高级财务会计第5章租赁会计

1、1 本章主要内容本章主要内容 一、租赁的含义、特征、分类及其具体标准、相关一、租赁的含义、特征、分类及其具体标准、相关概念概念 二、经营租赁会计：我国的有关规定；承租方和出二、经营租赁会计：我国的有关规定；承租方和出租方的主要会计处理租方的主要会计处理 三、三、融资租赁承租方的主要会计处理融资租赁承租方的主要会计处理：我国有关规：我国有关规定；增设科目；定；增设科目；会计处理举例会计处理举例 四、四、融资租赁出租方的主要会计处理融资租赁出租方的主要会计处理：我国有关规：我国有关规定；增设科目；定；增设科目；租赁内含利率的计算；会计处理举例租赁内含利率的计算；会计处理举例 五、售后租回交易五、售

2、后租回交易会计会计：含义、：含义、会计处理原则及举会计处理原则及举例例 六、六、租赁在会计报表中的列示租赁在会计报表中的列示2 第第五五章章 租赁会计租赁会计（参见（参见新准则新准则第第2121号号租赁）租赁） 第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 一、租赁的一、租赁的含义含义：租赁，是指在约定期间内，出租：租赁，是指在约定期间内，出租人将资产使用权让与承租人，并获取租金的行为过程。人将资产使用权让与承租人，并获取租金的行为过程。 租赁的主要特征：租赁的主要特征： 1、转移资产的使用权，而非所有权；、转移资产的使用权，而非所有权； 2、有偿转让以支付租金为代价。、有偿转让以支付租金为代价。

3、3 二、租赁的二、租赁的相关概念：相关概念： 1 1、租赁期租赁期：租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。：租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。 2 2、租赁开始日租赁开始日：租赁协议日与租赁各方就主要租：租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺中的较早者。在该日应当：将租赁赁条款作出承诺中的较早者。在该日应当：将租赁认定认定为融资租赁或经营租赁。为融资租赁或经营租赁。 3 3、租赁期开始日租赁期开始日：承租人有权行使其使用租赁资：承租人有权行使其使用租赁资产权利的开始日，表明租赁行为的开始。在该日，承租产权利的开始日，表明租赁行为的开始。在该日，承租人应当对人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确

4、认融资费用租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行进行初始确认初始确认；出租人应当对；出租人应当对应收融资租赁款、未担保应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益余值和未实现融资收益进行进行初始确认初始确认。 4 4、初始直接费用初始直接费用：承租人或出租人在租赁谈：承租人或出租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可直接归属判和签订租赁合同过程中发生的，可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等等。师费、差旅费、谈判费等等。 5、担保余值担保余值：就：就承租人而言承租人而言，是指由承租人，是指由承租人或与其有关的第三

5、方担保的资产余值；就或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租出租人而言人而言，是指就承租人而言的担保余值，是指就承租人而言的担保余值加上加上独独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。 6、未担保余值未担保余值：租赁资产余值中：租赁资产余值中扣除扣除就出租就出租人而言的担保余值以后的资产余值。人而言的担保余值以后的资产余值。 （资产余值资产余值：在租赁开始日估计的租赁期届：在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值）满时租赁资产的公允价值）5例如例如：租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给某：租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给某企业

6、。假定融资租出的设备的租赁到期后余值是企业。假定融资租出的设备的租赁到期后余值是100万万元，分为担保余值和未担保余值。假定担保余值是元，分为担保余值和未担保余值。假定担保余值是80万元，其中与承租人及其有关的第三方的担保余值是万元，其中与承租人及其有关的第三方的担保余值是70万，与承租人无关的第三方的担保余值（担保公司万，与承租人无关的第三方的担保余值（担保公司担保的余值）是担保的余值）是10万元；未担保余值是万元；未担保余值是20万元。万元。67、最低租赁付款额最低租赁付款额 ：在租赁期内，承租人应支：在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有付或可能被要求支付的各种款

7、项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。的第三方担保的资产余值。 如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，如果租赁合同没有规定优惠购买选择权，最低租赁付款额一般包括：最低租赁付款额一般包括： （1）租赁期内承）租赁期内承租人每期支付的租金（最低租金付款额）；租人每期支付的租金（最低租金付款额）；（2）租赁期满时，由承租人或与其有关的第）租赁期满时，由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；（三方担保的资产余值；（3）租赁期满时，承）租赁期满时，承租人未能续租或展期而造成的任何应由承租人租人未能续租或展期而造成的任何应由承

8、租人支付的款项。支付的款项。 7 如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人如果租赁合同规定有优惠购买选择权，则承租人在租赁期内应支付或可能被在租赁期内应支付或可能被 要求支付的各种款项包括要求支付的各种款项包括：(1)自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止，即自租赁开始日起至优惠购买选择权行使之日止，即整个租赁期内每期的租金；整个租赁期内每期的租金；(2)行使优惠购买选择权而行使优惠购买选择权而支付的任何款项。支付的任何款项。 总结：总结： 租赁合同没有规定优惠购买选择权时：租赁合同没有规定优惠购买选择权时： 最低租赁付款额各期租金之和承租人或与其有最低租赁付款额各期租金之和承租人或与其有

