房地产企业营改增讲义

一、营改增前世今生 “ 营改增 ” 背景简介 1994年分税制改革以来，我国长期维持营业税与增值税 两税分立并 行局面 ，作为我国流转税两大主要税种，占我国税收收入体系巨大 比重。 营业税： 营业额全额为课税对象征收的一种 商品劳务税 ，具有 多次 重复性征收 特点，极大加重我国交通运输、建筑业及服务业等税收 负担， 不利于行业发展 。 增值税： “ 中性税种 ” ，以增值额为依据计征，虽 “ 环环计征但层 层抵扣 ” ，有效避免重复征税问题。 两税并行 不符合国际税收制度 整体发展趋势。 二、营业税与增值税并存之缺陷 1、营业税与增值税 混合销售 存在争议。（如销售产品附带安装行为 ） 2、营业税与增值税 重复征税 。（如甲供材行为） 3、增值税 链条不完善 ：如融资租赁、交通运输业和服务业、建筑业 等。 4、营业税存在重复征税： .营业税计税方法按 营业额全额 征收，同一项收入因分工要征多道税 ，存在重复征税问题。 .营业税劳务企业 购进材料、固定资产 不能抵扣 。 .制造企业购进 营业税劳务 不能抵扣。 .营业税劳务企业之间 相互提供劳务 不能抵扣 。 .差额征收问题多，监管困难。 三、 “ 营改增 ” 积极效应 “ 营改增 ” 是我国 “ 十二五规划 ” 纲要 时期（ 2011-2015）一项重 大税制改革措施。 目的 ： 优化税制结构， 消除重复征税 ， 完善 增值税 抵扣链条 ，促进 第三产 业快速发展 ，鼓励 服务业外贸出口 ，促使 企业加快转型升级 ，提升 企业核心竞争力，实现国民经济与社会健康协调发展。 积极效应 ： 减轻 制造业 税收负担，会加大 现代服务 相关业务投入力度； 打通、延伸增值税 抵扣链条 ，企业一些生产性服务业务转向外部 发包，促进 社会专业化分工进一步细化 ； 为大型制造业企业实施 主辅分离 提供完善税制保障，已有部分生 产性服务业开始从制造业中分离出来，先进制造业企业核心竞争力 进一步提升。 四、增值税特征 增值税： 对销售货物、提供加工、修理修配劳务及提供应税服务的 单位和个人就其实现 增值额 征收的一个税种。 具有 以下特点： 对销售货物、提供加工修理修配劳务或提供应税服务各个环节中 新增价值额 征收 ; 核心是 税款抵扣制 ; 实行 价外征收 ; 日常会计核算中，其 成本不包括增值税 。 五、营改增试点方案 （一）改革试点主要税制安排 （财税 2011110号） 1.税率 在现行增值税 17%标准税率和 13%低税率基础上， 新增 11%和 6%两 档低税率 。 租赁有形动产 等适用 17%税率，交通运输业、 建筑业 等适 用 11%税率 ，其他部分现代服务业适用 6%税率。 2.计税方式 交通运输业、建筑业、邮电通信业、现代服务业、文化体育业、 销售 不动产和转让无形资 产，原则上适用 增值税一般计税方法。 金融保险 业和生活性服务业，原则上适用增值税简易计税方法。 3.计税依据 原则上为 发生应税交易 取得 全部收入 。 4.服务贸易进出口。 国内环节征收增值税， 出口 实行 零税率或免税 制度。 五、营改增试点方案 （二）改革试点期间 过渡性政策 安排。 1.税收 收入归属 。 试点期间保持 现行财政体制基本稳定 ，原归属试点地区营业税收入， 改增值税后 收入仍归属试点地区 ，税款分别入库。 2.税收 优惠政策过渡。 国家给试点行业原营业税优惠政策可延续，但通过改革能解决重复征 税问题的，予以取消。 3.跨地区 税种协调 。 试点纳税人以 机构所在地 作增值税纳税地点，其异地缴的营业税，允 许在计算缴增值税时抵减。非试点纳税人在试点地区从事经营活动的 ，继续按现行营业税规定申报缴营业税。 4.增值税 抵扣政策的衔接 。 现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得增值税专用发票，可按 现行规定抵扣进项税额。 六、 “ 营改增 ” 总体进展情况 交通运输业和现代服务业 实施时间： 2012年 1月 1日上海市， 2012年 9月 1日北京市， 2012年 10月 1日 江苏和安徽， 2012年 11月 1日福建和广东， 2012年 12月 1日天 津、浙江和湖北， 2013年 8月 1日全国范围内实施 。 铁路运输和邮政业 ： 财税 2013106号规定，自 2014年 1月 1日 起，在全国范围内开展 铁路运输和邮政业营改增试点。 电信业 ： 财税 201443号规定，自 2014年 6月 1日 起电信业纳入营改增范 围。 目前营业税税目下保留的 有： 建筑业、销售不动产、金融业、传统生活服务业四个行业。 七、 “ 营改增 ” 对房地产企业可能产生的影响 1、盈亏情况直接挂钩税负。 “ 营改增 ” 前房地产企业无论盈亏，都须按 销售不动产收入额 5%纳税。 “ 营改增 ” 后企业只对工程项目 增值额部分 纳税。当企业利润微薄或产 生亏损时，在取得增值税专业发票下，只需缴很少增值税，甚至不纳 税。 2、甲供材可抵扣税金。 “ 营改增 ” 前房地产企业作为营业税纳税人，其外购材料、设备不能获 得税款抵扣。 “ 营改增 ” 后房地产企业通过甲供材外购材料和设备支付 进项税金，可抵扣增值税销项税额，避免重复征税。 七、 “ 营改增 ” 对房地产企业可能产生的影响 3、对 税收负担 与 经营成本 产生影响。 税率变化 （由 3%5%营业税税率变为 11%17%增值税税率），导致 税负 上升 。虽增值税可抵扣相应进项税额，但由于房地产企业业务特殊性与复 杂性，实际操作中很多项目难以抵扣，且建筑施工企业作为房地产企业直 接上游企业，其受 “ 营改增 ” 税制改革影响必然会波及甚至转嫁至房地产 企业，进而造成对房地产企业税收负担与经营成本一系列影响。 “ 营改增 ” 后， 成本税金变化 对企业所得税纳税产生影响，上述影响是系统性的， 其对房地产企业总税收负担与经营成本具体影响是加重还是减轻取决于税 制改革对房地产及相关行业具体改革措施（特别是 适用税率 与抵 扣机制的 设计 ），且因各房地产企业具体业务类型及经营方式与税务筹划措施而有 所不同。依现今房地产行业生态总体看， “ 营改增 ” 税制改革对现行房地 产企业总税收负担与经营成本普遍影响可能是 “ 不减反增 ” 。 七、 “ 营改增 ” 对房地产企业可能产生的影响 4、对 财务管理 与 会计处理 产生影响。 “ 营改增 ” 税制改革对房地产企业宏观财务管理与具体会计处理影响是显 而易见的。一方面，企业出于合理降低税收负担与经营成本考虑，会要求 自身财会人员加强宏观财务管理，甚至要求财会人员 加强与内部采购销售 决策与具体执行人员联动沟通 ，达到合理降低税负与经营成本目的。另一 方面， “ 营改增 ” 改革也会对房地产企业 具体会计处理、发票管理 产生直 接影响。 5、对企业 融资 与 现金流 产生影响。 由于房地产企业业务特殊性与复杂性，要求企业必须有良好融资能力与充 足现金流来维持企业正常运转。实务中，房地产企业多采用预售制，营业 税在确认预售收入当期就要缴纳，占用流动资金，转让无形资产、销售不 动产营业税税率 5%。营业税构成房地产企业不可忽视的现金流出。而改征 增值税后，一般房地产项目建设、材料等先购入，多数时间，进项税额大 于销项税额，因而开发之初较长时间内无税可缴， 减少企业流动资金占用 ，扩大企业现金流。 八、房地产、建筑业 “ 营改增 ” 后有哪些预测 ？ 其一：房地产业 期初库存和固定资产 将 不能被抵扣 。 按前期 “ 营改增 ” 交通运输业、电信业 等行业有巨额 营改增前固定资产和存 货 企业 未被许可抵扣 ，结合交通运输业期初轮船车辆等未被许可抵扣产生行 业性经营困难，地方财政动用补贴以平衡企业税负经验看，房地产业存货在 企业资产中占比很高，按政策一贯性，预测房地产业期初存货和固定资产一 样不能抵扣。 其 二 ： 税费提高 有一部分体现 房价中 ，另一部分会由 上游建筑业供应 商消化 ，还会由 地产企业消化一部分 。 商品价格成本只是一个因素，不是决定性因素。房地产业过去十年在经历房 价持续上涨黄金十年，房地产业定价基本都不以成本作依据。但近一年房价 出现下降预期，房地产业供求关系发生变化。未来房地产业将 和 制造业一样 进入一个 买方市场。 考虑建筑业等上游行业弱势地位税收一部分会转嫁给上游行业。房地产业通 过提高效率降低利润等会消化一部分，但最终购买者将会负担一部分。 八、房地产、建筑业 “ 营改增 ” 后有哪些预测 ？ 其 三 ：房地产业未来土地等 支付给政府费用 将 没有进项可抵扣 。简 化计算没有进项抵扣的项目成本将 上涨 11.74%。 地产业土地使用权的地价成本，及开发费用中很多 政府配套费用 成本、 拆 迁成本 等将在未来 不能抵扣 ，需将 17%成本在销售价格中吸收。 即 支付给 政府等不可抵扣成本比如土地价 100万元，在开发企业出售时至少需卖给 消费者 117万元 ，才能平衡。原营业税时 100万元土地价，开发企业出售 时需 105.26万元 ，可平衡。营改增需消化 11.74万元 。房地产企业在拿地 成本一样下单 “ 营改增 ” 一项因素让 地价上涨 11.74%。其他无法获取增 值税发票抵扣的成本费用项目是一样的。 房地产企业是资金密集型产品长周期企业。从土地增值税国家规定可扣除 5%项目利息费用及 20%项目其他费用。一般地产项目周期都不会少于二 年，利息费用是项目成本一项至少超过 5%费用。因银行业 “ 营改增 ” 应 晚于房地产业，抵扣税率应低于 11%。在银行业 “ 营改增 ” 前 ， 地产业将 还需负担利息费用因 “ 营改增 ” 上涨 11.74%部分。 八、房地产、建筑业 “ 营改增 ” 后有哪些预测 ？ 其四：营改增 过渡期税收筹划 大有可为。 收入 销项税额 上：实行增值税前， 尽快销售库存房产 是最大税收筹划。可 通过降价让利润手法来实现，最多可让利价格 11.74%。 成本费用 进项税额 上：对跨越营改增时点 在建项目 尽量在 合同中约定 ，在 增值税时点后开增值税发票以降低成本 。