《成本会计》讲义-第一-三章.doc

成本会计讲义2012/9/1课程名称：成本会计教 材:成本会计宋常主编 中央广播电视大学出版社成本会计课程，系广播电视大学开放教育会计学专业（专科）的必修课，是自基础会计与中级财务会计后的又一门专业课。本课程的主要教学内容：成本核算的理论和方法；以企业会计准则为依据，以产品生产成本和期间费用为核算内容的各种成本计算方法；成本报表体系、编报的方法以及成本分析的方法等。 本课程的重点内容是：38章费用的核算以及1014章成本计算方法第一章总论补充资料：成本会计的产生与发展萌芽于14世纪后期停留于普通会计学之中；奠基于19世纪末20世纪初，成本计算与会计核算结合起来，形成了一套成本计算的方法和理论，但成本会计仍然是财务会计的一个组成部分，即记录型成本会计；独立于20世纪初期，成本会计从普通会计学中独立出来，形成了一套完整的理论和方法体系；发展于近代（19211945），成本会计的内容由核算扩展到预算和控制，形成了新型的着重管理经营型成本会计，其主要内容包括：开展成本的预测与决策实行目标成本计算实施责任成本计算实行变动成本计算推行质量成本计算成熟于20世纪80年代前后，随着现代高科技被广泛应用于生产，电脑化、自动化程度的显著提高，企业制造环境已从过去的劳动密集型向资本密集型和技术密集型转化，作业成本法和倒推成本法应运而生，质量成本会计得到完善。作为21世纪成本会计，正经历着前所未有的变化。这种变化主要体现在两个方面：一是成本会计技术手段与方法不断更新，会计电算化已经或正在取代手工记帐，而且在企业建立内部网internet 情况下，实时报告系统（ real - time reporting system） 成为可能。二是成本会计的应用范围不断拓展，传统上对成本控制并不关注的行业如医院、计算机生产厂商、汽车行业、航空公司等都对成本控制投入了越来越多的精力。实际上，不论是银行、快餐连锁店、专业组织还是政府机关，成本控制已变得不可或缺。成本会计的新变化起源于企业制造环境的变迁以及现代管理理论与方法的创新。而后两者又起因于外部环境的变化。企业外部环境的变化主要体现在以下四个方面：（1）大多数产品供过于求，从而造成市场竞争日趋激烈；（2）产品需求多样化，而且顾客对产品质量也日益苛求；（3）国际化潮流势不可挡，国际间分工合作日趋密切，国际间竞争也趋于残酷激烈；（4）新技术、新工艺的创新蔚然成风。以上外部环境的变化既要求企业的制造环境有利于往昔，也要求企业管理要对管理理论与方法进行创新。（一）新制造环境对成本会计的冲击相对于传统制造环境而言，新制造环境充分利用了现代科学技术的最新成果，表现为自动化和电脑化两个特征。新制造环境具体包括：1、弹性制造系统（FMS） .是指使用机器人及电脑控制的材料处置系统，来结合各种独立的电脑程式机器工具进行生产， 它有益于产品制造程序的弹性化。使用FMS 最大的好处，便是可以从事产品多样化的生产，它可以解决对产品多样化、精致化的需求。2、电脑辅助设计（CAD） 、电脑辅助工程（CAE） 及电脑辅助制造（CAM） 系统。电脑辅助系统，不但提高了电脑的功能，并且为厂商提供更为宽广的发展空间。使用电脑辅助系统可减少人工成本、节省时间并提高工作效率。3、制造资源规划（MRP ） .是指制造业所采用的电脑管理信息系统。目前流行的材料需求规划（MRP） 是MRP的前身。MRP有助于管理当局进行及时、有效的投资与生产经营决策。4、电脑整合制造系统（CIM） .是指以电脑为核心，来结合如FMS、CAD、CAE、CAM 等所有新科技的系统，以形成自动化的制造程序，实行从始至终，甚至可达到工厂无人化的地步。企业一旦实行自动化之后，生产力会大幅提升，不但成本会降低，质量也会提高。但企业本身注意的是，生产自动化并非仅是购买自动化机器了事，公司的结构亦必须随着转化，员工的技能和素质也须跟着提高，其经营管理方式也须跟着自动化调整。面对企业新制造环境的冲击，传统的成本会计技术与方法如果继续使用，将造成： （1） 产品成本计算不正确。因为在新制造环境下，机器人和电脑辅助生产系统在某些工作上已经取代了人工，人工成本比重从传统制造环境下的20 % 40 %降到了现在的不足5 %.但制造费用剧增并多样化，其分摊标准如果只用人工小时已难于正确反映各种产品的成本。（2） 成本控制可能产生反功能行为。传统成本会计，将预算与实际业绩编成差异报告，即将实际发生的成本与标准成本相比较。在新制造环境下，这一控制系统将产生反功能的行为。例如，为获得有利的效率差异，可能导致企业片面追求大宗生产，造成存货的增加。另外，为获得有利价格差异，采购部门可能购买低质量的原材料，或进行大宗采购，造成质量问题材料库存积压；为获得有利的原材料数量差异，生产者可能将不良质量的产品转入下一道工序，使废品损失进一步扩大等等。