9、关的第三方担保的资产余值关的第三方担保的资产余值 租赁合同规定有优惠购买选择权时：租赁合同规定有优惠购买选择权时： 最低租赁付款额各期租金之和承租人行使优惠最低租赁付款额各期租金之和承租人行使优惠购买选择权而支付的款项购买选择权而支付的款项8 【单选题】甲企业采用融资租赁方式租入设备【单选题】甲企业采用融资租赁方式租入设备一台。租赁合同主要内容：（一台。租赁合同主要内容：（1）该设备租赁）该设备租赁期为期为5年，每年支付租金年，每年支付租金5万元；（万元；（2）或有租）或有租金金4万元；（万元；（3）履约成本）履约成本3万元；（万元；（4）承租人）承租人有关的第三方担保的资产余值有关的第三方担

10、保的资产余值2万元。甲企业万元。甲企业该设备的最低租赁付款额为（）。该设备的最低租赁付款额为（）。A.25万元万元B.27万元万元C.32万元万元D.34万元万元98 8、最低租赁付款额的最低租赁付款额的现值现值：按一定的折现率将最低租：按一定的折现率将最低租赁付款额折算的现值。赁付款额折算的现值。 计算最低租赁付款额现值的折现率的选择顺序为：计算最低租赁付款额现值的折现率的选择顺序为：第一，第一，出租人的租赁内含利率出租人的租赁内含利率；第二，；第二，租赁合同规定的租赁合同规定的利率利率；第三，；第三，同期银行贷款利率同期银行贷款利率。9 9、或有租金或有租金：金额不固定，以时间长短以外的其

11、他因素（如：金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量、销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算、由销售量、销售百分比、使用量、物价指数等）为依据计算、由承租人向出租人支付的租金。承租人向出租人支付的租金。 1010、履约成本履约成本：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用：在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询费、技术服务费、人员培训费、维修成本，如技术咨询费、技术服务费、人员培训费、维修费、保险费等。费、保险费等。10 1111、最低租赁收款额最低租赁收款额：最低租赁付款额加上独立于承租人：最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。和出租人的第三方

12、对出租人担保的资产余值。 最低租赁收款额最低租赁付款额无关第三方最低租赁收款额最低租赁付款额无关第三方对出租人担保的资产余值对出租人担保的资产余值1212、最低租赁收款额的最低租赁收款额的现值现值：按一定的折现率将最低租赁：按一定的折现率将最低租赁收款额折算的现值。收款额折算的现值。 计算最低租赁收款额现值的折现率就是计算最低租赁收款额现值的折现率就是出租人的租赁出租人的租赁内含利率内含利率。 11 【单选题单选题】A A租赁公司将一台大型设备以融资租赁租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给方式租赁给B B企业。双方签订合同，该设备租赁期企业。双方签订合同，该设备租赁期4 4年，年，租赁期

13、届满租赁期届满B B企业归还给企业归还给A A公司设备。每公司设备。每6 6个月月末支付个月月末支付租金租金525525万元，万元，B B企业担保的资产余值为企业担保的资产余值为300300万元，万元，B B企企业的母公司担保的资产余值为业的母公司担保的资产余值为450450万元，另外担保公司万元，另外担保公司担保金额为担保金额为450450万元，未担保余值为万元，未担保余值为150150万元。则最低万元。则最低租赁收款额为（）万元。租赁收款额为（）万元。A.5 400A.5 400B.4 960B.4 960C.4 210C.4 210D.5 560D.5 560 12 13.13.租赁内含

14、利率租赁内含利率:在租赁开始日，使最低租赁收在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。折现率。使下面等式成立的利率使下面等式成立的利率最低租赁收最低租赁收款额的现值款额的现值未担保余未担保余值的现值值的现值租赁资产租赁资产公允价值公允价值初始直初始直接费用接费用+=13 14.14.租赁投资总额租赁投资总额：出租人应收的最低租赁收款出租人应收的最低租赁收款额与未担保余值之和。额与未担保余值之和。 15.15.租赁投资净额租赁投资净额：租赁投资总

15、额以租赁内涵利租赁投资总额以租赁内涵利率折算的现值。率折算的现值。 16.16.未实现融资收益：未实现融资收益：出租人的租赁投资总额与租出租人的租赁投资总额与租赁投资净额两者之差。赁投资净额两者之差。租赁投资总租赁投资总额额租赁投资净租赁投资净额额未实现融资未实现融资收益收益+=14 三、租赁的分类三、租赁的分类 分类时点分类时点租赁开始日租赁开始日 分类原则分类原则是否实质上转移了与租赁资产所有权是否实质上转移了与租赁资产所有权相关的风险与报酬相关的风险与报酬 根据租赁的目的及双方所担风险和报酬，根据租赁的目的及双方所担风险和报酬，租赁分为租赁分为： 1、 融资租赁融资租赁:与资产所有权有关