可通过让利等方法让供应商配 合。特别是 精装修房的材料供应商 ， 精装时间 选择尽可选在 实行增值税 后 。 租赁还是出售物业的筹划 。如 “ 营改增 ” 后地产业租赁不地产与销售不地 产的税率有差额会有筹划空间。另外个人与企业法人出租税率不同一样有 空间，需商业模式创新。 其 五 ：地产业会向 工厂化发展 ，并会向 行业上游产品化企业扩张 ， 将利润转移和分散到上游产业 。 房地产业想要在增值税时代保证利润，最好筹划应是收购上游行业，特别 是建筑业、建筑设计、建筑材料业等。通过 关联企业转移定价 是未来筹划 重点。 八、房地产、建筑业 “ 营改增 ” 后有哪些预测 ？ 其 六 ：地产业专业化分工更加细化， 行业会集中化 ，会出现大量同 业并购。 房地产业 总分机构如何申报增值税 是未来行业 同业并购 关键。其一汇总申 报 由总部汇总缴 会 加速行业整 合。其二按现在 总分机构分别缴纳，会减少 并购。 其 七 ：地产业将进入 高税负时代 ，规范化的增值税将减小土地增值 税利用票据不规范和信息不对称进行的筹划空间。 土地增值税 是房地产业一项不小负担，预测 “ 营改增 ” 后 还会存在。 此税 种 “ 营改增 ” 后对房地产业利润杀伤力将比较历害。防伪税控以票控税在 中国还是很有实用性的。就中央和地方税问题，预测将成为 中央地方共享 税。 九、目前过渡阶段，房地产企业面临哪些问题？ 1、税率问题： 17%还是 11% 2、过渡期政策衔接问题 : 对 没完工 工程和 没开发完的 房地产楼盘如何处理？ 过渡期 税率问题？ 3、工程造价问题。 4、 “ 营改增 ” 后，土地使用税和土地增值税去留问题。 5、地方税收体系建设问题。 十、财务人员如何应对 “ 营改增 ” 税改政策？ 1、 “ 营改增 ” 对房地产企业 财务管理 有哪些影响？ 适用 税率和计税基数 变化； 对 服务业定价机制 的影响； 对 财务核算 将产生影响； 对 发票使用管理 将产生影响。 2、房地产企业在 宏观财务管理体制 方面应如何应对？ （ 1）增值税相关业务 专人负责 。 增值税专用发票的开具、审核与认证；按时进行增值税款的申报与缴纳 ；做好专用设备管理、档案管理。 （ 2）制定（修订）现有 制度与流程 （ 3）认真分析公司可能涉及的 增值税进项 。 注意事项： 加强 合同管理 。 加强 业务培训。 充分 认识涉税风险 。 申请 过渡性财政扶持 。 十一、 “ 营改增 ” 后财务人员应掌握的财税知识 1、 “ 营改增 ” 后房地产企业在流转税 会计科目上 设置和核算 ： 在 “ 应交税费 应交增值税 ” 二级科目下按 “ 进项税额 ” 、 “ 已交税 金 ” 、 “ 减免税款 ” 、 “ 转出未交增值税 ” 、 “ 出口递减内销产品应 纳税额 ” 、 “ 营改增抵减的销项税额 ” 设置 借方 6个栏目 。 按 “ 销项税额 ” 、 “ 进项税额转出 ” 、 “ 转出多交增值税 ” 、 “ 出口 退税 ” 设置 贷方 4个栏目。 （ 1）实现销售时， 借 ： 银行存款 贷 ： 主营业务收入 应 交 税费 应交增值税（销项税额） （ 2）取得成本费用等含进项税额专用发票时 借 ： 成本费用类科目 应 交 税费 应交增值税（进项税额） 贷 ： 银行存款 十一、 “ 营改增 ” 后财务人员应掌握的财税知识 （ 3）减免税款时 借 ： 应交税费 应交增值税（减免税款） 贷 ： 递延收益 （ 4）转出本月应交未交增值税时 借 ： 应交税费 应交增值税（转出未交增值税） 贷 ： 应交税费 未交增值税 （ 5）本月上交 上期未交 增值税时 借 ： 应交税费 未交增值税 贷 ： 银行存款 （ 6）小规模纳税人 不作进项销项核 算，只作借贷方核算。 十一、 “ 营改增 ” 后财务人员应掌握的财税知识 2、财务人员必须掌握的增值税核算原理和方法。 一般纳税人和小规模纳税人的界定及税率问题。 增值税纳税人分 小规模纳税人 和 一般纳税人 。 小规模纳税人 ： 销售货物或应税劳务，按 销售额 和 征收率 计算应纳税额的简易办法，并 不 得抵扣进项税额 。 应纳税额 =销售额 征收率 小规模纳税人标准 由 国务院财政、税务主管部门 规定。小规模纳税人增值 税 征收率 3%。征收率调整，由 国务院 决定。 小规模纳税人以外纳税人应向 主管税务机关 申请 资格认定 。小规模纳税人 会计核算健全，能提供准确税务资料的，可向主管税务机关申请资格认定 ，不作小规模纳税人。 十一、 “ 营改增 ” 后财务人员应掌握的财税知识 一般纳税人 ： 纳税人销售货物或提供应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期 进项税额后余额。 应纳税额 =当期销项税额 当期进项税额 当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可结转下期 继续抵扣。 销项税额 ： 纳税人销售货物或应税劳务，按销售额和增值税率计算并 向购买方收取的 增值税额。