三大清算第一部分筹建和预售

政策实务筹划房地产企业三大清算项目实务操作及风险规划课程简介

本课程以房地产企业清盘后期三大主体清算项目为核心，从实务应用角度出发以风险识别为主线，对开发企业三大清算项目中每一个项目，分别从常见问题、基本规定、具体应用及风险规划和税收筹划三个方面展开。可针对房地产三大项目相关税种知识零基础学员学起，做到对税收基础知识能灵活应用于财务工作实践并达到融汇贯通目的，化解项目不同阶段所得税汇算清缴、企业所得税的清算、企业注销清算分配和土地增值税项目清算风险，培养用税政法制思维方式解决实践工作中对各类财税疑难问题的处理能力。房地产行业征管中存在的主要问题

1、将企业所得税的预缴和汇算清缴混同。很多房地产企业财务人员对企业所得税的预缴和年终汇算清缴的税法要求认识不清。日常税收征管中按收入（含预售收入）和当地主管税务机关要求的应税所得率预缴企业所得税。年终汇算清缴时不按企业所得税政策规定和国税发[2009]31号文件要求进行，错误地认为企业已按主管税务机关要求按收入已核定并预缴税款后就不用再汇算清缴了。但税收纳税申报和汇算清缴其错误责任主体是纳税人，税务机关是税收政策宣传和服务主体。这种认识上的错误，为以后税务机关对企业进行税务稽查、纳税评估和税收执法检查带来巨大税收违法风险隐患。房地产行业征管中存在的主要问题2、对房地产项目产品完工年度所得税汇算的特殊规定不了解。房地产企业所得税汇算清缴应按项目进行，不同项目有达到国税发[2009]31号规定的项目产品完工条件的，必须及时结算该项目实际毛利率，并调整该项目以前纳税年度按计税毛利率计算出的预计毛利额与本项目实际毛利额之差，将两部分毛利额汇总后与该企业其它项目所得相加。最后按税法规定进行纳税调整，计算出该企业所有项目实际应纳税所得额和应纳税额，减去当年预缴税额后计算出本年度应补退税额。由于对国家有关房地产行业所得税汇算清缴特殊规定不了解，项目产品已达完工条件，却不按国家税法规定调整纳税，错误地计算纳税带来税收违法风险。房地产行业征管中存在的主要问题3、对企业所得税清算政策和税后净利润分配政策不了解，产生巨大纳税隐患。房地产项目进入清盘后期，由于经营环节高利润会产生大量累计税后净利润。很多开发企业财务人员不了解这部分经营累计净所得在企业注销清算分配环节，需按清算所得税政策规定计算清算企业所得税。对企业清算后累计净所得分回，投资者需缴的股权转让所得和股息红利所得政策更是不了解，给开发企业和开发企业投资者带来纳税风险。4、对房地产企业土地增值税不了解，带来清算补税的巨大缺口。日常征管中按收入和当地主管地税机关规定的预征率缴纳土地增值税后，错误地认为其已完成项目土地增值税纳税义务。却不知道项目达到清算条件需按国家有关土地增值税政策规定进行项目清算。由于缺少房地产行业财务成本预算知识和对土地增值税项目清算政策要求不了解，带来清盘后期土地增值税补缴的巨大纳税缺口风险。目录1、企业所得税汇算清缴概述2、开办期间所得税汇算清缴3、预售期间所得税汇算清缴4、销售期间所得税汇算清缴5、清算和注销分配期间所得税处理6、土地增值税基础知识7、土地增值税清算基本规定8、土地增值税清算具体应用9、土地增值税清算检查应对10、土地增值税清算实例解析第一篇企业所得税汇算第一章企业所得税汇算清缴概述汇算清缴概述一、什么是汇算清缴？指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税规定，自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税数额，确定该纳税年度应补或应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。(国税发[2009]79号

2009-04-16)提示：它是所得税管理关键环节，是对全年所得税征收管理工作的总结，是对企业所得税法贯彻落实情况的全面检验。是对所得税一次全面、完整、系统的计算和缴纳过程。汇算清缴概述二、

