基于相关成本的短期决策.ppt

第五章基于相关成本的短期决策 本章学习目标 1 了解影响决策的各种成本概念2 了解基于成本进行决策时需考虑的因素3 掌握几种基本的短期经营决策方法4 掌握不同情况下的生产决策5 掌握产品价格决策的方法与应用6 掌握目标成本法的基本程序 第一节企业决策概述 管理的重心在经营 经营的重心在决策 西蒙语 所谓决策 就是根据对当前条件和对未来发展情况的预测分析 为了达到一定的目标而在多种可供选择的方案中 选择并决定采用一个最优的方案 大量实践已经证明 企业的盛衰 成败 生存 发展 首先取决于企业采取的方针 决策是否正确 所确定的目标是否适应企业的外部环境 一 决策的分类 企业的决策可以按不同的标志进行分类 1 企业决策按其影响时间的长短 可划分为短期决策和长期决策 短期决策是指其影响一般只涉及到一年内的收支和盈亏 实现现有技术装备和经营条件的最优利用 争取最佳经营效益的决策 它包括 自制或外购零部件的选择 出售或进一步加工的选择 不同生产方法的选择等生产 销售决策和与其相关的定价决策 存货决策等 对于短期决策 需要分析比较不同方案对成本利润的影响 以便从中选出最优方案 长期决策是指长期投资决策 是对生产经营在较长期间内 一年以上 有持续影响的决策 如厂房的新建 改建 扩建 机器设备的购置更新 新产品的试制和现有产品的改造等 长期决策都是为了改变或扩大企业的生产或经营能力 其基本特点是 投入的资金数量较大 影响的持续期长 决策的正确与否 不仅对建设期间的投资支出和建设投产后的现金收支和盈亏有重大影响 而且对企业未来较长期间能否保持良好的经营状态和盈利能力关系极大 对这类决策方案 要从技术 经济等方面进行可行性研究 2 企业决策按决策组织活动的形态或解决问题的方式不同 可划分为程序化决策和非程序化决策 程序化决策是指呈现重复和例行状态 以致人们为其制定出一套固定程序 当每一个问题发生时 不必重新再实施新的决策 可以按原有设立的一套例行程序来进行工作 例如 定货程序 材料的出入存放 工资的发放等 由于这些活动不断地重复进行 人们积累了一套经验 把这种不断重复的方法和顺序制定成固定的工作程序 使这类工作有章可循 非程序化决策 是属于新规定的 非例行的 呈非程序化的决策 这类决策活动 并不是经常重复出现的 而表现为新颖 无结构 具有不寻常影响的程序 例如 新产品的开发 产品方向的变更 应否接受特定订货 零部件的自制或外购 产品的出售或进一步加工的选择等等 因为这类问题过去尚未发生过 或因为其确切的性质和结构尚琢磨不定或很复杂 或因为其十分重要 处理这类问题需要量体裁衣 灵活进行 二 决策的相关成本原则 在进行管理决策时 成本是一个重要的因素 在比较方案优劣做出决策时 成本的大小会直接影响决策结论 因此 掌握和分析不同决策方案的成本状况并对之进行正确的分析 是决策过程中的重要环节和内容 经营决策中通常要根据不同情况灵活运用一些独特的 成本 概念 作为分析 评价有关方案经济效益大小的重要依据 决策方案涉及的成本项目和内容往往多种多样 有些成本与决策有关 而另一些成本则与决策无关 与上述相关成本相对应 非相关成本是指与特定决策方案无关的成本 研究成本的概念及其与决策的相关性 区分相关与非相关成本 对管理人员进行决策分析十分重要 所有决策都有一个共同的基本原则 即相关成本原则 相关成本与传统成本是两类不同的成本概念 区别在于 1 传统成本须在账簿中反映 而决策成本无需计入帐内 只在决策过程中成为评价被选方案所必须加以考虑的因素 2 传统成本属于实际发生的费用支出 即实际成本 而决策相关成本大多属于未来可能的费用支出 是估计成本 3 传统成本的计算需遵守公认会计原则 故具有普遍的适用性 而决策相关成本的计算无需遵循公认会计原则 只适用于决策这一特定范围 三 常用的决策相关成本概念 1 相关成本与非相关成本相关成本 RelevantCost 是各个备选方案之间不同的未来成本 它有以下三层含义 1 成本是否相关具有一定的针对性 是针对特定决策而言相关或非相关成本 2 相关成本一定是未来成本 3 相关成本不仅应是未来成本 而且还应在各备选方案之间有所不同 在很多情况下 将非相关成本用于决策会导致决策失误 CCC公司是一个小型服务性企业 两年前花1 500元买了一台喷墨打印机 最近一名推销员竭力说服经理买一台新式激光打印机 新式激光打印机不仅打印美观 而且每年可以为公司节省一笔较大数额的打印成本 且旧的喷墨打印机可以以500元的价格卖到旧货市场 错误的分析方法 该公司的一位会计员对此做了这样的分析 如果将该打印机报废处理 其残值收入大约仅为500元 将使公司发生较大的损失 因而不应将该打印机提前更新 这位会计员的分析方法完全是错误的 因为账面价值是过去发生的成本 是典型的决策非相关成本 2 差别成本差异成本 differentialcost 又称为差别成本或差量成本 有广义和狭义之分 广义的差别成本是指在进行方案的决策分析时 两个或两个以上备选方案之间预期成本的差异 狭义的差别成本是指两个或两个以上备选方案之间由于业务量增减变化而形成的预期成本差异 