16、的全部风险和报与资产所有权有关的全部风险和报酬实质上已转移的租赁。其所有权最终可能转移，也酬实质上已转移的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。可能不转移。 2、经营租赁经营租赁:除融资租赁以外的其他租赁，即与资除融资租赁以外的其他租赁，即与资产所有权有关的全部风险和报酬实质上没有转移的租产所有权有关的全部风险和报酬实质上没有转移的租赁（所有权最终也不转移）。赁（所有权最终也不转移）。 15 我国对租赁我国对租赁分类的具体标准分类的具体标准 我国规定，满足以下我国规定，满足以下一条或数条一条或数条标准的租赁，应认标准的租赁，应认定为融资租赁定为融资租赁（如果下述标准如果下述标准一条也不能满

17、足一条也不能满足，应认，应认定为经营租赁定为经营租赁）：）： 1、在租赁期届满时，租赁资产的、在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移所有权转移给承给承租人。租人。 2、承租人、承租人有购买租赁资产的选择权有购买租赁资产的选择权，所订立的购，所订立的购价预计远低于（通常为低于价预计远低于（通常为低于25，含，含25，下同）行，下同）行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种优惠购买选择就可以合理地确定承租人将会行使这种优惠购买选择权。权。（公允价值，（公允价值，是指在公平交易中熟悉情况的双方自愿是指在公平交易中熟

18、悉情况的双方自愿交易的金额交易的金额）16 3、即使所有权不转移，但租赁期占、即使所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿租赁资产使用寿命命的大部分（通常为的大部分（通常为75以上，含以上，含75）。）。（租赁资产使用寿命，租赁资产使用寿命，是指是指租赁时租赁资产还可以使用租赁时租赁资产还可以使用的时间的时间） 注意：注意：如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用如果租赁资产是旧资产，在租赁前已使用年限超过资产自全新时起算可使用年限的年限超过资产自全新时起算可使用年限的75%75%以上时，以上时，则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的则这条判断标准不适用，不能使用这条标准确定租赁的分类。分

19、类。17 4、就承租人而言，租赁开始日，、就承租人而言，租赁开始日，最低租赁付最低租赁付款额的现值款额的现值几乎相当于（通常为几乎相当于（通常为90以上，含以上，含 90）租赁开始日租赁资产的公允价值；就出）租赁开始日租赁资产的公允价值；就出租人而言，租赁开始日租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 5、租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，、租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。只有承租人才能使用。18 第二节第二节 经营租赁的会计处理经营租赁的会计处理一、承租人的确认和计量

20、一、承租人的确认和计量承租人不必承租人不必将租入资产将租入资产作为自有资作为自有资产入账，从产入账，从而不涉及租而不涉及租入资产的相入资产的相关确认与计关确认与计量问题量问题原则原则初始直接费用初始直接费用履约成本履约成本租金、或有租金租金、或有租金激励措施激励措施19 例例5-1 资料：资料： 甲企业为满足生产需求，向乙企业租入一甲企业为满足生产需求，向乙企业租入一套办公设备，租赁期为套办公设备，租赁期为4 4月，租金总计月，租金总计50 00050 000元。乙企元。乙企业提供的激励措施是：允许甲企业使用该设备业提供的激励措施是：允许甲企业使用该设备5 5个月，个月，并从第并从第2 2个月

21、起每月支付租金。在租赁开始日，甲企业个月起每月支付租金。在租赁开始日，甲企业用银行存款支付用银行存款支付1 5001 500元调试费以及元调试费以及60 00060 000元押金。在元押金。在租赁期内，甲企业还为该租入设备支付了租赁期内，甲企业还为该租入设备支付了300300元的维修元的维修费。费。 要求：根据资料做甲企业的相关会计分录要求：根据资料做甲企业的相关会计分录20二、出租人的确认确认和计量二、出租人的确认确认和计量出租人仍应将租出租人仍应将租出资产作为自有出资产作为自有资产核算，从而资产核算，从而不涉及租出资产不涉及租出资产的终止确认问题的终止确认问题原则原则初始直接费用初始直接费

22、用租金、或有租金租金、或有租金对资产计提折旧对资产计提折旧激励措施激励措施21例例5 52 2 资料：资料： 甲企业为满足生产需求，向乙企业租入一甲企业为满足生产需求，向乙企业租入一套办公设备，租赁期为套办公设备，租赁期为4 4月，租金总计月，租金总计50 00050 000元。乙企元。乙企业提供的激励措施是：允许甲企业使用该设备业提供的激励措施是：允许甲企业使用该设备5 5个月，个月，并从第并从第2 2个月起每月支付租金。在租赁开始日，甲企业个月起每月支付租金。在租赁开始日，甲企业用银行存款支付用银行存款支付60 00060 000元押金给乙企业。假定乙企业元押金给乙企业。假定乙企业不是专营

23、租赁公司，其租出资产的账面原始价值为不是专营租赁公司，其租出资产的账面原始价值为240 240 000000元，全新时预计使用年限为元，全新时预计使用年限为8 8年，已使用年，已使用3 3年并按直年并按直线法计提折旧线法计提折旧90 00090 000元，净残值略。元，净残值略。 要求：根据资料做乙企业的相关会计分录要求：根据资料做乙企业的相关会计分录 22 第三节第三节 融资租赁融资租赁的会计处理的会计处理 一、我国对一、我国对融资租赁承租方融资租赁承租方会计处理的有关规定会计处理的有关规定 1 1、租赁期开始日，承租人应将、租赁期开始日，承租人应将租赁开始日租赁资产租赁开始日租赁资产公允价

