户余额为1980万元。借：银行存款〔1800–9〕1791长期股权投资减值准备—B公司35投资收益154贷：长期股权投资—B公司1980130五、长期股权投资本钱法与权益法的转换〔了解〕〔一〕本钱法转换为权益法〔二〕权益法转换为本钱法〔三〕控制下的本钱法与无重大影响下的本钱法之间的转换131〔一〕本钱法转换为权益法1.投资企业因追加投资等原因能够对被投资企业实施共同控制或重大影响但不构成控制的，也应当改按权益法进行核算。2.投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有控制权，但仍存在共同控制或重大影响的，应当改按权益法进行核算。长期股权投资的核算由本钱法转为权益法时,应区别形成该转换的不同情况进行处理。132l.原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活泼市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,因追加投资导致持股比例上升,能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的,在自本钱法转为权益法时,应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两局部分别处理:133(1)原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可识别净资产公允价值份额之间的差额,属于通过投资作价表达的商誉局部(即原取得投资时投资本钱大于应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的局部),不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资本钱小于应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的差额,一方面应调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益。〔追溯调整〕对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可识别净资产公允价值的变动相对于原持股比例的局部,属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益;属于其他原因导致的被投资单位可识别净资产公允价值变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时,应当计入“资本公积——其他资本公积〞。〔追溯调整〕134(2)对于新取得的股权局部,应比较新增投资的本钱与取得该局部投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值的份额,其中投资本钱大于投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的,不调整长期股权投资的本钱；投资本钱小于应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的,应调整增加长期股权投资的本钱,同时计入取得当期的营业外收入。上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中表达的商誉及计入当期损益的金额应综合考虑,在此根底上确定与整体投资相关的商誉或是因投资本钱小于应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。总的思路是：应采用追溯调整，看成是最初就采用权益法一样。1352.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下,首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资本钱。在此根底上,应当比较剩余的长期股权投资本钱与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值的份额,属于投资作价中表达的商誉局部,不调整长期股权投资的账面价值。属于投资本钱小于原投资时应享有被投资单位可识别净资产公允价值份额的,在调整长期股权投资本钱的同时,应调整留存收益。136对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额,一方面应当调整长期股权投资的账面价值,同时调整留存收益;其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额,在调整长期股权投资账面价值的同时,应当计入“资本公积——其他资本公积〞。137应该注意的是，如果原投资本钱大于原投资时享有的份额，而追加投资本钱小于追加投资时享有的份额，那么追加投资本钱小于追加投资时享有份额的差额，属于原投资时形成的商誉的减值，应先将原投资时形成的商誉冲减其差额，缺乏冲减的局部在调整长期股权投资账面价值的同时，计入追加投资当期的营业外收入。反之，如果原投资本钱小于原投资时享有的份额，而追加投资本钱大于追加投资时享有的份额，那么追加投资形成的商誉应先冲减原投资时计入营业外收入的数额，调整期初盈余公积和未分配利润，多余局部确认为追加投资形成的商誉。138例11：甲公司于2007年1月1日取得B公司60%的股权，本钱为3200万元，取得时B公司可识别净资产公允价值总额为5000万元〔1〕2007年B公司实现净利润800万元，未分派现金股利。

〔2〕2021年B公司实现净利润1200万元，未分派现金股利。假设除所实现损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。

〔3〕2021年1月3日，甲公司出售B公司30%的股权，取得出售价款2600万元，款项已收入银行存款户，当日B公司可识别净资产公允价值总额为8000万元。

出售该局部股权后，甲公司不能再对B公司实施控制，但能够对B公司施加重大影响，因此甲公司将对B公司的股权投资由本钱法改为权益法核算。

139〔1〕2007年1月1日：

借：长期股权投资3200

贷：银行存款3200

〔2〕2021年1月3日出售30%股权：

借：银行存款2600

贷：长期股权投资1600

投资收益1000

〔3〕剩余的长期股权投资本钱3200-1600=1600〔万元〕＞原投资时被投资单位可识别净资产公允价值5000×剩余持股比例30%=1500〔万元〕，不调整长期股权投资的账面价值；

〔4〕转为权益法并调整长期股权投资的账面价值

借：长期股权投资600

贷：盈余公积60[〔800+1200〕×30%×10%]

利润分配540〔2000×30%-60〕

140〔二〕权益法转换为本钱法〔1〕投资企业因减少投资等原因对被投资企业不再具有共同控制或重大影响，应按改按本钱法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照本钱法核算的初始投资本钱。处置投资以后，投资企业收取的现金股利如果没有超过处置投资时保存的原采用权益法确认的损益调整的数额，应作为长期股权投资账面价值的收回，不应确认投资收益。141收取的现金股利超过处置投资时保存的原采用权益法确认的损益调整的数额，应确认为投资收益。继后期间,自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的,分得的现金股利或利润应冲减长期股权投资的本钱,不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的局部,确认为当期损益。142〔2〕投资企业因追加投资等原因能够对被投资企业实施控制，也应当改按本钱法进行核算。投资企业在追加投资日，应对原长期股权投资采用权益法确认的账面价值进行调整，复原为原购置日的初始投资本钱；追加投资日的投资本钱按照支付投资对价的公允价值确认；两者之和即为追加投资后长期股权投资的账面价值。143例12：2007年1月1日，甲公司以1500万元取得C公司30%的股权，款项以银行存款支付，C公司2007年1月1日可识别净资产公允价值总额为5000万元〔假定其公允价值等于账面价值〕，因对C公司具有重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。甲公司每年均按10%提取盈余公积。2007年C公司实现净利润1000万元，未分派现金股利。2021年1月1日，甲公司又以1800万元取得C公司30%的股权，款项以银行存款支付，当日C公司可识别净资产公允价值总额为6000万元，取得该