差别成本与决策者的选择相关 差异成本既可能是与决策直接相关的成本 机器的购买成本便是更新旧机器的直接后果 也可能是与决策间接相关的成本 更新机器导致了一些成本项目的差异 如维护成本和电力成本 与差别成本相对应的概念是差别收入 DifferentialRevenue 所谓差别收入 是指各备选方案预期收入之间的差额 差别收入减去差别成本的余额反映采用不同方案所形成的差别利润 是对有关方案进行对比选优的重要依据 3 机会成本每项资源通常存在多种用途 但是 当某项资源用于某一方面就不能同时用于另一方面 这就是说 资源在某一方面使用的所得 正是由于放弃另一方面使用机会所失 机会成本 opportunitycost 就是指选择某项方案后 放弃其他的方案所损失的收益 例如 如果一个人选择辞职 年收入20 000元 并返回学校深造 那么退回学校的机会成本便是每年20 000元 再如 某企业发现了A B C三种获利产品 经预测 这三种产品每年分别可给企业创利100万元 80万元和50万元 但是受资源限制 该企业只能选择A产品生产 而不得不放弃了B产品和C产品的产生 于是生产B产品可能带来的年创利额80万元 就成为选择生产A产品的机会成本 与会计学中的各种成本概念不同的是 机会成本永远不需要企业用资金去支付 因而在会计的各种账簿中并不能直接反映出来 这就容易被人们所忽视 但是 机会成本是客观存在的 而且是决策相关成本 机会成本的忽视经常会导致错误决策 4 沉没成本 沉没成本 SunkCost 是指过去已经发生的成本 决策者在将来不能改变它们 它们也不能影响未来可用的现金流 例如一家企业购买了一台无质量保证的新机器 第二天机器坏了 那么购买成本对当前更新与修理决策而言 便是无关的 只有未来的现金流是相关的 过去购买的机器的价格对未来现金流均无影响 5 重置成本 重置成本就是指当前从市场上购买一项资产所必须支付的资金数额 财务会计所提供的成本资料通常都是历史成本而非重置成本 但很多决策 如定价决策 直接运用历史成本资料通常都会导致决策者作出错误决策 沉没成本的特征决定了它不是差别成本 与企业经营管理决策不存在相关性 因而 当前的决策可以不必考虑这个因素 虽然在决策中 不必考虑沉没成本 但是 却要注意区分和判别沉没成本 否则 可能导致决策的失误 研究发现 决策者容易错误地将沉没成本作为相关成本 心理学家Xahneman和Tversky发现决策者更愿意投资去收回沉没成本而非赚取同样的利润 这一发现的现实意义是管理会计师和管理会计系统的设计者必须仔细地为决策者确定信息 以有效地消除这些偏见 一份有效的管理会计报告的重要特性便是将沉没成本与预期未来成本分开 6 付现成本 付现成本就是指在购买支出时需要支付的现金数量 管理者可以根据本企业的现金流量情况 选择适合的购买方案 尤其是在企业现金状况不好的时候 决策者对付现成本的考虑有时候比对总成本的考虑还要重视 7 可避免成本与不可避免成本 在日常决策工程中 企业经常遇到这种情况 当选择了某项方案 就会发生某一项成本 而当企业放弃该方案 则该项成本就不会发生 在这种情况下 这种成本就是在该项决策的可避免成本 反之 当企业无论是否选择该项方案 该成本总会发生 这种成本就是该项决策的不可避免成本 例如 当企业对一产品应否停产进行决策时 该产品的直接材料 直接人工等变动成本会因停产而消失 因此属于可避免成本 而该产品所分摊的 与其他产品生产设备共用的厂房折旧费不会因该产品的停产而消失 它会重新分配到其他产品上 因此该成本就是不可避免成本 正确区分成本的可避免性对于作出正确决策是至关重要的 8 可递延成本与不可递延成本 可递延成本是指在已选中的行动方案中 如果将该方案中的某一部分成本发生的时间推迟不会影响企业大局 那么这部分成本就是可递延成本 不可递延成本发生的时间一旦推迟 将会对企业全局造成重要影响 例如 污水处理设施项目投资的推迟将导致企业被勒令关闭 那么与污水处理设施投入相关的成本就是不可递延成本 9 专属成本与共同成本 专属成本是指可明确归属某一产品或某一部门的成本 共同成本是指不可明确归属某一产品或某一部门的成本 10 联合成本与可分成本 有些企业利用相同的原料 在同一生产过程中生产出两种或两种以上不同的主要产品 这些产品称为联产品 例如石油炼油厂的汽油 煤油和柴油等是联产品的典型例子 联产品在分离点之前所发生的成本称为联合成本 在分离之后如果需要继续加工 就会增加成本 该种成本称为可分成本 11 可控成本与非可控成本 可控成本是相对经理或雇员而言 在一时期内 一般是短期 可以决定是否发生或可以给予显著影响的成本 如果经理或雇员在给定时期内 一般是短期 可以决定成本是否发生或可以显著影响成本金额 我们便说成本是可控的 controllable 例如 整个企业的管理费用对于分部经理而言是不可控的 相反 雇员可以控制其工作区域内的材料和人工 就雇员和经理的激励而言 可控性的重要性有两种观点 一种观点是经理或雇员只应对可控成本负责 经理对超出自己控制范围的成本负责是不公平的 