24、值与最低租赁付款额的现值两者中公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者较低者作为作为租租入资产的入账价值入资产的入账价值，将，将最低租赁付款额最低租赁付款额作为作为长期应付款长期应付款的入账价值的入账价值，将两者的，将两者的差额差额作为作为未确认融资费用未确认融资费用。 承租人发生的初始直接费用，在实际发生时计入租承租人发生的初始直接费用，在实际发生时计入租入资产的价值。入资产的价值。 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 D=A*+B 未确认融资费用未确认融资费用 C=A-A* 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 最低租赁付款额最低租赁付款额 A

25、银行存款等银行存款等 初始直接费用初始直接费用 B注释：注释：A*=租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者23 【多选题】构成融资租入固定资产入账价值的【多选题】构成融资租入固定资产入账价值的内容包括（）。内容包括（）。A.各期租金现值合计各期租金现值合计B.承租人或与其有关的第三方担保的资产承租人或与其有关的第三方担保的资产余值余值C.承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用费、差旅费、印花税

26、等初始直接费用D.未担保余值未担保余值E.履约成本履约成本24 2 2、承租人在计算、承租人在计算最低租赁付款额的现值时，最低租赁付款额的现值时，折现率折现率的选择顺序为：第一，出租人的租赁内含利率；第二，的选择顺序为：第一，出租人的租赁内含利率；第二，租赁合同规定的利率；第三，同期银行贷款利率。租赁合同规定的利率；第三，同期银行贷款利率。 3 3、未确认融资费用未确认融资费用，在租赁期内各个期间，在租赁期内各个期间分摊分摊。分。分摊应当使用实际利率法。摊应当使用实际利率法。 本期确认的融资费用（本期确认的融资费用（“长期应付款长期应付款”科目期初科目期初余额余额“未确认融资费用未确认融资费用

27、”科目期初余额）科目期初余额） 分摊率分摊率 承租人承租人采用实际利率法对采用实际利率法对未确认融资费用分摊时，未确认融资费用分摊时，分摊率分摊率应根据租入资产入账价值的不同而确定应根据租入资产入账价值的不同而确定: : 25借：财务费用借：财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用u采用实际利率采用实际利率u实际利率的选择实际利率的选择 租赁内含利率租赁内含利率 合同规定利率合同规定利率 银行同期贷款利率银行同期贷款利率 重新计算的分摊率重新计算的分摊率 注意：注意：何时选用？何时选用？如何计算？如何计算？关于分摊率关于分摊率26 【单选题】承租人对融资租入的资产采用公允【单选题】承租人

28、对融资租入的资产采用公允价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所价值作为入账价值的，分摊未确认融资费用所采用的分摊率是（）。采用的分摊率是（）。A.银行同期贷款利率银行同期贷款利率B.租赁合同中规定的利率租赁合同中规定的利率C.出租人出租资产的无风险利率出租人出租资产的无风险利率D.使最低租赁付款额的现值与租赁资产公使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率允价值相等的折现率27 注注1 1：实际利率是：实际利率是指将资产或负债在预期存续期间或适指将资产或负债在预期存续期间或适用的更短期间内的用的更短期间内的未来现金流量未来现金流量，折现折现为该资产或负债当前为该资产或负债当前账面价

29、值账面价值所使用的利率。所使用的利率。 注注2 2：实际利率法是：实际利率法是指按照资产或负债（含一组资产或指按照资产或负债（含一组资产或负债）的实际利率计算其摊余金额及各期利息收入或利息费负债）的实际利率计算其摊余金额及各期利息收入或利息费用的方法。用的方法。 4 4、承租人应对租赁资产，采用与自有资产相一致的、承租人应对租赁资产，采用与自有资产相一致的折旧折旧政策。政策。 （1 1）如果能够合理确定租赁期届满时承租人会取得该租）如果能够合理确定租赁期届满时承租人会取得该租赁资产的所有权，则以租赁资产使用寿命作为折旧期间；赁资产的所有权，则以租赁资产使用寿命作为折旧期间； （2 2）如果不能

30、合理确定租赁期届满时承租人会取得该资）如果不能合理确定租赁期届满时承租人会取得该资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短产的所有权，则应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者作为折旧期间。者作为折旧期间。 5 5、承租人应将、承租人应将或有租金或有租金在实际发生时计入当期损益。在实际发生时计入当期损益。 6 6、履约成本履约成本通常应计入当期损益。通常应计入当期损益。287、租赁期届满时的处理、租赁期届满时的处理返还租赁资产返还租赁资产优惠续租优惠续租留购留购借：长期应付款借：长期应付款 相对于承租人而言的担保余值相对于承租人而言的担保余值 累计折旧累计折旧 融资租入资产累计已提