针对传统成本会计不适应新制造环境的局面，美国会计学者提出了作业成本法(ABC法） ，ABC 法在美、日、西欧等国企业，尤其是竞争激烈和人工成本很低的高新技术企业，得到了广泛的应用。ABC 法就是把为生产一种产品所发生的所有作业，如质量检验、机器维修和顾客服务等分配到产品成本中的一种成本计算方法。这种方法较传统成本计算方法更为精细，成本数据更加准确。ABC 法将制造费用以作业别来归集到不同的成本库中，然后分别成本库采用各自的分配标准来分配制造费用，传统的成本计算方法只根据一种或两种不同的标准把制造费用分配给产品。总而言之，ABC 法提供了更加明智的决策数据。在作业成本法的基础上，ABC 法又发展为作业基础管理（activity based management ， ABM） .简单地说，就是以ABC 法为基础，利用作业成本信息，帮助管理人员找出不增值但消耗资源的作业。ABC 法所提供的成本信息也能够促使管理人员重新设计整个价值链上的作业活动以节省企业资源。ABC 与ABM 是美国学者为成本会计适应新制造环境而创建的，现已得到企业界的认同。一些高新技术企业进行了应用，并获得显著的效果。由于我国国情与西方发达国家不同，目前在我国绝大部分企业尚不具备实行ABC 法的条件，这是因为我国大部分企业基本上仍属于劳动力密集型企业，间接费用在产品成本中所占比重较小，推行ABC 法的意义不大。但是，ABC 法对我国制造费用分配的改革是有启发的。（二）管理理论与方法的创新对成本会计的影响随着市场竞争日趋激烈，新技术、新工艺不断涌现，管理理论与方法也在不断创新，新的管理理论与方法层出不穷，对成本会计系统有影响的主要有以下几种：1、适时制（JIT） .适时制就是零部件在生产需要时才购进或产品有顾客需求时才生产，从而使存货保持在最低水平。在存货水平很低的情况下，会计人员为简化存货计价，可能采用倒推成本法（backflush costing） .所谓倒推成本法，简言之，就是当产品完工或销售时，倒过头来计算在产品、产成品等生产成本的方法。这与传统的成本计算方法正好相反，传统的生产成本的记录、归集和分配，是随着材料与产品实体的转移而转移，即生产成本会计记录和生产成本发生的实物流是同步的。但在采用J IT 的企业，从收到原材料到产品制成所耗用的时间大幅缩短，而且期末存货量也变得很小，使得传统的分批或分步成本法详细记录各类存货（如原材料、在产品及产成品） 的必要性受到怀疑。由成本-效益原则，对少量的存货做详尽精确追溯，无疑得不偿失。为了克服上述问题，倒推成本法便应运而生。2、全面质量管理（TQM） .TQM 是六十年代从传统质量管理发展起来的，而且随着国际国内市场环境的变化， TQM 已经发展成为一种企业竞争的战略武器，一种由顾客的需要和期望驱动的、持续的改进产品质量的管理哲学。TQM 的目标就是公司在生产的各个环节追求产品“零缺陷”，并由顾客最终界定质量。J IT 与TQM 两者是相辅相成的。TQM 对计量和报告员工业绩的会计来讲，就是产生了质量会计这一新学科。但由于提高质量所产生的收益难以计量，质量会计发展的重点就放在质量成本的确认、计量和报告上。一般认为质量成本由五大类构成： （1） 预防成本（prevention costs） ； （2） 检验成本（appraisal costs） ； （3） 内部失败成本（internal failure costs） ；（4） 外部失败成本（external failure costs） ； （5） 外部质量保证成本（external quality assurance costs） .另外，在TQM情况下，会计人员绩效衡量标准包括了产品的可靠度、服务的及时性等促进管理人员努力提高产品质量的非货币性指标。而传统的货币性绩效衡量标准往往挫伤了管理人员提高产品和服务质量的积极性。3、战略管理（Strategic management） .无论是跨国公司，还是发展中的中小企业，无一例外，对战略管理问题津津乐道。所谓战略管理，就是着眼于对企业发展有长期性、根本性影响的问题进行决策和制定政策，以便在市场中取得竞争优势，确保有效完成公司目标。象“以人为本”的人事政策；是以“差异化”还是“成本领先”的市场定位策略；以及采用全面质量管理的产品质量策略等等。战略管理思想对成本会计系统的影响主要体现在战略成本管理（strategic cost management） 的提出。战略成本管理就是指企业在生产与竞争者同质产品时，成本要低于竞争对手，使顾客能以较低的代价，取得同样功能的产品（或享受到同等品质的服务） .