汇算清缴主体为法人类企业，应以工商机关执照判断。特殊汇算主体----合伙企业先分后税原则

汇算清缴概述汇算清缴概述三、汇算清缴范围即哪些企业需汇算清缴?1.在年度内从事生产、经营（包括试生产、试经营）查帐征收纳税人；2.在年度中间终止经营活动的查帐征收纳税人，无论是否在减免税期间，也无论盈利或亏损，均应进行所得税汇算清缴；3.定额征收企业所得税的纳税人，不进行汇算清缴，定率征收的应进行汇算清缴。（国税发[2009]79号第3条）四、汇算清缴时间。1.年度内从事生产、经营的：年度终了之日起5个月内。

2.年度中间发生解散、破产等终止经营，需所得税清算的：清算前应报告主管税务机关，自实际经营终止之日起60日内。3.其他应依法终止纳税的：自停止生产、经营之日起60日内。汇算清缴概述五、汇算清缴应报送哪些资料?1.企业所得税年度纳税申报表及其附表;2.财务报表；3.备案事项相关资料；4.总分机构基本情况、分支机构征税方式、分支机构预缴税款情况。5.委托中介机构代理纳税申报的，应出具代理合同，并附送中介机构出具的包括纳税调整的项目、原因、依据、计算过程、调整金额等内容的报告;6.涉及关联方往来同时报送《企业年度关联业务往来报告表》；7.非金融企业向非金融企业借款，在首次支付利息并进行税前扣除年度纳税申报时，向主管税务机关报送金融企业同期同类贷款利率情况说明。汇算清缴概述六、哪些企业需鉴证报告?1.企业资产损失。2.房地产开发企业年度纳税申报。

房地产企业开发产品完工后，在进行年度纳税申报时，附送中介机构对该项开发产品实际销售收入毛利额与预售收入毛利额之间差异情况的鉴证报告。3.当年弥补亏损的纳税人。4.其他情况（连续两年亏损、零申报）。提示：各地对需鉴证事项具体规定不同，应以当地主管税务机关规定为准。汇算清缴概述七、税务机关对申报资料重点审核哪些方面?1、纳税申报表及其附表与财务报表有关项目数字是否相符，各项目之间的逻辑关系是否对应，计算是否正确。

2、是否按规定弥补以前年度亏损额和结转以后年度待弥补的亏损额。

3、是否符合税收优惠条件、优惠的确认和申请是否符合规定程序。4、税前扣除的财产损失是否真实、是否符合规定程序。5、有无预缴所得税的完税凭证，完税凭证上填列的预缴数额是否真实。6、企业所得税和其他各税种之间的数据是否相符、逻辑关系是否吻合。汇算清缴概述八、纳税人的三项权利：延期申报、延期纳税的适用及申报错误应如何处理？

1.延期申报条件：主管税务机关

纳税人因不可抗力，不能在汇算清缴期内办理企业所得税年度纳税申报或备齐企业所得税年度纳税申报资料的。2.延期纳税条件：省级税务机关

纳税人因有特殊困难，不能在汇算清缴期内补缴企业所得税款的。

3.申报错误处理：主管税务机关

纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。汇算清缴概述九、汇缴申报前需完成的重要事项:下列事项应在汇算清缴申报前完成，未按规定办理的，将不能享受相应税收政策：1、特殊性重组业务备案；2、资产损失扣除申报（专项申报应逐笔报送、先行报送；清单申报按会计科目归类汇总）；3、享受税收优惠备案事项（享受各类优惠，均应备案，未经备案不得填报减免税）。汇算清缴概述十、预缴与汇算清缴的关系:1.为确保税款足额及时入库，各级税务机关对纳入当地重点税源管理企业，原则上应按实际利润额预缴方法征企业所得税。

2.原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款（预缴数+汇算清缴数）应不少于70%。(国税函[2009]34)

提示：纳税人季度多缴税款的，应当退税，但征得纳税人同意后，也可抵税。汇算清缴概述

3、预缴时的合法凭据问题企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算；但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。

(总局2011年第34号公告)