31、折旧融资租入资产累计已提折旧 贷：固定资产贷：固定资产 融资租入固定资产融资租入固定资产 借：营业外支出借：营业外支出 若未续租，支付的违约金若未续租，支付的违约金 贷：银行存款贷：银行存款 借：固定资产借：固定资产相关明细科目相关明细科目 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 29 二、增设科目：二、增设科目：“资产融资租入资产融资租入资产资产” “累计折旧租赁资产折旧累计折旧租赁资产折旧” “长期应付款应付融资租赁款（长期应付款应付融资租赁款（租金、租金、担保余值、优惠购买担保余值、优惠购买款款等等）” “未确认融资费用未确认融资费用” 三、三、融资租赁承租方融资租赁承

32、租方的主要会计处理的主要会计处理举例：举例： 30 例例5-3 20*6年年12月月31日，甲公司与专营租赁公司乙公司签署一日，甲公司与专营租赁公司乙公司签署一份设备租赁合同。份设备租赁合同。1、合同主要条款如下：、合同主要条款如下：（1）租赁标的物：某专用设备。）租赁标的物：某专用设备。（2）起租日：）起租日：20*6年年12月月31日。日。（3）租赁期：）租赁期：20*6年年12月月31日至日至20*9年年12月月31日，共日，共3年。年。（4）租金支付：）租金支付：20*7年、年、20*8年、年、20*9年每年的年每年的12月月31日支付租日支付租金金200 000元。元。（5）该设备租

33、赁期内的保险、维护等费用，均由承租人甲公司承）该设备租赁期内的保险、维护等费用，均由承租人甲公司承担。担。（6）该设备在）该设备在20*6年年12月月31日的公允价值是日的公允价值是560 000元。元。（7）租赁合同规定的年利率为）租赁合同规定的年利率为5%（等于乙公司租赁内涵利率）。（等于乙公司租赁内涵利率）。（8）该设备为全新设备，在乙公司的账面价值等于公允价值，预）该设备为全新设备，在乙公司的账面价值等于公允价值，预计使用年限为计使用年限为5年。年。（9）租赁期届满时，甲公司享有按）租赁期届满时，甲公司享有按1500元的优惠价购买该机器的元的优惠价购买该机器的选择权，估计租赁期届满时该

34、设备的公允价值为选择权，估计租赁期届满时该设备的公允价值为30 000元。元。（10）如果甲公司在）如果甲公司在20*8年和年和20*9年采用该专用设备生产年采用该专用设备生产A产品，产品，实现销售收入分别超过实现销售收入分别超过2 000 000元和元和3 000 000元，需要分别在当元，需要分别在当年年末向乙公司按超额销售收入的年年末向乙公司按超额销售收入的5%由乙公司支付经营分享收由乙公司支付经营分享收入。入。312.其他资料其他资料（1）甲公司发生的初始直接费用为）甲公司发生的初始直接费用为1104元，以银元，以银行存款支付。行存款支付。（2）甲公司在租赁期开始日能够合理确定租赁）甲

35、公司在租赁期开始日能够合理确定租赁期届满时将会行使优惠购买选择权，并于租赁期届满时将会行使优惠购买选择权，并于租赁期满时行使了优惠购买选择权；期满时行使了优惠购买选择权；（3）甲公司在）甲公司在20*8年和年和20*9年采用该专用设备年采用该专用设备生产生产A产品，实现销售收入分别为产品，实现销售收入分别为2 800 000元元和和4 000 000元。元。（4）甲公司对租入设备采用年限平均法计提折）甲公司对租入设备采用年限平均法计提折旧。旧。（5）甲公司）甲公司20*7年、年、 20*8年、年、 20*9年每年为该年每年为该租入设备用银行存款支付的保险费、维修费等租入设备用银行存款支付的保险

36、费、维修费等均为均为20 000元。元。根据以上资料，做甲公司相关会计分录。根据以上资料，做甲公司相关会计分录。32思考： 1、如果租赁开始日租赁资产的公允价值为、如果租赁开始日租赁资产的公允价值为540 000元，其他资料不变，应该怎么核算？元，其他资料不变，应该怎么核算？ 2、假如租赁协议规定租赁期满出租人要收回、假如租赁协议规定租赁期满出租人要收回租赁资产的使用权，没有承租人优惠购买选择租赁资产的使用权，没有承租人优惠购买选择权；另外，甲公司为租赁资产提供担保权；另外，甲公司为租赁资产提供担保1500元。元。其他资料不变。应该怎么核算？其他资料不变。应该怎么核算？33 练习练习1 1资料

37、资料 1 1、20002000年年1212月月1010日（租赁开始日）日（租赁开始日） ，京奥有限公司，京奥有限公司（以下简称（以下简称“京奥公司京奥公司” ” 、承租方）与西部开发租赁公、承租方）与西部开发租赁公司司（以下简称（以下简称“西部公司西部公司”、出租方）签订了一份租赁合同。、出租方）签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：合同主要条款如下： （1 1）租赁标的物：数控机床。）租赁标的物：数控机床。 （2 2）起租日（租赁期开始日）：租赁物运抵京奥公司）起租日（租赁期开始日）：租赁物运抵京奥公司生产车间之日（即生产车间之日（即20012001年年1 1月月1 1日）。日）。 （3 3