战略成本管理一般包括三个方面： （1） 价值链分析； （2） 市场定位； （3） 成本动因分析。每一方面都包含非常丰富的内容。4、基准管理（Benchmarking management） 和持续改进（continuous improvement） .管理方法的新趋势就是基准与持续改进的结合。所谓基准就是以公司外部或内部最优的业绩标准来衡量自身的生产活动；持续改进意味着管理人员不是一次性地确定基准，而是一个持续的不断改进提高的过程。日本丰田公司是贯彻基准管理与持续改进的典型。基准和持续改进被称为“永无终点”的比赛；管理人员和员工不会满足于某一特定工作水平，而是谋求不断的提高。采用该方法的企业发现以前似乎高不可攀的目标现在竟然达到了。基准管理与持续改进对成本会计系统的影响主要表现在管理人员和会计师们认识到降低成本要向本行业最好的公司学习，以同质产品的最低成本作为基准，降低成本是一个永无止境的过程，公司总是可以找出办法使本年度成本和费用低于去年。5、限制理论（ Theory of constraints） .根据限制理论，每个公司至少有一个瓶颈制约着它的发展，否则无论公司定下什么目标都会实现（如，利润最大化） .限制理论把企业看成一系列链状相连的过程，如果薄弱的联结处得到了加强，那么整个链也就得到了加强，但是如果加强了其它的联结处，整个链就不会得到加强。例如一家公司，如果销售是瓶颈，而让采购人员采购更多的原材料，生产人员生产更多的产品，这根本无济于事。明智的作法是提高销售人员的工作效率和效果，扩大销售量，提高市场占有率。限制理论对成本会计系统的影响是，管理人员和会计人员认识到，在有些情况下，不能一味强调降低成本和费用，要有逆向思维，在企业链条中的薄弱环节反过来要加大投入量，“为了省钱而花钱”。如果企业待解决的瓶颈是要更新新型设备，那么，引进新型设备可能导致一笔较大的支出，但是，在今后设备使用期间，因设备利用效率的提高而增加的产出加上设备维修费用降低的综合效益，可能抵补支出而有余，这样就总体而言，效益有所增加，这也是“成本效益”原则的另一种诠释。6、目标管理（Objective management） .目标管理是西方发达国家的一种行之有效的企业管理方法，在美、日、西欧等国广泛应用，于本世纪八十年代初传入我国。按目标进行管理，要求一个企业在一定时期内应当确定总的奋斗目标，如利润总额、资金利润率等，并据以指导、组织、动员员工为完成企业总目标而努力。围绕这个总目标，企业各部门、各环节乃至每个人都应当制订自己的奋斗目标，如销售量目标、成本目标等，并制定实现目标的措施，以保证总目标的完成。实行目标管理可以提高企业管理工作的主动性和积极性，克服盲目性，提高企业的经营管理水平。目标管理对成本会计系统的影响就是目标成本的制定、分解、控制和分析。对于目标成本，我国邯钢集团的“模拟市场核算，实行成本否决”经验中所指的成本就是目标成本。从目标成本的制定到目标成本的管理，我国已初步形成比较完整的体系。以上六种管理理论与方法我国都已得到不同程度的应用。象上海宝钢集团、上海大众公司、深圳华为公司、西安杨森公司等大中型企业，都已广泛应用现代管理理论与方法，并取得显著的成绩。但是，总体来说，我国的企业管理还是比较落后，企业缺乏活力，产品在市场上缺乏竞争力。而且各种管理理论与方法落实到成本会计系统上，除目标成本、质量成本还差强人意外，象倒推成本法、战略成本管理等几乎无人问津。成本会计系统作为企业管理信息系统的一部分，根深才能叶茂，只有管理搞好了，成本会计才能得以革新与发展。一、成本及成本会计的概念（一）成本的概念 理论成本： 产品价值由三部分组成：即W=C+V+M C ：生产中消耗的生产资料的转移价值（物化劳动） ，V：劳动者为自己所创造的价值（活劳动），M：劳动者为社会创造的价值（剩余价值）。产品成本是前两部分之和，即C+V。因此，从理论上说，产品成本是指工业企业在产品制造过程中业已消耗的、以货币表现的生产资料的价值和劳动者为自己所创造的价值之和。 实际成本： 在现实经济生活中，为了促进企业加强经济核算，节约耗费，减少生产损失，对某些不形成产品价值的损失，如废品损失、停工损失等也作为生产费用计入产品成本，此外，对于期间费用，一般计入当期损益，而不计入产品成本，因此，实际工作中的产品成本是指生产成本，也称为制造成本，而不是指制造产品所耗费的全部成本。实际工作中的成本概念：（1）完全成本法的产品成本 ：包括制造产品所耗费的生产费用及期间费用。（2）制造成本法的产品成本：包括制造产品所耗费的生产费用，不包括期间费用。产品成本是生产费用的对象化。我国现行会计制度规定：制造成本法制造成本法与完全成本法（1）制造成本法 （现行会计制度，1993年开始实施产品成本仅包括直接材料、直接人工、燃料及动力和制造费用等生产费用，期间费用计入当期损益。 （2）完全成本法（1993年前 产品成本不仅包括直接材料、直接人工、燃料及动力和制造费用等生产费用，而且包括期间费用。 （3）变动成本法 （成本管理会计范畴） 产品成本仅包括直接材料、直接人工、燃料及动力和变动制造费用等变动生产费用，而将固定制造费用也列为期间费用计入当期损益。 成本的概念为：工业企业在一定时期内发生的、用货币表现的生产耗费，为工业企业的生产费用；而企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和，为产品的成本。所以，企业生产费用通常与一定期间相联系，而产品成本与特定产品相联系。生产费用是形成产品成本的基础，产品成本则是生产费用的对象化。 成本会计的概念：成本会计具有广义与狭义之分。狭义的成本会计是指进行成本核算与分析的成本会计；广义的成本会计则指进行成本预测、决策、计划、控制、核算、分析及考评的成本会计，即成本管理。（二）成本会计的对象、职能及任务1成本会计的对象成本会计的对象是指成本会计核算和监督的内容。工业企业成本会计的对象是工业企业在产品制造过程中的生产成本（或制造成本）和期间费用。商品流通企业、交通运输企业、施工企业、农业企业、旅游饮食服务企业等其他行业企业在生产经营过程中所发生的各种费用，部分地形成各该行业企业的生产经营业务成本，部分地作为期间费用直接计入当期损益。综上所述，成本会计的对象可以概括为：各行业企业生产经营业务的成本和有关期间费用，简称成本、费用。因此，成本会计实际上是成本、费用会计。随着经济的发展与科技进步，企业经营管理要求的提高，成本的概念和内容在不断发展、变化。随着成本概念的发展、变化，成本会计的对象也相应地发展、变化。现代成本会计的对象，应该包括各行业企业生产经营业务成本、有关的期间费用和各种专项成本。2成本会计的职能成本会计的职能是指成本会计在经济管理中所具有的内在功能。成本会计的职能既包括对生产经营业务成本和有关的期间费用进行成本核算和分析，也包括对生产经营业务成本、期间费用和专项成本进行预测、决策、计划、控制和考核。成本核算：成本核算包括计算和财务处理两项基本内容，它是成本工作的核心，也是发挥其他职能的基础；成本分析：成本分析的主要任务是确定成本差异，与企业的计划成本、上年同期实际成本、本企业先进成本、国内外其他同类型企业的先进成本进行比较；成本预测：依据成本数据和具体情况，运用一定的专门方法，对未来的成本水平和发展趋势作出科学估计，它是成本计划、成本控制、成本决策的基础；成本决策：是在若干个方案中，选出最优方案的过程，具体目的是确定目标成本，制定成本计划；成本计划：根据目标成本，确定具体的费用成本的目标，即各项费用和成本的定额，是进行成本控制、成本分析和成本考核的依据和基础；成本控制：是对实际或者将要发生的费用和成本进行的约束和限制，是对成本计划实施进行监督，是实现成本目标决策既定目标的保证；成本考核：考核的目的是为了明确责任，促进工作的改进。在成本会计的诸多职能中，成本核算是成本会计最基础的职能，如果没有成本核算，成本会计的其他各项职能都无法进行。3成本会计的任务成本会计的任务主要决定于企业经营管理的要求。同时还受制于成本会计的对象和职能。成本会计的任务包括以下几个方面：审核、控制企业发生的各项费用。防止和制止各种浪费和损失，以降低成本、节约费用；核算各种生产费用、期间费用和产品成本，为企业生产经营管理提供所需的成本、费用数据；分析各项支出的发生情况、消耗定额和成本计划的执行情况，进一步挖掘节约费用、降低成本的潜力，从而促进企业加强成本管理，提高经济效益。（三）成本会计的组织企业应根据本单位生产经营业务特点、生产规模大小、企业机构设置和成本管理的要求等具体情况与条件来组织成本会计工作。1成本会计的机构和人员成本会计机构是指在企业中直接从事成本会计工作的机构。成本会计机构的分工包括成本会计机构内部的组织分工和企业内部各级成本会计机构之间的组织分工。（1）按职能分工：如成本核算、成本分析等。 （2）按对象分工：如产品成本、期间费用等。成本会计机构内部的组织分工既可以按成本会计的职能分工，亦可以按成本会计的对象分工。企业内部各级成本会计机构之间的组织分工有集中工作和分散工作两种方式。（1）集中工作方式：一级核算体制，厂部集中统一进行成本核算。一般适宜中小型企业采用。特点：主要工作集中在厂部成本会计机构，完成全面的成本工作，实现整个成本会计职能； 车间(二级厂矿)及各部门人员可专职或兼职，只完成原始凭证的登记和填制，并加以初步审核、整理和汇总。 优点： 掌握信息及时，便于计算机处理； 减少了会计机构组织层次和人员数量。 