教师提示：

（1）季度申报时，只要符合会计准则规定，即使没取得发票，也可申报扣除（预缴不少于70%限额）；（2）如在年度申报前实际取得发票，不需进行纳税调整，不考虑发票粘贴在哪个年度；（3）如在年度申报后才取得发票，一般情况下在实际取得年度申报扣除，但以前年度享受优惠税率的除外。汇算清缴概述十一、汇算清缴会计处理:企业所得税汇算清缴结束后：

补缴税额通过“以前年度损益调整”科目核算。应补缴税额，分录如下：借：以前年度损益调整贷：应交税费----应交所得税

调整未分配利润

借：利润分配----未分配利润贷：以前年度损益调整如负数，代表企业多缴税额，做相反分录。(十二)汇算报表的三层体系及应用中华人民共和国企业所得税年度纳税(汇算)申报表（A类）

税款所属期间：

年

月

日至

年

月

日

纳税人名称:

纳税人识别号:□□□□□□□□□□□□□□□

金额单位：元（列至角分）类别行次项

目金

额利润总额计算1一、营业收入（填附表一）2减：营业成本（填附表二）3

营业税金及附加4

销售费用（填附表二）5

管理费用（填附表二）6

财务费用（填附表二）7

资产减值损失（允许录入）8加：公允价值变动收益（允许录入）9

投资收益（允许录入）10二、营业利润(1－2－3－4－5－6－7＋8＋9)11加：营业外收入（填附表一）12减：营业外支出（填附表二）13三、利润总额（10＋11－12）类别行次项

目金

额应纳税所得额计算14加：纳税调整增加额（填附表三）15减：纳税调整减少额（填附表三）16其中：不征税收入（填附表三）17

免税收入（填附表五）18

减计收入（填附表五）19

减、免税项目所得（填附表五）20

加计扣除（填附表五）21

抵扣应纳税所得额（填附表五）22加：境外应税所得弥补境内亏损（填附表六）23纳税调整后所得（13＋14－15＋22）24减：弥补以前年度亏损（填附表四）25应纳税所得额（23－24）类别行次项

目金

额应纳税额计算26税率（25%）27应纳所得税额（25×26）28减：减免所得税额（填附表五）29减：抵免所得税额（填附表五）30应纳税额（27－28－29）31加：境外所得应纳所得税额（填附表六）32减：境外所得抵免所得税额（填附表六）33实际应纳所得税额（30＋31－32）34减：本年累计实际已预缴的所得税额35其中：汇总纳税的总机构分摊预缴的税额36

汇总纳税的总机构财政调库预缴的税额37

汇总纳税的总机构所属分支机构分摊的预缴税额38

合并纳税（母子体制）成员企业就地预缴比例39

合并纳税企业就地预缴的所得税额40本年应补（退）的所得税额（33－34）附列资料41以前年度多缴的所得税额在本年抵减额42以前年度应缴未缴在本年入库所得税额(十二)汇算报表的三层体系及应用1、主附表主要逻辑关系及主表基本结构一、主要逻辑关系

主表与附表1、2、3、4、6表五个相应行次逻辑对应。（二层结构）

附表3与附表5、7、8、9、10、11表六个相应行次逻辑关系。（三层结构）二、主表的基本结构（一）表头项目税款所属期间、纳税人识别号、纳税人名称（二）表体项目（四部分）

1、利润总额的计算（1至13行）与准则下的利润表对应

2、应纳税所得额的计算（14行至25行）

3、应纳税额计算（26行至40行）

4、附列资料（41行42行）(十二)汇算报表的三层体系及应用2、主表计算程序：（1）会计利润+纳税调增－纳税调减+境外应税所得弥补境内亏损=纳税调整后所得（2）纳税调整后所得－弥补以前年度亏损=应纳税所得额（3）应纳税所得额×税率=应纳所得税额（4）应纳所得税额－减免所得税额－抵免所得税额=应纳税额（5）应纳税额+境外所得应纳所得税额－境外所得抵免所得税限额=实际应纳所得税额(十二)汇算报表的三层体系及应用3、汇算过程中的申报法理（1）在纳税问题上，会计服从税法。（2）在做账问题上，税法不改变会计处理。因此暂时性差异的调整非常重要，尤其要关注前期纳税调增，后期纳税调减问题。（3）税法不明确的，会计构成税法的组成体系。如：在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按企业所得税法规定计算。企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。(国税函[2010]148号)汇算清缴概述（十三）房地产所得税汇算清缴涉及主要文件(1)总局《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）(2)总局《关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发[2009]31号）(3)总局《关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》（国税函[2009]342号）(4)《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》（国税函[2010]201号）第二章开办期间的所得税汇算1财务和税法上如何划分筹建期间？