缺乏激励的 另一种观点认为 许多不可控成本 如公司层的管理费用对于经理整体而言是可控的 将这些成本包括在经理成本报表中 可以清晰地说明当经理们正确管理这些成本时 企业将获利 在许多管理会计案例中 可控性这一概念的正确使用必须考虑特定的环境 认识企业的特别需要是很重要的 例如 如果发现维护成本过高 那么这些成本对于一个相应的生产经理便应该是可控的 以便制定企业的整体目标降低维护成本 相反 如果由于缺乏维护而导致设备生产率下降 则对单个经理而言 维护成本便不应是可控的而应作为一项免费资源 以刺激维护的增加 无论支持哪种观点 很显然管理会计师都应在决定将不可控成本纳入会计报表之前 仔细考虑这一举措对经理激励的影响 四 正确辨别相关成本应注意的问题 1 不是所有的变动成本都是决策相关成本一般情况下营销费用都是变动成本 营销费用的总额随着销售数量的上升而上升 因此 在大多数情况下营销费用都是决策相关成本 但是如果企业接受一批特殊订单 买方自己找到企业让加工产品 而不需要企业自己推销生产的产品 在这样的情况下 营销费用虽然在性质上是变动成本 但已经和决策不相关了 管理层在进行决策时也就不需要考虑该项费用 2 不是所有的固定成本都是决策非相关成本在 相关范围 内 固定成本都是决策非相关成本 但是当选定某个备选方案时 将导致产量超出现有生产能力 在这种情况下 固定成本也会成为决策者需要考虑的因素之一 也就成为了决策相关成本 3 各种决策相关成本之间的关系一项成本可能不止一种成本属性 可能既是变动成本 又是专属成本 例如 专门为生产A才可能发生的成本为A的专属成本 并且随着生产A产品的数量增加而增加 因此 该成本就具有了两种成本属性 五 基于相关成本的短期决策的一般过程 六 基于成本的短期决策的基本方法 一 差量分析法 二 贡献毛益分析法 见图5 3 三 成本无差别点决策法 第一步 列出各个方案中成本与产量之间的函数关系 第二步 将上述各函数组成联立方程组 并对其进行求解 所得产量值即为成本无差别点 第三步 在同一坐标中绘出成本 产量曲线 第四步 根据企业所需产品数量选择成本最低的方案 七 风险偏好对激励和决策的影响 风险偏好 riskPreferences 是指每个决策者区别对待各个备选方案经理的风险偏好对管理控制和经营控制很重要 因为它们对经理行为有难以预料甚至不利的影响 因为他们给予确定后果的权数与他们给予不确定后果的权数是不同的 无论结果的价值是多少 与不确定后果关联的风险对决策者而言可能有利也可能不利 将后果的价值与风险或正或负的权数分离是必要的 例如 人们不喜欢风险是正常的 因此会更喜欢确定的 50 而不是50 可能性的 1OO 许多经理是厌恶风险的 他们放弃高风险 高收益的方案而选择低风险低收益的方案 有些经理是偏好风险的 他们寻找具有更高回报的风险项目 尽管有很大的可能性获得低回报 在不同的监督和报酬制度下 这些风险偏好的差异对激励有显著影响 例如 通过监督和报酬制度以降低风险 对风险厌恶型经理会有很好的激励作用 而对风险偏好型经理而言 情况正好相反 进一步 风险偏好可能影响正确决策 例如 高层管理者会接受一项风险行为 如安装一台可降低生产成本的昂贵的新机器 而厌恶风险的经理则会拒绝 因为这一举措对经理造成的个人后果可能是潜在利润降低 为了恰当的激励和决策 管理和经营控制系统应该设计来降低风险偏好的不利影响 第二节生产决策 我们主要讨论生产决策中以下几种典型的决策问题 1 产品品种选择决策 2 零件自制或外购决策 3 特殊订单是否接受决策 4 半成品是否进一步加工决策 5 亏损产品是否停产或转产决策 6 新产品开发决策 7 有限资源最佳利用决策等等 一 产品品种选择决策 例5 1 迅捷自行车厂打算生产车辆变速器 现有的设备既可以生产自行车变速器 也可以生产摩托车变速器 该厂每月固定制造费用总额为20 000元 如果企业生产自行车变速器 现有设备每月可以生产6 000个 如果生产摩托车变速器 现有设备每月可以生产4 000个 利用市场调研的结果得知 自行车变速器的月需求量为5 000个 摩托车变速器的月需求量为5 000个 另外 有关生产成本资料如表5 2所示 由于生产自行车变速器的生产能力大于能够销售的数量 因此在分析时应该以能够销售的数量进行决策考虑 而生产摩托车变速器的生产能力小于能够销售的数量 因此 在分析时应该用生产能力的数据 即 自行车变速器的最大月产量为5 000个 摩托车变速器的最大月产量为4 000个 我们首先采用差量分析法进行分析 自行车变速器变动成本总额 30 5 000 150000 元 摩托车变速器变动成本总额 39 4 000 156000 元 差别成本 156 000 150 000 6 000 元 自行车变速器销售收入 60 5 000 300 000 元 摩托车变速器销售收入 80 4 000 320 000 元 差别收入 320 000 300 000 20 000 元 差别收益 20 000 6 000 14 000 元 结论 应当生产摩托车变速器 