缺点： 不便于上下成本信息的沟通；难以实现成本工作责任制。 适用范围：中小型规模的企业； 内部管理要求一般的企业； 成本会计人员素质低、数量少的企业。 （2）分散工作方式：二级核算体制，厂部进行综合的成本核算与分析，车间进行成本的明细核算。一般适宜大中型企业采用。特点：车间(二级厂矿)进行计划、控制、核算和分析工作； 厂部(公司)实行成本核算，当然也包括一些成本分析和协助工作(业务指导与监督 )。优缺点与集中工作方式相反适用范围：大中型规模的企业； 内部管理要求严密的企业； 成本会计人员素质高、数量多的企业。在企业的成本会计机构中，配备足够数量、能够胜任工作的成本会计人员，是做好成本会计工作的关键。成本会计人员应该认真履行自已的职责、遵守职业道德，坚持原则，遵纪守法，正确行使自己的职权。2成本会计的法规和制度成本会计的法规和制度是组织和从事成本会计工作必须遵守的规范，是会计法规和制度的重要组成部分。成本会计法规和制度的制定，应该按照统一领导、分级管理的原则。每一个企业应根据国家的有关规定，结合本企业生产经营的特点和管理要求，具体制定本企业的成本会计制度、规程和办法。成本会计制度一般有以下内容：(1)关于成本定额、成本计划的编制方法 (2)关于成本核算制度：包括成本计算对象、成本计算方法的确定、成本帐户、成本项目的设置、 成本核算的流程、生产费用在完工产品和在产品之间分配的方法等。 (3)关于成本预测和决策制度; (4)关于成本控制的制度; (5)关于成本分析的制度; (6)关于成本报表的制度; (7)企业内部价格的制订和结算方法等; (8)有关责任会计制度; (9)其他有关成本会计制度.成本会计指导书第一章的综合练习题P35第二章 工业企业成本核算的要求和一般程序第一节 成本核算的要求在成本核算工作中，应遵循以下各项要求。（一）算管结合，算为管用。算管结合，算为管用就是成本核算应当与加强企业经营管理相结合，所提供的成本信息应当满足企业经营管理和决策的需要。（二）正确划分各种费用界限 正确划分应否计入生产 应严格按照国家统一的会计制度的规定， 费用、期间费用的界限。 根据各种支出或费用的用途，区分是否 应贯彻 应计入生产费用或期间费用。 受益原 则，即 正确划分生产费用、 当月的生产费用不一定计入当月损益； 何者受 期间费用的界限。 本月发生的期间费用直接计入当月损益。 益何者 负担费 正确划分各月份的生产费用 应贯彻权责发生制原则，正确 用，何 和期间费用界限 地核算待摊费用和预提费用。 时受益 何时负 正确划分各种产品的 直接费用直接计入产品成本，间接费 担费用；生产费用界限 用先归集再选择适当标准分配计入。 负担费 用的多 正确划分完工产品与 如果某种产品既有完工产品，又有在 少应与 在产品的生产费用界限 产品，则将这种产品的各项生产费用， 受益程采用适当的分配方法在完工产品与月 度的大末在产品之间进行分配，分别计算完工 小成正产品成本和月末在产品成本。 比（三）正确确定财产物资的计价和价值结转方法企业财产物资计价和价值结转方法主要包括：1、固定资产原值的计算方法、折旧方法、折旧率的种类和高低，固定资产修理费用是否采用待摊或预提方法以及摊提期限的长短；2、固定资产与低值易耗品的划分标准；3、材料成本的组成内容、材料按实际成本进行核算时发出材料单位成本的计算方法、材料按计划成本进行核算时材料成本差异率的种类、采用分类差异时材料类距的大小等；4、低值易耗品和包装物价值的摊销方法、摊销率的高低及摊销期限的长短等。为了正确计算成本，对于各种财产物资的计价和价值的结转，应严格执行国家统一的会计制度。各种方法一经确定，应保持相对稳定，不能随意改变，以保证成本信息的可比性。（四）做好各项基础工作1做好定额的制定和修订工作2建立和健全材料物资的计量、收发、领退和盘点制度3建立和健全原始记录工作4做好厂内计划价格的制定和修订工作（五）适应生产特点和管理要求，采用适当的成本计算方法第二节 生产费用和期间费用的分类一、费用、成本与支出1、狭义的费用概念：费用是指企业在生产经营过程中发生的一切耗费；包括生产费用、营业成本、营业税金、期间费用和所得税。2、狭义的成本概念：企业为生产一定种类、一定数量的产品所支出的各种生产费用之和，即生产成本。3、支出的概念：支出泛指各项资产的减少，包括偿债性支出、成本性支出、费用性支出和权益性支出。4、三者的关系：费用是指企业在生产经营过程中发生的一切耗费；当部分费用归集到某一对象上去的时候，即形成该对象的成本；支出大于费用和成本二、生产费用的分类生产费用可以按不同的标准分类，其中最基本的是按生产费用的经济内容和经济用途的分类。(一)生产费用按经济内容分类产品的生产过程，也是物化劳动（包括劳动对象和劳动手段）和活劳动的耗费过程。