（1）对筹建期间划分，会计制度无明确规定。财务管理上，财工字［1995］223号第1条:中外合资、合作经营企业：自签订合同之日起至企业开始生产经营（包括试生产、试营业）为止期间为筹建期。外资企业：自我国有关部门批准成立之日起至开始生产经营（包括试生产、试营业）为止期间为筹建期。

会计上，《企业会计准则—应用指南》：开办费包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费及不计入固定资产成本的借款费用等内容。结合上述规定，内资企业财务上，应以实际有了生产、销售、提供劳务或其他经营行为之日为“开始生产、经营”之日即筹建期结束。开（筹）办期间的汇算2财务和税法上如何划分筹建期间？

（2）税法上企业筹建期间结束以什么为标志？总局目前尚无明文规定，应以各省级税务机关规定为准。辽宁参照文件：(辽地税发[2011]16号2011-3-9)以纳税人正式取得的工商营业执照上标明的设立日期为企业筹办期结束。3筹建期间发生的开办费如何进行会计处理？根据《企业会计准则——应用指南》附录（财会[2006]18号）中“管理费用”核算内容可知，开办费会计处理上不再作“长期待摊费用”或“递延资产”，而直接将其费用化，统一在“管理费用”科目核算，发生时直接计入“管理费用—开办费”。开（筹）办期间的汇算4筹建期间发生的开办费支出如何进行税前扣除？新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可在开始经营之日的当年一次性扣除，也可按新税法有关长期待摊费用处理规定处理（即自支出发生月份次月起，分期摊销，摊销年限不低于3年），但一经选定，不得改变。（国税函[2009]98号和企业所得税法实施条例第70条)税法方面，如何确认开始经营年度呢？

总局2010年9月7日答疑：房地产企业开始经营年度为开始计算损益的年度，不是营业执照日期也不是取得第一笔经营收入日期。开（筹）办期间的汇算5

筹建期间发生的业务招待费等三项费用如何处理？国税发[2006]31号第8条：新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可向后结转，按税收规定标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。但总局公告2011年第2号（2011-1-4发文）规定，此文件目前已全文废止。取代上述文件的是国税发[2009]31号，该文件出台后，对企业筹办期间发生筹办费支出中广告费、业务宣传费和业务招待费支出没作出相关规定，对此期间发生相关费用支出企业应如何处理呢？【法规】：企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。企业在筹建期间，发生的广告费和业务宣传费，可按实际发生额计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（总局公告2012年第15号）

开（筹）办期间的汇算按有关规定具体又指什么呢？总局对此无明文规定。但总局所得税司在“纳税人不可不知的所得税新政”文章中作出过相关说明，内容如下：企业在筹办期发生的包括业务招待费、广告费和业务宣传费等费用，属筹办费范畴，根据国税函[2009]98号规定，企业可选择经营开始年度一次性摊销或平均三年摊销。由于《实施条例》对上述费用在扣除时有限定性规定，企业生产经营开始后，其按国税函[2009]98号规定摊销的筹办费中的业务招待费、广告费和业务宣传费数额，加上当年度发生的业务招待费、广告费和业务宣传费之和，作为该年度业务招待费、广告费和业务宣传费总额，按《实施条例》有关规定计算扣除。开（筹）办期间的汇算【结论】：筹建期间发生的业务招待费支出在计算中应注意：