38、）租赁期：从起租日算起）租赁期：从起租日算起4848个月（即个月（即20012001年年1 1月月1 1日日20042004年年1212月月3131日）。日）。 （4 4）租金支付方式：自起租日起每）租金支付方式：自起租日起每6 6个月于月末支付个月于月末支付租金租金300000300000元。元。 （5 5）该机床的保险、维护等费用均由京奥公司负担，）该机床的保险、维护等费用均由京奥公司负担，估计每年约估计每年约2000020000元（履约成本）。元（履约成本）。34 （6 6）该机床）该机床20012001年年1 1月月1 1日的公允价值为日的公允价值为220220万万元。元。 （7 7）

39、租赁合同规定的利率为）租赁合同规定的利率为3.53.5（6 6个月利率）。个月利率）。 （8 8）该机床为全新机床，估计使用寿命为）该机床为全新机床，估计使用寿命为5 5年。年。 （9 9）20032003年和年和20042004年两年，京奥公司每年按该机床所生产年两年，京奥公司每年按该机床所生产的产品压缩机的年销售收入的的产品压缩机的年销售收入的1 1向西部公司支付经营分享向西部公司支付经营分享收入（或有租金）。收入（或有租金）。 2 2、京奥公司有关资料如下：、京奥公司有关资料如下： （1 1）京奥公司未发生初始直接费用。）京奥公司未发生初始直接费用。 （2 2）采用实际利率法分摊未确认融

40、资费用。）采用实际利率法分摊未确认融资费用。 （3 3）采用年限平均法计提折旧。）采用年限平均法计提折旧。 （4 4）20032003年、年、20042004年京奥公司分别实现压缩机销售收入年京奥公司分别实现压缩机销售收入100100万元和万元和120120万元。万元。 （5 5）20042004年年1212月月3131日，将该机床退还西部公司。日，将该机床退还西部公司。 （6 6）京奥公司无法知悉西部公司的租赁内含利率。）京奥公司无法知悉西部公司的租赁内含利率。35 解解京奥公司承租方京奥公司承租方的会计处理：的会计处理： （一）最初的会计处理：（一）最初的会计处理： 第一步，第一步，判断判

41、断租赁类型：由于：租赁类型：由于： 其一，本例中租赁期（其一，本例中租赁期（ 48 48个月）占租赁资产使用个月）占租赁资产使用寿命（寿命（5 5年）的年）的80807575，满足融资租赁的第，满足融资租赁的第3 3条标条标准；准； 其二，最低租赁付款额的现值为其二，最低租赁付款额的现值为20622002062200元（计算元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的过程见后）大于租赁资产公允价值的9090即即198198万万（220220万万9090）元，满足融资租赁的第）元，满足融资租赁的第4 4条标准。条标准。 因此，京奥公司将该项租赁认定为融资租赁。因此，京奥公司将该项租赁认定为融资租赁。

42、36 第二步，第二步，计算计算租赁期开始日最低租赁付款额的现租赁期开始日最低租赁付款额的现值，值，确定确定租赁资产的入账价值：租赁资产的入账价值： （1 1）本例中京奥公司不知道出租人的租赁内含利）本例中京奥公司不知道出租人的租赁内含利率，因此应选择租赁合同的利率率，因此应选择租赁合同的利率3.53.5（第二选择第二选择）作）作为最低租赁付款额的折现率。为最低租赁付款额的折现率。 （2 2）租赁资产的公允价值为）租赁资产的公允价值为220220万元。万元。 （3 3）最低租赁付款额每期租金）最低租赁付款额每期租金3030万元期数万元期数8 8承承租人或与其有关的第三方担保的资产余值租人或与其有

43、关的第三方担保的资产余值0 +0 +届满时由届满时由承租人支付的款项承租人支付的款项0 0240240万元。万元。 （4 4）长期应付款的入账价值为最低租赁付款额）长期应付款的入账价值为最低租赁付款额240240万万元。元。 （5 5）最低租赁付款额现值）最低租赁付款额现值3030万元年金现值系数万元年金现值系数（8 8期，期，3.53.5）3030万元万元6.87406.874020622002062200元元220220万元万元 （6 6）根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为）根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为20622002062200元元37 第三步，第三步，计算计算未确认融资费用：

44、未确认融资费用： 未确认融资费用未确认融资费用 最低租赁付款额租赁开始日最低租赁付款额租赁开始日租赁资产的入账价值租赁资产的入账价值24000002062200337800 第四步，租赁期开始日（第四步，租赁期开始日（ 2001年年1月月1日）取得数日）取得数控机床时的会计分录：控机床时的会计分录： 借：固定资产融资租入固定资产借：固定资产融资租入固定资产2062200 未确认融资费用未确认融资费用 337800 贷：长期应付款应付融资租赁款贷：长期应付款应付融资租赁款2400000 38 （二）支付租金及分摊未确认融资费用的账务处理（二）支付租金及分摊未确认融资费用的账务处理 1 1、确定未

45、确认融资费用分摊率。、确定未确认融资费用分摊率。 方法一方法一：由于此例租赁资产的入账价值：由于此例租赁资产的入账价值20622002062200元，是以合同规定利率元，是以合同规定利率3.53.5为折现率将最低租赁付为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租入资产的入账价值，因款额折现，且以该现值作为租入资产的入账价值，因此可以此可以直接直接将合同规定利率将合同规定利率3.53.5作为未确认融资费作为未确认融资费用分摊率。用分摊率。 方法二方法二：根据：根据“租赁期开始日最低租赁付款额的租赁期开始日最低租赁付款额的现值租赁期开始日租赁资产的入账价值的原理，现值租赁期开始日租赁资产的入账价