它比生产自行车变速器多14 000元的利润 二 零件自制或外购决策 一 一般情况下的自制或外购决策 例5 2 益民仪器厂每月生产200台A型测量仪 该仪器需要一种显示器 过去 该厂一直从市场上以每台5 000元的价格购买 近来 考虑到该厂第一车间有一定的剩余生产能力 恰好能满足每月生产200台该种显示器的需求 根据本厂有关部门的测算 生产此种显示器的单位成本为6 000元 其中包括 4 000元的变动生产成本和2 000元的固定制造费用 问企业应该自制还是外购 自制方案的总成本 4 000 200 800 000元外购方案的总成本 5 000 200 1 000 000元方案之间的差别成本 8 000 000 1 000 000 200 000元 200 000元表明自制方案可以比外购方案节约200 000元 本例清楚地表明正确区分决策相关成本与非相关成本的重要性 二 剩余生产能力存在机会成本 例5 3 沿用例5 2中的资料 如果企业自己不生产显示器 可用于生产另一产品的M部件 为此每月可节约M部件的外购成本100 000元 问企业在这种情况下 显示器应该自制还是外购 自制方案总成本 4 000 200 100 000 900 000 元 外购方案总成本 5 000 200 1 000 000 元 方案之间的差别成本 900 000 1000000 100 000 元 应该选择自制方案 即应将剩余生产能力用于生产200台显示器 三 考虑 专属成本 例5 4 假如在例5 2中益民仪器厂尽管每月生产200台显示器不会超出现有的剩余生产能力范围内 但是为了生产这种显示器 该厂还需要另外租用一台辅助设备 为此 每月需要支付160 000元的设备租金 问在这种情况下 益民仪器厂的显示器应该自制还是外购 方法 差量分析法为生产显示器而需要补充辅助设备所需支出的160 000元 是自制方案的专属成本 如果采用外购方案 那么这160 000元的辅助设备租金是不需要的 因而在计算该方案的总成本时应当予以考虑该项专属成本 于是我们有 自制方案的总成本 4 000 200 160 000 960 000 元 外购方案的总成本 5 000 200 1 000 000 元 两个方案的差别成本 960 000 1 000 000 40 000 元 应当选用自制方案 三 特殊订单是否接受决策 例5 6 企业H利用现有设备可用于生产A B两种产品 不过现在企业仅生产A产品 每月生产1 000件 企业发生的固定制造费用每月为4 000元 因此 A产品每件负担固定制造费用4元 现在企业有剩余生产力 利用剩余生产力可以生产260件A产品或者300件B产品 A产品的单位生产成本资料如下 直接材料12直接人工15变动制造费用4固定制造费用4单位成本合计 35某月该企业接到一个特殊订单 买方希望购买A产品200件 但是出价仅为33元 低于生产成本2元 已知特殊订单的接受不会引起销售及管理费用的增加 问是否应该接受该订单 下面我们采用贡献毛益法来进行分析 具体计算过程如下 单位售价 33单位变动成本 31单位贡献毛益 2贡献毛益总额 2 200 400 元 如果接受该特殊订单就会给企业提供400元的贡献毛益 企业应当接受该特殊订单 例5 7 顺达自行车厂所生产的小型自行车的单位生产成本为220元 其中含变动生产成本为120元 固定制造费用100元 其市场正常售价每辆为250元 由于该型号自行车销量很好 因而宏润超级市场向顺达自行车厂销售部经理提出一项特殊订单 要求追加订购300辆该种自行车 条件是每辆车售价为240元 并且提出安装变速器的特殊要求 顺达自行车厂销售部经理经过初步了解得知 一件变速器的成本为30元 因而该特殊订单每辆车变动生产成本比常规小型车 即不含变速器的小型自行车 多30元 已知特殊订单的接受不会引起销售及管理费用的增加 该厂常规小型自行车月生产能力为1 500辆 近几个月来每月产量均为1 200辆 下面让我们来为顺达自行车厂销售部经理提出建议 方法 采用差量分析法进行分析由于企业现有足够的剩余生产能力用于满足此特殊订单的自行车生产需求 因而该特殊订单的接受不会使该厂固定制造费用因此而增加 因此固定制造费用属于决策非相关成本 类似地 销售与管理费用也属于决策非相关成本 于是 接受特殊订单的单位差别成本 差别收入和差别利润分别为 单位差别成本 120 30 150 元 差别成本总额 150 300 45 000 元 差别收入总额 240 300 72 000 元 差别利润 72 000 45 000 27 000 元 上述计算结果表明 企业如果接受了该订单 则可以增加27 000元的利润 因此 从企业利润最大化原则出发 应当接受该批特殊订单 例5 8 续前例 顺达自行车厂经过上述初步论证 决定接受该特殊订单 于是组织有关部门进行生产 这时 技术部经理指出 为能使常规小型车能够安装上变速器 必须将常规小型车的有关部件进行进一步加工 而本厂目前没有此类加工设备 唯一可以考虑的办法是租用一台辅助设备 为此需要一次性支付租金24 000元 在这种情况下 