因而生产过程中发生的生产费用，按其经济内容分类，可划归为劳动对象方面的费用、劳动手段方面的费用和活劳动方面的费用三大类。生产费用按照经济内容分类，就是在这一划分的基础上，将生产费用划分为若干要素费用。1材料费用。2燃料费用。3外购动力费用。4工资费用。5提取的职工福利费。6折旧费。7其他生产费用。(二)生产费用按经济用途分类工业企业在生产经营中发生的费用，首先可以分为计入产品成本的生产费用和直接计入当期损益的期间费用两类。1生产费用按经济用途的分类为具体反映计入产品成本的生产费用的各种用途，提供产品成本构成情况的资料，还应将其进一步划分为若干个项目，即产品生产成本项目（简称产品成本项目或成本项目）。工业企业一般应设置以下几个成本项目：（1）原材料，也称直接材料。（2）燃料及动力，也称直接燃料及动力。（3）工资及福利费，也称直接人工。（4）制造费用。企业可根据生产特点和管理要求对上述成本项目做适当调整。对于管理上需要单独反映、控制和考核的费用，以及产品成本中比重较大的费用，应专设成本项目；否则，为了简化核算，不必专设成本项目。2期间费用按经济用途的分类工业企业的期间费用按照经济用途可分为营业费用、管理费用和财务费用。(三)生产费用按计入产品成本的方法分类计入产品成本的各项生产费用，按计入产品成本的方法，可以分为直接计入费用和间接计入费用。直接计入费用是指可以分清哪种产品所耗用、可以直接计入某种产品成本的费用。间接计入费用，是指不能分清哪种产品所耗用、不能直接计入某种产品成本，而必须按照一定标准分配计入有关的各种产品成本的费用。第三节 成本核算的一般程序和主要会计科目（一）成本核算的一般程序成本核算的一般程序是指对企业在生产经营过程中发生的各项生产费用和期间费用，按照成本核算的要求，逐步进行归集和分配，最后计算出各种产品的生产成本和各项期间费用的基本过程。根据前述的成本核算要求和生产费用、期间费用的分类，可将成本核算的一般程序归纳如下：1对企业的各项支出、费用进行严格地审核和控制，并按照国家统一会计制度确定其应否计入生产费用、期间费用，以及应计入生产费用还是期间费用。2正确处理支出、费用的跨期摊提工作。3将应计入本月产品的各项生产费用，在各种产品之间按照成本项目进行分配和归集，计算出按成本项目反映的各种产品的成本。4对于月末既有完工产品又有在产品的产品，将该种产品的生产费用（月初在产品生产费用与本月生产费用之和），在完工产品与月末在产品之间进行分配，计算出该种产品的完工产品成本和月末在产品成本。（二）成本核算的主要会计账户（重点讲解）P1316为了进行成本核算，企业一般应设置“基本生产成本”、“辅助生产成本”、“制造费用”、“待摊费用”、“预提费用”、“营业费用”、“管理费用”、“财务费用”等账户。如果需要单独核算废品损失和停工损失，还应设置“废品损失”和“停工损失”账户。本章涉及的名词：成本核算要素费用产品成本项目制造费用管理费用营业费用财务费用直接计入费用间接计入费用基本生产辅助生产判断正误：1、所谓要素费用，就是生产费用按经济内容的分类。2、材料费用、外购动力费用、折旧费、制造费用属于要素费用。3、燃料费用和工资费用是产品成本项目。4、产品成本项目就是计入产品成本的生产费用按经济内容进行分类核算的项目。5、工业企业的期间费用按照经济内容可分为营业费用、管理费用和财务费用。6、计入产品成本的各项生产费用，按计入产品成本的方法，可以分为直接计入费用和间接计入费用。7、定额的制定和修订，只是为了编制成本计划和进行成本分析，与产品成本的计算没有任何关系。8、厂内计划价格要尽可能符合实际，因此在年度内要经常发生变动。9、“基本生产成本”账户应按成本计算对象设置产品成本明细账，账内按产品成本项目分设专栏或专行。第三章要素费用的核算第一节 材料费用的核算本节包括以下内容：材料费用分配的核算 燃料费用分配的核算 低值易耗品摊销的核算 了解材料的分类： 原料及主要材料、辅助材料、外购半成品、燃料、修理用备件、包装物、低值易耗品等七类。一、材料费用分配的核算材料费用分配的核算包括原材料费用分配的核算和燃料费用分配的核算。（一） 原材料费用分配的核算1、分配原则：构成产品实体并能直接确定归属对象的材料费，应直接计入各产品成本明细帐的“直接材料”成本项目；对于几种产品共同耗费的间接材料费，应选择适当的分配标准分配计入各产品成本明细帐的“直接材料”成本项目。2、分配标准的合理与简便合理性：所选择的分配标准与所应分配的费用大小有密切联系。简便性：作为分配标准的资料容易取得。3、材料费用分配标准的类型定额消耗量比例、系数比例、产品产量比例、重量比例、体积比例等。4、定额消耗量比例分配法消耗定额是单位产品可以消耗的数量限额。