情况一、企业选择在经营开始年度一次性摊销筹办费的，应分段计算。首先计算筹建期间发生的税法允许列支的业务招待费即该期间实际发生额的60%。其次计算经营开始年度非筹建期间发生的税法允许列支的业务招待费，即经营开始年度非筹建期间发生额60%与收入5‰比较，计算出两者中较低者即税法允许列支数额。最后将两段计算的税法允许列支业务招待费数额相加，作为该年度税法允许列支总数额，差额部分作纳税调增处理。情况二、企业选择自支出发生次月起平均三年摊销筹办费的，摊销的业务招待费数额应与当年度发生的业务招待费之和的60%与当年收入5‰比较，以低者作为税法允许列支数额，差额部分作纳税调增处理。筹建期间发生的广告费和业务宣传费处理方法同上。开（筹）办期间的汇算6筹建期间企业所得税的亏损应如何处理？【相关法规】企业自开始生产经营年度，为开始计算企业损益年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期亏损，应按国税函[2009]98号第9条规定执行。（即企业可在开始经营之日的当年一次性扣除，也可自支出发生月份次月起，分期摊销，摊销年限不低于3年。）（国税函[2010]79号2010-02-22）【结论】企业筹办期间不计算为亏损年度，筹办费企业可选择在开始经营之日的当年一次性扣除，也可自支出发生月份次月起，平均三年摊销。开（筹）办期间的汇算开（筹）办期间的汇算

筹建期间以发起人名义取得发票，是否可在设立后企业作开办费扣除？

【法规】：1.《企业所得税法》第八条：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的成本费用可扣除。2.法释[2011]3号：发起人在企业筹建期间以自己名义对外签订合同的权利和义务由设立后企业承继。【结论】：开具给发起人发票可在企业设立后作开办费扣除。但设立后企业发生的成本费用须开给企业，而不能开给发起人。例1：某房地产企业2010年3月开始筹建，历时15个月，2010年3-12月、2011年1-5月筹建期分别发生开办费200万元、300万元，均无收入，2011年6月开始生产经营。要求：确认开始计算损益年度。分析：企业从事生产经营之前筹办活动期间发生的筹办费支出，不得计算为当期亏损。企业自开始生产经营年度，是开始计算损益年度。如筹办期结束和经营期开始两者处同一年度，应分别按有关规定确认筹办费摊销及经营年度开始。因此，该企业开始生产经营年度2011年6月起开始一次性或分期扣除开办费；若2011年度发生亏损，则税法确认亏损年度就是2011年度，而不是2010年度。开（筹）办期间的汇算例2：

某公司股东2011年5月1日签署协议筹办一加工企业，2011年9月开始建厂，同年11月取得法人营业执照，2012年9月1日部分厂房开始使用，进行试生产并销售产品，但仍有部分厂房在建，且已使用厂房与在建厂房是一个整体，属同一工程。2013年4月厂房全部建造完毕，正式开始生产销售。问：应如何划分该企业筹建期？如何计算期间发生的业务招待费、该如何税前扣除？开（筹）办期间的汇算财务上，根据财工字［1995］223号规定，股东协议成立该公司的合同签署之日（即2011年5月1日）为筹建期开始日，试生产并销售产品（

即2012年9月1日止）应为筹建期结束日。税法上，根据辽地税发[2011]16号规定，应以2011年11月取得法人营业执照上标明的设立日期作为企业筹建期结束日。企业计算发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按在此期间实际发生额60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。在此期间之外发生的业务招待费支出应按企业所得税法实施条例第43条执行（即企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入5‰计算扣除）。【结论】：非筹建期间没有销售（营业）收入年度，不得扣除业务招待费。开（筹）办期间的汇算例3：某房地产企业2010年3月筹建，历时15个月。2010年3-12月筹建期发生开办费200万元，其中业务招费10万元、广告宣传费30万元。2010年6月投资方因投入资本自行筹措款项支付利息8万元计入开办费。2011年1-5月筹建期发生开办费300万元，其中业务招待费20万元、广告宣传费40万元。2011年3月，购建固定资产支付设计费、部分材料费10万元计入开办费。期间均无收入，2011年6月开始生产经营。该企业选用开始经营之日当年一次性扣除开办费。要求：计算该企业2011年一次性扣除开办费金额。分析：（1）业务招待费支出可按实际发生额60%计入开办费，广告宣传费可按实际发生额计入开办费支出。（2）投资方因投入资本自行筹措款项支付利息8万元，不应计入开办费，应由出资方自行负担。（3）为购建固定资产支付设计费、部分材料费10万元应资本化，不应计入开办费。因此，该企业2011年一次性扣除开办费金额：200+300—（10+20）×（1—60%）