顺达自行车厂是否应当接受该批特殊订单 首先算出接受特殊订单的单位差别成本 由于接受特殊订单以后 需要增加专属成本24 000元 因此24 000元也属于决策相关成本 于是差别成本 差别收入和差别利润分别为 接受订单的差别成本总额 150 300 24 000 69 000 元 差别收入总额 240 300 72 000 元 差别利润 72 000 69 000 3 000 元 上述计算结果表明 应当接受该特殊订单 例5 9 续前例 经过充分论证后 顺达自行车厂销售部经理决定接受宏润超级市场所提出的特殊订单 这时 宏润超级市场提出将特殊订单中的订购数量由先前的300辆提高到400辆 经了解得知 生产400辆带有变速器的小型自行车仍只需一台辅助设备 因而前述辅助设备的租金仍为24 000元 但是 小型自行车目前的剩余生产能力只有300辆 技术人员提出建议 租用一台简单装置可使生产能力提高100辆 为此需要支出8 000元 在这种情况下 顺达自行车厂是否应当接受特殊订单 在这里 企业为了提高小型自行车的生产能力而一次性支出的8 000元租金属于决策相关成本 因此我们有 接受订单的差别成本总额 150 400 24 000 8 000 92 000 元 差别收入总额 240 400 96 000 元 差别利润 96 000 92 000 4 000 元 上述计算结果表明 接受特殊订单将会使企业增加4 000元的利润 所以企业应当接受该特殊订单 例5 10 续前例 正当顺达自行车厂销售部经理准备与宏润超级市场正式签定合同时 一位业务员反映了一个重要情况 经过这位业务员的市场调查发现 带有变速器的小型自行车300辆一旦推向市场 将会使常规小型自行车的销量减少80辆 面对这样一个新情况 我们能向顺达自行车厂销售部经理提出何种建议呢 我们首先考虑 特殊订单的接受对现有正常业务所带来的损失构成接受该特殊订单的机会成本 该项机会成本的计算过程如下 少销售一辆常规小型车减少的收入250元少销售一辆常规小型车减少的成本120元因此 少销售一辆常规小型车减少的利润 250 120 130元减少80辆常规小型车销量所减少的总利润 130 80 10 400元 差别成本总额 150 400 24 000 8 000 10 400 102 400 元 差别收入总额 240 400 96 000 元 差别利润 96 000 102 400 6 400 元 在考虑了接受特殊订单对原有产品的影响后 利用差量分析法得出的结论是 接受特殊订单以后不但不会给企业带来好处 反而会让企业利润降低6 400元 因此 本例所得出的结论与上例截然相反 小结 上面的几个例题说明 在进行分析决策的时候应当考虑多方面的因素 一旦忽略了某种因素 可能就会作出完全错误的决策 因而 管理人员在进行决策时 应广泛收集信息 在获得新的信息后应该重新审视原有决策结果的正确性 四 半成品或联产品应否进一步加工后出售决策 例5 11 雅丽纺织厂所生产的白布可直接投放市场 也可进一步加工成花布后再出售 该厂每月生产白布10 000米 每米的变动成本为9元 固定成本总额为20 000元 市场销售价格为每米15元 如果将白布加工成花布后出售 每米需要追加成本4元 每米售价可提高至20元 下面我们来分析一下该厂应否将白布加工成花布后出售 情形1 目前该厂有足够的剩余生产能力将每月所产的全部白布加工为花布 情形2 需要租用一套设备才能将每月所产的全部白布加工为花布 为此每月需要支付租金5 000元 情形1 差别收入10 000 20 10 000 15 50 000 元 差别成本4 10 000 40 000 元 差别收益50 000 40 000 10 000 元 通过以上的计算可以看出 如果将白布加工成为花布后出售 可使每月利润增加10 000元 因此企业应当将白布进一步加工以后出售 情形2 差别收入10 000 20 10 000 15 50 000 元 差别成本4 10 000 5 000 45 000 元 差别收益50 000 45 000 5 000 元 通过以上的计算可以看出 即便该厂需要租用一套设备才能将白布加工为花布 但是这样仍可使每月利润增加5 000元 因此企业仍应将白布进一步加工以后出售 例5 12 某厂所生产的甲 乙两种产品在加工初期处于同一加工过程 在分离前投入的材料成本和加工成本共计25 000元 分离后 得到甲产品1 000千克 乙产品2 000千克 甲产品在分离后直接出售 每千克15元 而乙产品在分离后既可直接出售 也可进一步加工为丙产品后再出售 乙产品如果直接出售 价格为每千克10元 如果进一步加工为丙产品后再出售 每千克需要追加成本6元 同时售价可提高到每千克20元 另外 已知每千克的乙产品经过进一步加工后可得到1千克的丙产品 该企业需要对乙产品应否进一步加工后再出售作出决策 我们只需考虑分离后乙产品进一步加工所增加的收入和所增加的成本 计算结果表明 乙产品如果进一步加工后再出售 所增加的收入为20 000元 增加的成本为12 000元 因此 