定额消耗量是指一定产量下按照消耗定额计算的可以消耗的数量，费用定额和定额费用是消耗定额和定额消耗量的货币表现。计算公式如下：某种产品材料定额消耗量=该种产品实际产量单位产品材料消耗定额材料消耗量分配率=材料实际总消耗量各产品材料定额消耗量之和某种产品应分配的材料数量=该种产品的材料定额消耗量 材料消耗量分配率某种产品应分配的材料费用= 该种产品应分配的材料数量 材料单价以上方法可考核材料消耗定额的执行情况，有利于加强成本管理。为了简化核算工作，也可采用按定额消耗量的比例直接分配材料费用的方法。公式如下：某种产品材料定额消耗量=该种产品实际产量单位产品材料消耗定额材料费用分配率=材料实际总消耗量材料单价各产品材料定额消耗量之和某种产品应分配的材料费用=该种产品的材料定额消耗量 材料单价【例见教材P20，举例】【课堂练习】某企业生产甲、乙两种产品，共同耗用某种材料1200公斤，每公斤4元。甲产品的实际产量为140件，单件产品材料消耗定额为4公斤；乙产品的实际产量为80件，单件产品材料消耗定额为5.5 公斤。试计算分配甲、乙产品各自应负担的材料费。答案：方法一：甲产品材料定额消耗量140 4560（公斤）乙产品材料定额消耗量80 5.5 440（公斤）材料消耗量分配率1200（560440）1.2甲产品应分配的材料数量5601.2672（公斤）乙产品应分配的材料数量4401.2528（公斤） 合计 1200（公斤）甲产品应分配的材料费用67242688（元）乙产品应分配的材料费用52842112（元） 合计 4800（元）方法二：甲产品材料定额消耗量140 4560（公斤）乙产品材料定额消耗量80 5.5 =440（公斤）材料费用分配率（12004）（560440）4.8甲产品应分配的材料费用 5604.8 2688（元）乙产品应分配的材料费用 4404.8 2112（元） 合计 4800（元）5、直接用于产品生产的辅助材料，也同样直接或分配后计入某种产品的“原材料”成本项目。分配方法有：（1）对于耗用在原料及主要材料上的辅助材料，应按原料及主要材料耗用量的比例分配。（2）对于与产品产量直接有联系的辅助材料，可按产品产量比例分配。（3）在辅助材料消耗定额比较准确的情况下，可按照产品定额消耗量或定额费用的比例分配辅助材料费用。【例见教材P21】6、材料费用分配表的编制及其帐务处理(1) 在实际工作中，材料费用的分配是通过编制材料费用分配表进行的。(2) 帐务处理 ：直接用于产品生产的各种原材料费用，应记入“基本生产成本”总帐及其所属明细帐的“直接材料”成本项目；用于辅助生产的原材料费用， 应记入“辅助生产成本”总帐及其所属明细帐的费用（或成本）项目；基本生产车间管理耗用的原材料费用，应记入“制造费用”总帐及其所属明细帐；厂部管理耗用的原材料费用，记入“管理费用”帐户；产品销售耗用的原材料费用，记入“营业费用”帐户。编制原材料费用分配表后，可进行如下会计处理：借：基本生产成本辅助生产成本制造费用营业费用管理费用贷：原材料【课堂练习】甲、乙、丙三种产品共同耗用A原材料28000元，本月甲、乙、丙三种产品产量分别为：100件、500件、300件，单位甲产品A材料的定额耗用量为15公斤，单位乙产品A材料的定额耗用量为10公斤，单位丙产品A材料的定额耗用量为25公斤。要求采用定额消耗量比例法分配材料费用。 7、原材料按计划成本核算时，还需要注意原材料成本差异的核算。【例】某企业生产甲、乙两种产品共同耗用A种原材料8000公斤，每公斤计划单价5元。本月产量为：甲产品500件，乙产品400件。单件产品原材料消耗定额为：甲产品6公斤，乙产品5公斤。原材料成本差异率为1% 。要求：按定额消耗量比例分配甲、乙产品的材料费用；编制耗用材料的会计分录（列明产品名称和成本项目）。解： 甲产品材料定额消耗量=5006=3000（公斤） 乙产品材料定额消耗量=4005=2000（公斤）材料消耗量分配率=8000（3000+2000）=1.6 甲产品应分配的材料数量=30001.6=4800（公斤）乙产品应分配的材料数量=20001.6=3200（公斤）甲产品应分配的计划材料费用=48005=24000（元）乙产品应分配的计划材料费用=32005=16000（元）由于原材料成本差异率为1%，甲、乙产品应承担的材料成本差异为：甲产品应分配的材料成本差异=240001%=240（元）乙产品应分配的材料成本差异=160001%=160（元）甲产品应分配的实际材料费用=24000+240=24240（元）乙产品应分配的实际材料费用=16000+160=16160（元）会计分录：借：基本生产成本直接材料甲产品 24240 乙产品 16160贷：原材料 40000 材料成本差异 400【课堂练习】企业生产甲、乙两种产品共同耗用A种原材料，1782公斤，计划单价为2元，甲产品100件，单件产品的原材料消耗定额为10公斤；乙产品200件，单件产品的原材料消耗定额为4公斤。