46、值的原理，采用采用“试误法试误法”等等，可求得未确认融资费用分摊率，可求得未确认融资费用分摊率为为3.53.5。（计算过程略）。（计算过程略） 2 2、租赁期内采用实际利率法、租赁期内采用实际利率法( (实际利率为实际利率为3.53.5) )分摊未确认融资费用（见下表）。分摊未确认融资费用（见下表）。39日期日期支付租金支付租金 确认融资费用确认融资费用应付本金减少额应付本金减少额应付本金余额应付本金余额上期上期3.5期末期期末期初初01.1.1206220001.6.3030万万72177227823183437701.12.3130万万64203.20235796.801598580.20

47、02.6.3030万万55950.31244049.691354530.5102.12.3130万万47408.57252591.431101939.0803.6.3030万万38567.87261432.13840506.9503.12.3130万万29417.74270582.26569924.6904.6.3030万万19947.36280052.64289872.0504.12.3130万万10127.95调整调整289872.050合计合计240万万3378002062200 租金支付和未确认融资费用分摊表（实际利率法）单位：元租金支付和未确认融资费用分摊表（实际利率法）单位：元尾数

48、调整：尾数调整：10127.95300000289872.0540 3、会计分录、会计分录 （1）2001年年6月月30日，支付第一期租金，日，支付第一期租金， 借：长期应付款应付融资租赁款（租金）借：长期应付款应付融资租赁款（租金） 30万万 贷：银行存款贷：银行存款 30万万 2001年年1月月6月，每月末确认融资费用时，月，每月末确认融资费用时， 借：财务费用（借：财务费用（721776）12029.5 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 12029.5 （2）2001年年12月月31日，支付第二期租金，日，支付第二期租金， 借：长期应付款应付融资租赁款（租金）借：长期应付款应付融资租

49、赁款（租金） 30万万 贷：银行存款贷：银行存款 30万万 2001年年7月月12月，每月末确认融资费用时，月，每月末确认融资费用时， 借：财务费用（借：财务费用（64203.20 64203.20 6 6）10700.5310700.53 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 10700.5310700.53 注：以下各期会计分录。注：以下各期会计分录。41 （三）计提租赁资产折旧的会计处理：（三）计提租赁资产折旧的会计处理： 第一步，融资租入固定资产折旧的计算：第一步，融资租入固定资产折旧的计算： 由于京奥公司无法合理确定在租赁期届满时能够取得租赁由于京奥公司无法合理确定在租赁期届满时能够

50、取得租赁资产的所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者资产的所有权，因此，应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中的中的较短较短的期间内计提折旧。本例中，租赁期为的期间内计提折旧。本例中，租赁期为4年，租赁资年，租赁资产使用寿命为产使用寿命为5年，因此应按租赁期计提折旧。同时，根据年，因此应按租赁期计提折旧。同时，根据“当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧”这一规定，本租赁合同应按这一规定，本租赁合同应按47个月计提折旧，即个月计提折旧，即2001年应按年应按11个月计提折旧，其他个月计提折旧，其他3年分别按年分别按12个月计

51、提折旧。个月计提折旧。 月折旧额月折旧额=206220047=43876.6 第二步，会计分录：第二步，会计分录： 2001年年2月月28日，计提本月折旧，日，计提本月折旧， 借：制造费用折旧费借：制造费用折旧费 43876.6 贷：累计折旧租赁资产折旧贷：累计折旧租赁资产折旧 43876.6 2002年年3月月2004年年12月计提折旧的会计分录，同上。月计提折旧的会计分录，同上。（ 2004年年12月的金额可作尾数调整）。月的金额可作尾数调整）。42 （四）履约成本的会计处理：（四）履约成本的会计处理： 2001年年12月月31日，支付该机床的保险费、维护费，日，支付该机床的保险费、维护费

52、， 借：制造费用借：制造费用20000 贷：银行存款贷：银行存款20000 2002年年2004年履约成本的会计分录，同上。年履约成本的会计分录，同上。 （五）或有租金的会计处理：（五）或有租金的会计处理： 2003年年12月月31日，根据合同规定应向西部公司支付经营分日，根据合同规定应向西部公司支付经营分享收入享收入1万元（万元（100万元万元1%），）， 借：销售费用借：销售费用 10000 贷：其他应付款西部公司贷：其他应付款西部公司 10000 2004年年12月月31日，根据合同规定应向西部公司支付经营分日，根据合同规定应向西部公司支付经营分享收入享收入1.2万元（万元（120万元万

53、元1%），）， 借：销售费用借：销售费用 12000 贷：其他应付款西部公司贷：其他应付款西部公司 1200043 （六）租赁期届满时的会计处理（六）租赁期届满时的会计处理 2004 2004年年1212月月3131日，将该机床退还西部公司（本例日，将该机床退还西部公司（本例不存在担保余值和未担保余值）不存在担保余值和未担保余值） 借：累计折旧租赁资产折旧借：累计折旧租赁资产折旧 2062200 2062200 贷：固定资产融资租入固定资产贷：固定资产融资租入固定资产20622002062200 （七）财务报告中的列示与披露（略）。（七）财务报告中的列示与披露（略）。44 第四节第四节 融资租