进一步加工将使企业利润增加8 000元 于是我们得出结论 乙产品不宜直接出售 而应进一步加工后再出售 五 亏损产品是否停产或转产决策 当亏损产品停产后 并非该产品所承担的所有成本都会彻底消除 只有该产品的可避免成本才会因其停产而消失 变动成本通常情况下都是可避免成本 但是对于固定成本而言 有的是可避免成本 有的则不是 固定成本分为可避免固定成本和不可避免固定成本两类 许多共同固定成本属于不可避免固定成本 例如各种产品共用的设备与厂房的折旧费 而专属固定成本往往是可避免的 例如专门用于制造特定产品的设备 专门负责该产品的销售及管理人员的固定工资等 判别一项固定成本是否属于可避免成本的判别的标准是 如果停止这种产品生产将导致该项固定成本不再发生 那么该项固定成本即为可避免成本 否则就属于不可避免成本 在进行亏损产品应否停产的决策时 可避免固定成本是决策相关成本 例5 13 荣庆酒业有限公司生产白酒 啤酒和红酒 这三种酒生产用专用设备 专门销售及管理人员固定工资等在内的可避免固定成本分别为4 000元 5 000元和3 000元 其销售额分别为48 000元 12 000元和180 000元 另外 三种酒生产共用的厂房与公司一般管理人员工资等不可避免固定成本总额为48 000元 按照各自的销量占销量总额的比率进行分配 六 新产品开发决策 例5 15 金华钢笔厂打算利用生产能力开发新型的钢笔 现在有两种方案可供选择 方案一为生产A型钢笔 方案二为生产B型钢笔 根据预测 现有生产能力每月可以生产2 000支A型钢笔 这种新型的钢笔的单位变动成本为25元 预计单位售价为60元 现有生产能力每月可以生产1 500支B型钢笔 B型钢笔的单位变动成本为35元 预计单位售价为80元 如果金华钢笔厂生产A型钢笔则不能生产B型钢笔 问金华钢笔厂应该开发哪种型号的钢笔 七 有限资源最佳利用决策 有限资源最佳利用决策一般情况下采用线性规划的方法进行分析 线性规划是在满足一定约束条件下求解目标函数最佳值的数学模型 一 单位资源贡献毛益分析法 在产品组合决策中 当联合约束条件只有一个的情况下 如机器小时总数 我们可以采用较为简单的解法 单位资源贡献毛益法来简化求解过程 这种方法的具体作法是 首先计算每种产品消耗1单位资源所能产生的贡献毛益 然后按照单位资源贡献毛益由高到低的顺序 在各种资源允许的范围内安排生产 例5 16 钟意电器厂可以生产两种型号的小型电器 A型电器和B型电器 该电器厂的生产车间能提供的最大生产能力为1 600机器小时 A型电器需要在该生产车间加工2小时 B型电器需要在该生产车间加工1 25小时 A型电器由于原材料约束 最多只能生产500件 B型电器因为市场约束 最多只能生产1 000件 根据钟意电器厂的成本资料 A型电器的单位产品能够提供的贡献毛益为8元 B型电器的单位产品能够提供的贡献毛益为6元 钟意电器厂应该如何组合这两种产品才能最佳利用这有限的资源 为方便起见 我们以A代表A型电器的产量 B代表B型电器的产量 用Z表示两种产品所产生的贡献毛益总额 根据上面的资料 我们可以建立下述线性规划模型 maxZ 8A 6B2A 1 25B 1600 机器小时约束 A 500 原材料约束 满足 B 1000 市场约束 A 0B 0该线性规划的含意是 在上述约束条件下 求目标函数的最大值 第三节定价决策 定价决策出现在所有类型的企业中 企业为其提供的商品或服务制定合理的价格 是销售环节的一项重要决策 对于管理人员来说 为一个企业的产品或服务定价 是最重要同时也是最困难的决策之一 因为必须考虑要素的数量和变化 定价过低 会使企业的收入和利润下降 甚至可能无法弥补产品生产成本 定价过高 会使企业在市场上丧失竞争优势 造成销量下降 最终还是会影响收入和利润 一 影响定价决策的主要因素 影响企业定价决策的主要因素一般有四种 1 消费者需求 在企业运营过程的所有阶段 消费者的需求都是至关重要的 贯穿了从产品设计到制定价格的始终 产品设计问题与在定价方面的考虑是相互影响的 所以它们必须同时被纳入考虑范围 例如 消费者需要高品质的产品 也就意味着要耗费更多的制造时间和更为昂贵的原材料 其结果是产生更高的售价 从另一方面讲 管理者应注意 不能脱离市场而为其产品定价 清楚地了解消费者需求不仅具有极关键的重要性 而且是一个连续不断的过程 企业要定期地从市场研究人员那里获得信息 例如消费者调查和测试市场战略 同时从营销人员那里得到信息反馈 2 竞争对手的行为 企业和它们的竞争对手们都在努力将产品出售给同一个消费群体 因而企业管理者在设计产品和制定价格时 就必须关注其竞争对手的行为 如果某个竞争对手降低了某种产品的市场价格 企业很可能也将紧随其后 以避免失去原有的市场份额 但企业也不能盲目跟随竞争对手行动 3 成本 价格制定中 成本扮演的角色在不同的行业企业中具有广泛的差异 一些企业的整体产品价格基本上由市场力量决定 如农业企业 在其他生产型企业中 管理者至少是部分地根据生产成本制定价格 例如 汽车制造 房地产以及炼油企业倾向于使用以成本为基础的定价方法 