销项税额 =销售额 税率 进项税额 ： 纳税人购进货物或接受应税劳务支付或负担的增值税额。 下列 进项税额 准予从销项税额中抵扣 ： （ 1）从销售方取得增值税 专用发票 上注明增值税额。 （ 2）从海关取得海关 进口增值税专用缴款书 上注明增值税额。 （ 3） 购进农产品 ，除取得增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款 书外，按农产品收购发票或销售发票上注明的 农产品买价和 13%扣除 率 计算的进项税额。进项税额 =买价 扣除率 十一、 “ 营改增 ” 后财务人员应掌握的财税知识 （ 4）购进或销售货物及生产经营中支付运输费用的，按运输费用 结算单据上注明的运输费用金额和 7%扣除率计算进项税额。进项 税额 =运输费用金额 扣除率 纳税人购进货物或应税劳务，取得增值税扣税凭证不符合法律、行 政法规或国务院税务主管部门有关规定的，其进项税额不得从销项 税额中抵扣。 下列项目 进项税额 不得 从销项税额中 抵扣 ： （ 1）用于 非增值税应税项目、免征 增值税项目、 集体福利或个人 消费的 购进货物或应税劳务；（ 2） 非正常损失 购进货物及相关应 税劳务；（ 3）非正常损失的在产品、产成品所耗用购进货物或应 税劳务；（ 4）国务院财政、税务主管部门规定的纳税人 自用消费 品 ；（ 5）本条第（ 1）项至第（ 4）项规定货物的运输费用和销售 免税货物运输费用 。 十二、增值税发票管理必备知识和法律风险 1、发票的 认证和抵扣期 。 增值税一般纳税人取得的增值税专用发票，应在开具之日起 180日内到税 务机关办理认证 ，并在 认证通过的次月 申报期内，向主管税务机关申报进 税项额。 一般纳税人应通过增值税 防伪税控系统 使用专用发票。 以下情况不许开专用发票（适用税率不变，开普通发票）： 向 消费者个人 销售货物或应税劳务的； 销售货物或应税劳务 适用免 税规定 的； 小规模纳税人 销售货物或应税劳务的； 商业企业一般纳 税人 零售的烟、酒、食品、服装、鞋帽 （不包括劳保专用部分）、 化妆品 等 消费品； 外购旧固定资产、销售旧货采取 简易征收 方式的。 小规模纳税人使用增值税普通发票，如需增值税专用发票，可申请税务机 关 代开，征收率仍为 3%。 十二、增值税发票管理必备知识和法律风险 2、刑法有关支规定： 第 205条【 虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪； 虚开发票罪 】 虚开增值税 专用发票 或虚开用于骗取出口退税、抵扣税款 其他发票 的，处三年以 下有期徒刑或拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开税款数额较大或有 其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下 罚金；虚开税款数额巨大或有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或 无期 徒刑 ，并处五万元以上五十万元以下罚金或没收财产。 有前款行为骗取国家税款，数额特别巨大，情节特别严重，给国家利益造成特别 重大损失的，处 无期徒刑或死刑，并处没收财产 。 单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其 直接负责主管人员和其他直接 责任人员 ，处 三年以下有期徒刑或拘役 ；虚开税款数额较大或其他严重情节的， 处 三年以上十年以下有期徒刑 ；虚开税款数额巨大或有其他特别严重情节的，处 十年以上有期徒刑或无期徒刑 。 虚开增值税专用发票或虚开用于骗取出口退税、抵扣税款 其他发票 ，指 有为他人 虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为 之一的。 单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其 直接负责的主管人员 和其他 直接责任 人员 ，依照前款规定处罚。 十二、增值税发票管理必备知识和法律风险 第 207条【 非法出售增值税专用发票罪 】 非法出售增值税专用发票的，处三年以下有期徒刑、拘役或管制，并处二 万元以上二十万元以下罚金；数量较大的，处三年以上十年以下有期徒刑 ，并处五万元以上五十万元以下罚金；数量巨大的，处十年以上有期徒刑 或者 无期徒刑 ，并处五万元以上五十万元以下罚金或没收财产。 第 208条【 非法购买增值税专用发票、购买伪造的增值税专用发票 罪；虚开增值税专用发票罪、出售伪造的增值税专用发票罪、非法 出售增值税专用发票罪 】 非法购买增值税专用发票或购买伪造的增值税专用发票的，处 五年以下有 期徒刑或拘役 ，并处或单处 二万元以上二十万元以下 罚金。 十二、增值税发票管理必备知识和法律风险 3、增值税纳税 申报主要步骤 ？ 