本月材料成本差异率为-2%。要求：(1)按照定额消耗比例分配甲、乙两种产品的原材料费用。 (2)编制材料耗用的会计分录。【课堂练习】某企业生产甲、乙产品，本月耗用材料如下：甲产品耗用A材料1000公斤，10元，乙产品耗用B材料800公斤，15元。甲乙产品共同耗用C材料23970公斤，3元。本月甲、乙产品的产量分别为300件和500件，C材料消耗量定额为20公斤和35公斤。辅助生产车间（机修）耗用材料1500元，基本生产车间一般消耗500元，厂部耗用800元。该企业材料按实际成本核算。 要求：分配材料费用，并编制材料费用分配的会计分录。二、燃料费用分配的核算1.在燃料费用比重较大并与动力费用一起专设“燃料及动力”成本项目的情况下，应增设“燃料”一级账户，并将燃料费用单独进行分配。2.直接用于产品生产的燃料费用，应记入“基本生产成本”总账和所属明细账借方的“燃料及动力”成本项目。3.车间管理消耗的燃料费用、辅助生产消耗的燃料费用、厂部进行生产经营管理消耗的燃料费用、进行产品销售消耗的燃料费用等，应分别记入“制造费用（基本生产车间）”、“辅助生产成本”、“管理费用”、“营业费用”等账户的费用（或成本）项目。4.已领用的燃料费用总额，应记入“燃料”账户的贷方。【例】P23【燃料费用分配的核算与材料费用的核算一致】三、低值易耗品摊销的核算 低值易耗品是指不作为固定资产核算的各种工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中周转使用的包装容器等各种用具物品。低值易耗品在领用以后，其价值应该摊销计入成本、费用。用于生产的低值易耗品摊销应计入制造费用；用于组织和管理生产经营活动的低值易耗品摊销，则应计入管理费用。低值易耗品的摊销方法有三种：一次摊销法、分次摊销法和五五摊销法。1一次摊销法采用这种方法，在领用低值易耗品时，就将其全部价值一次计入当月成本、费用，借记“制造费用”和“管理费用”等账户，贷记“低值易耗品”账户。在低值易耗品报废时，应将报废的残料价值，冲减有关的成本、费用，借记“原材料”等账户，贷记制造费用”或“管理费用”等账户。在按计划成本计价进行低值易耗品日常核算的情况下，领用低值易耗品的会计分录应按其计划成本编制，月末，还应比照材料成本差异的核算，调整领用低值易耗品的成本差异：借记“制造费用”和“管理费用”等账户，贷记“材料成本差异一低值易耗品成本差异”账户(调整超支的成本差异用蓝字编制分录以补加差额，调整节约的成本差异用红字编制分录，以冲减差额。) 【例1】P23-24【例2】某企业基本生产车间本月领用生产工具一批，计划成本为600元，本月材料成本差异率为4。另有一批生产工具在该月报废，残料入库作价40元。试作出必要的会计分录。答案：领用生产工具： 借：制造费用 600 贷：低值易耗品 600 结转低值易耗品成本差异：借：制造费用 24 （6004）贷：材料成本差异低值易耗品成本差异 24报废生产工具残料入库： 借：原材料 40贷：制造费用 40 2分次摊销法分次摊销法适用于单位价值较高，使用期限较长的低值易耗品或者那些单位价值虽然不高，使用期限虽然不长，但如果一次领用的数量较多的低值易耗品。采用分次摊销法，各月成本、费用负担的低值易耗品摊销额合理，但核算工作量较大。采用分次摊销法，低值易耗品的价值要按其使用期限的长短或价值的大小分月摊入成本、费用，摊销期限在一年以内的，转作待摊费用分月摊销；摊销期限超过一年的，转为长期待摊费用分月摊销。A、领用低值易耗品时，应作如下分录：借：待摊费用(长期待摊费用)贷：低值易耗品B、分月摊销应作如下分录：借:制造费用(管理费用)贷：待摊费用(长期待摊费用)C、报废低值易耗品时，收回残料价值作为当月低值易耗品摊销额的减少，冲减有关的成本费用，应作如下分录：借：原材料贷：制造费用(管理费用)D、如果低值易耗品的日常核算是按计划成本计价进行的，领用低值易耗品的会计分录应按计划成本编制，并应于月末调整所领低值易耗品的成本差异，应作如下分录：借：制造费用(管理费用) 注意：超支用蓝字，节约用红字贷：材料成本差异一低值易耗品成本差异 【例】P24【课堂练习】某工业企业行政管理部门某月领用管理用具一批，其计划成本为9300元；报废在用管理用具一批，其计划成本为3500元，回收残料估价250元，已验收入库。该月低值易耗品的成本差异率为超支3%。 要求：分别采用一次和分次摊销法（两年）编制低