价格的制定即为在生产成本上加成 管理者对加成率的确定有一定的自由度 但市场的力量也会影响价格 而在许多公用事业企业中 价格通常由政府的管理机构决定 生产成本从而成为评价公用事业经营效率的最重要因素 在市场力量和成本基础定价法之间必须达到某种平衡 对大多数生产型企业来说 市场力量和成本因素对价格都有举足轻重的影响作用 没有任何一家企业能无限期地将产品价格定在生产成本下 也不会有任何一家企业的管理层 生硬在成本上加成计算出价格 不去留心市场的动向 4 政治 法律及形象因素 除了市场力量和成本对价格的重要影响外 对环境因素的考虑也是相当重要的 法律一般禁止公司在制定价格上歧视消费者 同样被禁止的还有制定价格中的合谋串通行为 政治因素同样也与定价有关 例如如果公众意识到某行业的公司有不公正的攫取超额利润的行为 就会对立法者施加政治压力 或通过某些方式介入市场 从而规范定价 在价格制定过程中 公司同样也要兼顾公众形象 一家具有较高声望的制造高品质产品的公司可以为其新产品制定一个较高的价格 以保持其一贯的形象 二 经济学理论上的定价模型 依据经济学原理 产品价值应由社会必要劳动时间决定 同时受供求关系的影响 随着销售量的增加 市场供应量增多 价格将呈下降趋势 企业总收入的增加趋势亦会逐渐减缓 同时 在企业内部 生产单位产品的成本也会相应发生变化 随着销售量的增加 在产品生产的开始阶段 资源的利用状况会逐渐得到改善 单位产品成本下降 但销量增加到一定水平 一些不经济因素开始出现 边际生产效率开始下降 单位成本会随之上升 因此 在销量变化的过程中 总成本和总收入曲线将呈现出如下图所示的变动趋势 图总收入 总成本与销售量的关系 与总收入曲线密切相关的是边际收入曲线 边际收入曲线说明了由于销售数量的变化而引发的总收入的变化 与总成本曲线密切相关的是边际成本曲线 边际成本曲线表明了由制造及销售的数量变动而引发的总成本变动 企业在利润最大化之下的销售量由边际成本曲线与边际收入曲线的交点所决定 下见图 图边际收入 边际成本与销售量的关系 三 企业的具体定价方法 企业需要结合自身的特点将上述定价的基本原理与方法加以具体应用 企业管理人员往往要把以一般经济理论为指导形成的定价的基本原理与方法转化为企业可以用来确定个别产品价格的具体定价方法 一 成本加成定价法 成本加成定价法 Cost PlusPricing 是在单位成本的基础上按一定的加成率计算相应的加工额 进而确定产品销售价格的方法 根据确定的成本基础不同 可以分为以完全成本为基础的成本加成法和以变动成本为基础的成本加成法 下面分别介绍这两种方法的具体使用过程 1 以完全成本为基础的成本加成法该定价法的成本基础为单位产品的制造成本 加成内容为非制造成本及目标利润 计算公式如下 目标售价 单位产品的制造成本 1 成本加成率 例5 18 农乐压缩机厂生产一种新型的压缩机 产销量为500台 月 每月发生的固定制造费用为24万元 固定销售及管理费用为8万元 另外 各项单位变动成本资料如下 单位直接材料600元单位直接人工350元单位变动制造费用70元单位变动销售费用50元可以计算出每台压缩机承担的固定制造费用为480元 承担的固定销售费用为160元 该厂经研究决定 在制造成本的基础上加成50 作为产品的目标售价 下面我们运用以完全成本法为基础的成本加成定价法为该产品定价 具体过程如下 单位直接材料600元单位直接人工350元单位固定制造费用480元单位变动制造费用70元单位制造成本 1500元成本加成部分 750元单位产品的售价为 2250元 2 以变动成本为基础的成本加成法以变动成本为基础的成本加成法 其成本基础为单位产品的全部变动成本 既包括变动生产成本 也包括变动销售及管理费用 加成内容为全部固定成本及目标利润 其计算公式为如下 目标售价 产品单位变动成本 1 成本加成率 例5 19 沿用上例资料 现在采用以变动成本为基础的成本加成法确定产品价格 假设该厂研究决定 该产品在变动成本的基础上加成100 进行定价 单位直接材料600单位直接人工350单位变动制造费用70单位变动销售费用50单位产品变动成本1070成本加成 1070单位产品售价2140 二 保本 保利 定价法 这是根据损益平衡 Break evenPricing 原理而建立起来的一种保本 保利为目标的定价方法 据此可以确定一系列不同销售量下 企业为实现保本或一定的目标利润产品应有的销售价格 这个价格水平是企业所能接受的最低价格水平 因此 它所提供的数据资料 在决定是否投产某种产品或是在价格谈判中 具有重要的参考价值 或 例某企业生产一种产品 为此发生专属固定成本10000元 该产品的单位变动成本为10元 件 该企业经理正准备就该种产品的价格问题与顾客商谈 请会计师提供有关的谈判基础数据资料 企业达到盈亏平衡点时 有 单价 销量 固定成本 单位变动成本 销量则 根据这一价格计算公式 可以得出很多组价格和销售量 同时 对于任一给定的销售量 也可计算出一个相应的价格 若企业期望在该产品上实现目标利润5000元 则 单价 销量 固定成本 