步骤一：增值税发票开具 步骤二：进项发票认证 步骤三：抄报税 步骤四：纳税申报 步骤五：税款缴纳 十三、营改增后财务人员如何进行税收管控？ “ 营改增 ” 后房地产企业 组织架构 和 成本管理 等都将发生变化。 （一）加强采购财税管理。 1、采购过程要求 票、货、款一致 。 纳税人购进货物或应税劳务，支付运输费用等，所支付款项的单位，必须与 开具抵扣凭证的销售单位、提供劳务的单位一致，才能申报抵扣进项税额。 （国税发 1995192号和国税发 2000156号） 注： 三方抵帐协议的风险 。 2、谨慎代购材料。 代购货物行为，同时具备以下条件的，不征增值税，不同时具备以下条件的 ，无论会计制度法规如何核算，均征收增值税： 受托方不垫付资金； 销 售方将发票开给委托方，并由受托方将该发票转交给委托方； 受托方按销 售方实际收取的销售额和增值税额与委托方结算货款，并另外收取手续费。 （财税 199426号） 注： 垫资材料款被征收增值税的风险 。 十三、营改增后财务人员如何进行税收管控？ （二）注重现金流管理。 1、 增值税纳税时间 ：纳税人销售不动产并取得销售款或取得索取销售款凭 证当天。先开发票的，为开发票当天。（增值税为链条式抵扣，不同于营业 税） 2、 难以利用帐期融资 。 “ 营改增 ” 后，房地产企业销售不动产开具发票，产生 11%销项税，此时需 足够进项税抵扣，否则当期缴纳增值税压力较大。而上游材料供应商和建安 企业开增值税专用发票通常要求及时付款，导致房地产企业难以利用帐期融 资。 3、税款缴纳波动较大。 房地产企业普遍存在预付工程款、合同完成后一次 性 结算价款及大型项目采 取按工程进度支付款项、竣工后清算等结算方式，可能存在工程前期投入多 而收入少甚至无收入情况，长时间内只有进项税没有销项税。进入销售期产 生大量销项税，出现集中缴增值税情况，有较大资金压力。 建议：综合考虑，从企业整体角度出发，平衡销项税金和进项税金。（进项 税金在 180日内均可抵扣。） 十三、营改增后财务人员如何进行税收管控？ （三）利润考核指标发生变化。 1、 税负上升消减利润。 税负可能上升，会减少利润。 2、税制改革会 影响财务报表数据 。增值税是价外税，需进行价税分离， 而后才能对收入进行确认。房地产企业收入按不含税价格进行确认的，相 对于 “ 营改增 ” 前有减无增。同理可知，对能取得增值税专用发票成本而 言，也会发生下降；如无法取得进项发票的，成本变化不大。综合上述因 素， “ 营改增 ” 后，房地产企业利润可能会减少。 建议： 选择具有一般纳税人资质单位进行业务合作，核心目的是确保取得 增值税专用发票，用以抵扣销项税金，降低企业税负，提高企业利润。 对无法取得增值税专用发票的单位或个人：首先 争取取得代开增值税专用 发票（仅能抵扣 3%） ；其次对无法提供专用发票单位或个人，通过 重新 议价方式进行合作，降低企业损失 。 十四、房地产企业的应对策略 “ 营改增 ” 税制改革对房地产企业影响是系统性的，特别对企业税 收负担与经营成本及融资与现金流影响应引起企业管理决策者充分 重视。 1、加强内部财会人员培训。 “ 营改增 ” 税制改革对房地产企业 财务管理 与 会计核算处理 等的影响客 观上要求企业加强对内部财会人员培训，理解税改新政要点与内涵，从 宏观财务管理与具体会计处理、发票管理两方面把握税改实质。 2、及早作好税务筹划。 在做好财会人员培训基础上，企业管理决策层应会同财会人员与采购销 售人员及早作好税务筹划，以此为企业业务规划提供依据。财会人员应 与采购销售人员保持联动沟通，加强采购销售交易发票管理，并综合考 虑人工、材料、机械价格与进项税额能否抵扣问题。 十四、房地产企业的应对策略 3、扩展业务范围，加快业务转型升级。 如房地产企业能做好税务筹划与业务规划，可以 “ 营改增 ” 税制改革为 发展契机，充分利用进项税额抵扣优势，扩展业务范围，加快业务转型 升级。从传统单一住宅地产格局，向 多元化房地产及相关行业扩张 ，在 从事一般房地产开发同时， 投资于 物业、零售商业、土地一级开发、保 障性住房、工业地产、商业地产、旅游地产 等，加大 精装修范围与力度 ，使之成为新的业务增长点，且 混业经营模式 也比单纯房地产开发更加 能抵御市场风险。 十五、各部门如何做好 “ 营改增 ” 的衔接和准备？ 1、财务部门起着承上启下重要作用。 其应熟增值税 会计核算和税法 规定，做好增值税 专用发票管理， 为公司 应对税制改革建言献策。 一是从专业角度出发，结合增值税特点和抵扣链条规律性，拿出具体措 施，给予管理层合理化建议，指导基层具体开展工作。 二是从本职工作出发，提升 增值税业务学习 ，尽快掌握增值税基本知识 ，强化业务处理能力。 三是 建立内控制度 ，主要针对增值税发票管理。将增值税发票管理与业 务流程结合，解决好税制改革带来的 资金周转 问题，解决好税制改革带 来的 利润指标测算 问题，还要解决每期缴纳 增值税的税金平衡 问题。 十五、各部门如何做好 “ 营改增 ” 的衔接和准备？ 