54、赁出租方融资租赁出租方的主要会计处理的主要会计处理 一、一、我国对我国对融资租赁融资租赁出出租方租方会计处理的会计处理的有关规定有关规定 1 1、出租人应在租赁期开始日，将、出租人应在租赁期开始日，将最低租赁收款额最低租赁收款额与初始直接费用之和与初始直接费用之和作为作为应收融资租赁款的入账价值应收融资租赁款的入账价值，同时同时记录记录未担保余值未担保余值；将；将最低租赁收款额、初始直接最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和费用及未担保余值之和与与其现值之和其现值之和的的差额差额记录为记录为未未实现融资收益实现融资收益。 出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产，出租人在租赁期开始日

55、按照上述规定转出租赁资产，租赁资产公允价值与其账面价值如有租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入差额，应当计入当期损益当期损益。 45 【单选题】乙公司【单选题】乙公司2006年年1月月10日采用融资日采用融资租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：租赁方式出租一台大型设备。租赁合同规定：（1）该设备租赁期为）该设备租赁期为6年，每年支付租金年，每年支付租金8万万元；（元；（2）或有租金为）或有租金为4万元；（万元；（3）履约成本）履约成本为为5万元；（万元；（4）承租人提供的租赁资产担保余）承租人提供的租赁资产担保余值为值为7万元；（万元；（5）与承租人和乙公司均无关联）与承租人和乙

56、公司均无关联关系的第三方提供的租赁资产担保余值为关系的第三方提供的租赁资产担保余值为3万万元。乙公司元。乙公司2006年年1月月10日对该租出大型设备日对该租出大型设备确认的应收融资租赁款为（）。确认的应收融资租赁款为（）。A.51万元万元B.55万元万元C.58万元万元D.67万元万元46 借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款 按最低租赁收款额按最低租赁收款额 A 未担保余值未担保余值 资产余值资产余值-担保余值担保余值 B 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 租出资产的账面价值租出资产的账面价值 C 营业外收入等营业外收入等* 租出资产的转让利得租出资产的转让利得 D 银

57、行存款等银行存款等 支付的初始直接费用支付的初始直接费用 E 未实现融资收益未实现融资收益 差额差额 F=（A+B）-（C+D+E） 注释：注释：*租出资产的转让损失借记租出资产的转让损失借记“营业外支出营业外支出”等科目等科目47 2 2、未实现融资收益未实现融资收益应当在租赁期内各个期间应当在租赁期内各个期间分配分配。分。分配未实现融资收益，应当配未实现融资收益，应当采用实际利率法采用实际利率法。 出出租人租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将租赁内含利率租赁内含利率作为未实现融资收益的分配率。作为未实现融资收益的分配率。 借：未实现融资收

58、益借：未实现融资收益 贷：租赁收入贷：租赁收入 3 3、对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分，、对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分，也应当合理计提坏账准备。也应当合理计提坏账准备。 4 4、出、出租人租人应将或有租金在实际发生时确认为当期收入。应将或有租金在实际发生时确认为当期收入。 48 5 5、租赁期届满时的处理租赁期届满时的处理 收回租赁资产收回租赁资产 承租人续租承租人续租 承租人留购承租人留购 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款 若存在担保余值若存在担保余值 未担保余值未担保余值 若存在未担保余值若存在未担保余值 借：银行存款借：银行存款

59、 贷：长期应收款贷：长期应收款 应收的留购款应收的留购款 借：营业外支出借：营业外支出 贷：未担保余值贷：未担保余值 49二、增设科目：二、增设科目：“ “ 融资租赁资产融资租赁资产” “长期应收款长期应收款应收融资租赁款（租金、应收融资租赁款（租金、担保余值等）担保余值等）” “未实现融资收益未实现融资收益” ” “未担保余值未担保余值” “租赁租赁收入收入”等等50 三、（出租人）租赁内含利率的计算三、（出租人）租赁内含利率的计算 1 1、（出租人）、（出租人）租赁内含利率租赁内含利率的的含义含义：在租赁开始：在租赁开始日，使日，使最低租赁收款额的现值最低租赁收款额的现值与与未担保余值的现

60、值之未担保余值的现值之和和等于等于租赁资产公允价值租赁资产公允价值与与出租人的初始直接费用之出租人的初始直接费用之和和的的折现率折现率。 租赁内含利率的租赁内含利率的实质实质：按复利计算的出租人租赁投：按复利计算的出租人租赁投资的实际收益率，即复利情况下资的实际收益率，即复利情况下租赁利益流入现值租赁利益流入现值等等于于复利情况下复利情况下租赁利益流出现值租赁利益流出现值时的时的折现率折现率。 51 2、租赁内含利率计算、租赁内含利率计算举例举例 例例54资料资料某租赁协议的有关资料如下：某租赁协议的有关资料如下： 租赁资产公允价值租赁资产公允价值 80万元万元 预计使用寿命预计使用寿命 6年