单位变动成本 销量 目标利润 三 边际成本定价法 边际成本定价法 MarginalCostPricing 是根据当边际成本等于边际收入 或边际利润为零时 利润最大 此时的价格和销量即为最优价格与最优销量这一经济学的基本原理来确定产品销售价格的一种方法 例某企业相关资料如下表所示 本例说明当边际收入等于边际成本 即边际利润为零时 获得了最大利润2100元 但当边际利润不为零时也获得了利润2100元 这是因为边际分析法就其本身而言仅限于连续可微函数 我们应该看到 尽管边际分析理论在应用于实际决策领域时与理论结果不完全一致 但其基本理论和分析方法仍有很强的现实指导意义 本例中13 14元均为最优价格 第四节存货管理决策 存货是指企业在生产经营过程中为销售或者耗用而储备的物质 包括材料 燃料 低值易耗品 在产品 半成品 产成品和库存商品等 存货决策的合理与否直接影响到企业产品的生产数量 资金占用 成本和利润率等经济指标 存货决策是指确定适当的存货水平 使存货资金得到最经济 最合理 最有效地使用 为了保证生产的不间断和销售的批量化和经常化 减少停工待料 停业待货等机会损失 以及利用大批量采购能获得的价格优势 大多数企业通常都会持有一定数量的存货 但过多的存货会占用大量的资金 占用资金的成本加 另外存货过多会增加包括仓储费 保险费 维护费 管理人员工资在内的各项开支 直接影响利润 进行存货决策 就是要尽力在各种存货成本与存货效益之间做出权衡 达到两者的最佳结合 一 存货管理决策中的相关成本 存货决策包括确定两个基本因素 存货的持有数量和形成时间 决定这两个问题时 必须要考虑由存货引起的相关成本问题 在其他条件一定时 决策的目的就是使相关成本最小 1 订货成本 订货成本 OrderingCosts 是指为订购存货而发生的各种成本 例如采购人员的工资 差旅费 通讯费 存货验收成本等 订货成本中的一部分与订货次数无关 如常设采购机构的基本开支等 成为订货的固定成本 在一定的订购业务量范围内是不相关的 另一部分变动成本是处理每批订货业务而发生的支出 与订货次数有关 但与每次订购量的多少无关 在一定期间 如果总需求量一定 则订购次数与每次的定购批量成反比 因此 这部分订购的变动成本总额与每次订购量也成反比 是经济订货量决策的相关成本 2 购买成本 购买成本 PurchasingCosts 是指为购买存货而发生的买价 运杂费等支出 购买成本主要由购买单价与采购量决定 因此 在采购的经济批量决策中 存货的购买成本大多属于无关成本 但当购买享受批量折扣时 单价会随采购批量和折扣条件的不同而变化 此时 采购成本成为决策分析的相关成本 3 储存成本 储存成本 CarryingCosts 指为储存存货而付出的代价 也称持有成本 这项成本包括两个部分 一部分属于变动成本性质 包括存货占用资金所应计的利息 这是机会成本 存货在储存过程中所发生的仓储费 保险费 存货破损和变质损失等 这部分成本随着储存量的变化而成正比例变动 因而是与经济订货量决策相关的成本 另一部分具有固定成本性质 包括仓库房屋 设备的折旧费及其财产税等 这类成本在一定的储存业务量范围和一定期间内的发生额固定不变 因而属于存货决策的无关成本 4 缺货成本 缺货成本 StockoutCosts 是由于存货供应中断而造成的损失 包括因材料供应中断而造成的损失 因产成品库存缺货不能按时履约造成的信誉损失 及丧失销售机会的利润损失 缺货成本的计量通常比较困难 一般采用一定的方法估计 只有在缺货发生时 这项成本才是相关的 二 存货的经济订货量模型 存货决策涉及四项内容 决定进货项目 选择供应单位 决定进货时间和决定进货批量 存货决策的目的是按照存货管理的目的 通过决定合理的进货批量和进货时间 使存货的总成本最低 由此决定的进货批量被称为经济订货量 经济订货量模型是建立在如下假设基础上 1 基本模型的假设条件 1 存货的年总耗用量可以较为准确地予以预测 2 存货的购买单价不变 无数量折扣 3 存货的日耗用量均衡 4 存货发出订单后立即一次性到货入库 5 进货日期完全由企业自行决定 6 仓储条件及所需现金不受限制 7 不允许出现缺货情形 在 1 和 2 两条假设条件下 企业年采购总成本为一常数 与每次采购批量无关 从而采购成本是批量决策的无关成本 无需考虑 在第 3 两假设条件下 存货的库存量随着时间的推移将直线下降 在第 4 条假设条件下 当库存降至零时 企业开始订货 并立即收到货物 库存量立即增至最高点 再结合其余几条假设条件 存货库存量随时间推移就会呈现下图所示的形态 库存量 时间 Q Q2 平均库存量 基本模型的指导思想 在上述第 7 条件假设前提下 存货库存量已经完全能满足生产经营需要 因此剩下的问题只需考虑如何使存货总成本降至最低 由于在第 1 2 两条假设下 存货采购成本已成为无关成本 所以我们只需考虑存货的订货成本和持有成本 对于订货成本而言 由于每次订货成本是一固定成本 与批量无关 所以每次订货批量越大则每年订货次数越少 从而年订货成本越低 对于持有成本而言 每次订货批量