2、管理部门负责宏观协调工作。 一是梳理现有合作单位，充分考虑与具有一般纳税人资格单位合作的重 要性。对无法提供增值税专用发票的单位和个人，考虑如何议价合作。 二是从领导层面支持财务部门提出的各项合理化建议，指导各级单位顺 利完成税改。 十五、各部门如何做好 “ 营改增 ” 的衔接和准备？ 3、业务部门全力配合。 税制改革导致 业务部门 直接影响公司 整体税负 ，业务部门需在上级指导 下，具体做好以下工作： 一是配合财务部门出台的各项增值税 内控措施。 二是重点关注 合同的签订 ，务必做到合同名称、单位名称与增值税发票 名称一致；同时将 增值税专用发票需求写入合同 ，规避纠纷。 三是利用好 “ 营改增 ” 过渡期，尽量在营业税制下处理完 已完工或部分 完工的项目 ，将营业税发票取回或开出。 四是 “ 营改增 ” 后，做好增值税发票的收集和传递工作，确保对取得增 值税专用发票在规定期限内及时抵扣。 第二篇 “ 营改增 ” 模拟财务 核算和税负测算案例 案例 1：根据增值税原理进行房地产 “ 营改增 ” 初步测算举例。 每平米单价 10,000.00元，建筑装修造价 3,500.00元，前期勘察、设 计、论证等费和广告费 1,000.00元，配套设施费及其他绿化费用 500.00元，基础设施费 500.00元。 销项税额 =10,000(1+17%)17%=1453 进项税额 =(3,500+1,000)(1+11%)11%+1,000(1+6%)6%=503 增值税 =1453-503=950，税负率 9.5% 分类 项目 成本百分比 增值税率 可抵扣进项税 可抵 扣部 分 钢材 25 17% 3.63 商品混凝土 15 3% 0.425 其它 10 17% 1.45 合 计 50 - 5.505 不可 抵扣 部分 砂石等零星材料 12 - 0 人工费 20 - 0 水电费等间接费用 3 - 0 周转材料、机械设备、租赁费、检 测费等 7 - 0 管理人员工资 5 - 0 项目毛利率 3 - 0 合 计 50 - 0 案例 2： “ 营改增 ” 对 不同规模建筑企业 的税负影响。 例 1：小规模建筑企业按常规土建项目的百元产值比例测算 结论：建筑企业 100元的产值，按增值税 11%计算，应交销项税 9.91元，可抵扣进项税 5.505元，应纳增值税 4.405元。 “营改增 ”后 100元产值多缴税额 4.4053=1.405元。企业税 收负担增加 46.83%。 例 2： 上市或拟上市企业 。 A集团企业 2011年计征营业税的营业收入 1,926,185万元，按 3%税率计征 营业税 57,785.55万元，如改增值税后应纳增值税 128,370.58万元，净增 加 70,585.03万元，增加税负 122.15%。增值税以外的城建税、教育费附 加总体相应增加 3.156.24万元，比以营业税为主增加 50.27%。 B集团企业 2011年计征营业税的营业收入 1,202,340.60万元，按 3%税率 计征营业税 36,070.22万元，如改增值税后应纳增值税 70,473.50万元，净 增加 33,727.16万元，增加税负 93.50%。增值税以外的城建税、教育费附 加总体相应增加 4.723.59万元，比以营业税为主增加 126.53%。 例 3： 一级资质的装饰企业 甲企业是一级资质的装饰企业， 2011年经营总收入 17,292.32万元，全年 应交营业税 518.77万元，改增值税后，应纳增值税 1,470.11万元，增加 951.34万元，即增加 1.8倍税负。 案例 3： 房地产行业 “ 营改增 ” 模拟财务核算和税负测算案例。 资料简介： 此资料以一中型房地产公司开发项目为背景，进行营改增后会计处理、财务 分析和测算： 一、项目概况：开发面积近 10万平米。销售单价按 8,700元 /平米计算。 总计 收入 87,340.00万元，成本 54,575.00万元，费用 4,516.00万元。 二、测算中，部分业务增值税税率：（参考此次营改增部分税率）： （ 1）勘察设计费、规划设计费、建筑研究设计费： 6% （ 2）城市规划、园林景观设计： 6% （ 3）广告费： 6% （ 4）咨询、鉴证业务： 6% 部分业务增值税税率暂做如下假设： （ 1）土石方基础工程： 11% （ 2）建安工程费： 11% （ 3）配套设施、绿化、基础设施费： 11% （ 4）房地产销售业务： 11% （ 5）房地产中介代理业务： 11% 第一部分：财务核算 一、销售收入核算 （一）预收订金， 全款方式下核算 ： 甲房地产公司开发项目收到 A公司预交购房订金 500,000元，存 入银行。公司开发商品房，每平售价 8,000元。 A公司购商品房 800平方米，已预付购房订金 500,000元，剩余款项一周后付 清。 （ 1）收到订金时： 借：库存现金（银行存款） 500,000.00 贷：预收帐款 - A公司 500,000.00 （ 2）签合同，开发票确认收入时： 借：应收帐款 -A公司 （ 8000 800） 6,400,000.00 贷：主营业务收入 5,765,765.77 应交税费 -应交增值税 (销项税额 ) 634,234.23 一、销售收入核算 （一）预收订金， 全款方式下核算 ： （ 3）收到余款时： 借：库存现金（银行存款） 5,900,000.00 贷：预收帐款 -A公司 5,900,000.00 （ 4）冲回预收帐款： 借：预收帐款 -A公司 6,400,000.00 贷：应收帐款 -A公司 6,400,000.00 一、销售收入核算 （二） 分期收款 方式下核算 甲房地产公司房屋竣工后开始预售，和另一公司签定销售合 同，合同规定分两次共收回 5亿元，销售房屋成本 2亿。当年 底，尚有 2000万元未取得回款。 1、假设此笔款项在三年内收回，帐务处理如下： （ 1）将商品房转入发出产品 借：发出商品 200,000,000.00 贷：开发产品 200,000,000.00 （ 2）收到首批款项时：即确认收入 借：银行存款 250,000,000.00 贷：主营业务收入 -商品房销售收入 225,225,225.23 应交税费 -应交增值税（销项税额） 24,774,774.77 一、销售收入核算 （二） 分期收款 方式下核算 （ 3）同时，结转成本时 借：主营业务成本 -商品房销售成本 100,000,000.00 贷：发出商品 100,000,000.00 （ 4）按合同规定，应收第二批房款时：确认收入 借：应收帐款 250,000,000.00 贷：主营业务收入 225,225,225.23 应交税费 -应交增值税（销项税额） 24,774,774.77 （ 5）接转成本 借：主营业务成本 -商品房销售成本 100,000,000.00 贷：发出商品 100,000,000.00 一、销售收入核算 （二） 分期收款 方式下核算 （ 6）收到第二批销售房款 23,000万元时： 借：银行存款 230,000,000.00 贷：应收帐款 230,000,000.00 当年底收回 2,000万元应收款项 借：银行存款 20,000,000.00 贷：应收帐款 20,000,000.00 2、假设此笔 2000万元应收款项三年后收回，帐务处理： （ 1）借：长期应收款 20,000,000.00 贷：应收帐款 16,000,300.00 未实现融资收益 3,999,700.00 一、销售收入核算 （二） 分期收款 方式下核算 （ 2）收回款项时： 借：银行存款 20,000,000.00 贷：长期应收款 20,000,000.00 （ 3）摊销未实现融资收益： 借：未实现融资收益 1,268,800.00 贷：财务费用 1,268,800.00 二、开发成本核算 （一）取得土地时：（假设业务中没取得进项税额） 甲房地产公司以招拍挂形式，取得价值 8,165万元一块地，支 付契税 327万元，支付拆迁补偿费 1,200万元，城市基础配套 费 2,400万元 借：开发成本 -土地成本 81,650,000.00 -拆迁补偿费 12,000,000.00 -契税 3,270,000.00 -城市基础配套费 24,000,000.00 贷：银行存款 120,920,000 二、开发成本核算 （二）开发前期工程成本：（取得 6%进项税额） 甲房地产公司开发中，总发生前期工程费 2181万元，其中，发生 地质勘察费 50万元，规划方案、施工图设计及其他设计 560万元 . 。土石方基础工程 500万元，其他 1070万元。 （ 1）勘察设计费；（税率为 6%） （ 2）规划设计费；（税率为 6%） （ 3）建筑研究设计费等：（税率为 6%） （ 4）土石方基础工程：（假定税率为 11%） （ 5）其他 :1071万元：（假定税率为 17%） 进项税额：勘察设计费： 500,000/（ 1+6%） 6%=28,301.89 规划设计费： 5,600,000/（ 1+6%） 6%=316,981.13 土石方基础工程 (假定税率为 11%）： 5,000,000/（ 1+11%） 11%=495,495.50 其他（假定税率为 17%）： 10， 710， 000/（ 1+17%） 17%=1,556,153.85 二、开发成本核算 （二）开发前期工程成本：（取得 6%进项税额） 借：开发成本 -前期工程费 -勘察设计费 471,698.11 -规划设计费 5,283,018.87 -土石方基础工程 4,504,504.50 -其他 9,153,846.15 应交税费 -应交增值税 (进项税额 )2,396,932.37 贷：银行存款 21,810,000 二、开发成本核算 （三）基础设施费（假设取得 11%的进项税抵扣） 甲房地产公司开发中，施工企业承包的地下设施、管道等安 装工程已竣工，总计支付工程款 4000万元，其中供电配套设 施费 1020万元，燃气工程费 288万元，景观工程费 570万元， 绿化费用 500万元 , 其他 1622万元。 进项税额： 40,000,000/（ 1+11%） 11%=3,963,963.96 借：开发成本 -基础设施费 36,036,036.04 应交税费 -应交增值税 (进项税额 ) 3,963,963.96 贷：银行存款 40,000,000. 00 二、开发成本核算 （四）建安工程费（假设取得 11%进项税抵扣） 甲房地产公司总计发生建安工程费 27,618万元，其中主承包 程 20,160万元，水暖工程 700万元，监理费 120万元，其他 6638万元。 进项税额： 276,180,000/（ 1+11%） 11%=27,369,189.19 借：开发成本 -建筑工程费 248,810,810.81 应交税费 -应交增值税（进项税额） 27,369,189.19 贷：银行存款 276,180,000.00 二、开发成本核算 （五）公共配套设施费（假设取得 11%进项税抵扣） 甲房地产公司开发中，共发生公共配套费 6,585万元，其中人 防工程 2,040万元，地下车位工程 4,200万元，其他 345万元 进项税额： 65,850,000/（ 1+11%） 11%=6,525,675.68 借：开发成本 -公共配套设施 59,324,324.32 应交税费 -应交增值税（进项税额 ） 6,525,675.68 贷：银行存款 65,850,000.00 二、开发成本核算 （六）开发间接费用 甲房地产公司总计发生间接费用 2,100万元，其中房屋维修基 金 528万元，工资劳务保险等费用 576万元，其他 996万元；（ 假设此部分均以实际现金流出， 且未取得进项税额） 借：开发成本 -开发间接费用 21,000,000.00 贷：银行存款 21,000,000.00 房地产公司 开发成本 中共取得进项税金： 40,255,761.20元 三、费用的核算 甲房地产公司开发中总计发生管理费用 1,596万元， 其中支付管 理人员工资 1,200万元 ,其他 396万元；销售费用 2,920万元，其中 代销费用 700万元；广告费用 1,360万元，会展费用 20万元，其他 540万元。 （一）支付的 人员工资及劳务费 不能取得进项税额； （二）假设管理费用中的其他费用取得 17% 抵扣税额： 则：进项税额： 3,960,000.00/(1+17%) 17%=575,384.62元 （三）支付代销费用进项税（假定税率为 17%）： 进项税额： 7,000,000.00/（ 1+11%） 11%=693,693.70元 （四）广告费用进项税：（税率为 6%） 进项税额： 13,600,000.00/（ 1+6%） 6%=769,811.32元 （五）展览费用进项税：（税率 6%） 进项税额： 200， 000/（ 1+6%） 6%=11,320.76元 （五）其他费用的进项税额： 5,400,000.00/（ 1+17%） 17%=784,615.38元 三、费用的核算 分录： 借 : 管理费用 12,000,000.00 贷 : 银行存款 12,000,000.00 借 : 管理费用 3,384,615.38 应交税费 -应交增值税 (进项税额 ) 575,384.62 贷 : 银行存款 3,960,000.00 借：销售费用 -代销费用 6,306,306.30 -广告费用 12,830,188.68 -会展费用 188,679.24 -其他 4,615,384.62 应交税费 -应交增值税 (进项税额 ) 2,259,441.16 贷：银行存款 26,200,000.00 四、特殊情形下的几种帐务处理 （一）若其中取得小规模纳税人发票，帐务处理如下：（按 3%税率计算） 甲房地产公司取得小规模纳税人税务代开增值税发票，材料 总计金额 50万元，税额： 1.46万元。 借：应交税费 -应交增值税（进项税额） 14,563.11 主营业务成本 485,436.89 贷：银行存款 500,000.00 （二）这其中若涉及减免税款情形下，享受政府补助，限额 交纳税款，如甲房地产公司在营改增期间，享受政府给予补 助 50万元 , 则应做分录： 借：应交税费 -应交增值税（未交税费） 500,000.00 贷：营业外收入 500,000.00 四、特殊情形下的几种帐务处理 （三）购买固定资产帐务处理： 甲房地产公司购入 100万元机器设备，已提折旧 50万元，后 以 70万元价位出售， 假设税率 17%，帐务处理如下： （ 1）借：固定资产清理 500,000.00 累计折旧 500,000.00 贷：固定资产 1,000,000.00 （ 2）收到出售款时： 借：银行存款 700,000.00 贷：固定资产清理 700,000.00 （ 3）按相关规定，纳税人销售旧费，按 4%税率减半征增值 税。 700,000.00/（ 1+4%） 4%=26,923.08 26,923.0850%=13,461.54 借：固定资产清理 13,461.54 贷：应交税