—8—10=470（万元）。开（筹）办期间的汇算第三章预售期间的所得税汇算预售期间的汇算清缴一、预售期间所得税预缴(一)基本规定：《企业所得税法》及其实施条例规定，企业所得税实行分月或分季预缴，企业应自月份或季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。提示：房地产企业销售未完工开发产品取得收入时或账面有实际利润额时，均应预缴企业所得税。（二）销售未完工开发产品取得收入时预缴政策。房地产企业销售方式包括现房销售、期房销售，当前房地产企业普遍采用期房销售方式。期房销售指房地产企业从取得商品房预售许可证起至取得房地产权证大产证止，将正在建设中商品房预先出售给购买人，并向购买人收取定金或房款行为。对现房销售处理，会计准则与税法规定一致；期房销售会计准则和税法规定有所不同，致使房地产企业预售业务会计和税务处理存在很大差异。预售期间的汇算清缴会计方面：根据《会计准则》规定收到期房房款时：房屋竣工并交付给购买方时：借：银行存款借：预收账款贷：预收账款贷：主营业务收入借：主营业务成本贷：开发产品税法方面：国税发[2009]31号第6条规定，企业正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》取得收入，应确认销售收入实现。因此，房地产企业通过签订《房地产预收合同》取得收入，从企业所得税角度，不再存在"预收账款"概念，只要签订《销售合同》、《预售合同》并收取款项，不管产品是否完工，全部确认销售未完工开发产品取得收入，负有企业所得税纳税义务。预售期间的汇算清缴国税发[2009]31号第9条规定，企业销售未完工开发产品取得收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。企业销售未完工开发产品计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：（1）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不低于15%。（2）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不低于10%。（3）开发项目位于其他地区的，不低于5%。（4）属经济适用房、限价房和危改房的，不低于3%。企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类，2014年版)税款所属期间：年月日至年月日纳税人识别号：□□□□□□□□□□□□□□□

纳税人名称:金额单位:人民币元(列至角分)行次项目本期金额累计金额1一、按照实际利润额预缴2营业收入3营业成本4利润总额5加：特定业务计算的应纳税所得额6减：不征税收入7免税收入8减征、免征应纳税所得额9弥补以前年度亏损10实际利润额（4行+5行-6行-7行-8行-9行）11税率(25%)12应纳所得税额13减：减免所得税额14其中：符合条件的小型微利企业减免所得税额15减：实际已预缴所得税额16减：特定业务预缴（征）所得税额17应补（退）所得税额（12行-13行-15行-16行）18减：以前年度多缴在本期抵缴所得税额19本月（季）实际应补（退）所得税额行次项

目本期金额累计金额20二、按上一纳税年度应纳税所得额平均额预缴21上一纳税年度应纳税所得额22本月（季）应纳税所得额（21行×1/4或1/12）23税率(25%)24本月（季）应纳所得税额（22行×23行）25减：符合条件的小型微利企业减免所得税额26本月（季）实际应纳所得税额（24行-25行）27三、按税务机关确定的其他方法预缴28本月（季）税务机关确定的预缴所得税额29总分机构纳税人30总机构总机构分摊所得税额（19行或26行或28行×总机构分摊预缴比例）31财政集中分配所得税额32分支机构分摊所得税额(19行或26行或28行×分支机构分摊比例）33其中：总机构独立生产经营部门应分摊所得税额34分支机构分配比例35分配所得税额预售期间的汇算清缴（三）预缴申报预售期间所得税预缴申报时注意问题：（总局公告2014年第28号2014-5-21）自2014年7月1日起执行。1、所得税预缴申报表A类第5行“特定业务计算的应纳税所得额”：从事房地产开发等特定业务纳税人，填按税收规定计算特定业务的应纳税所得额。房地产企业销售未完工开发产品取得预售收入，按税收规定预计计税毛利率计算的预计毛利额填入此行。即预售收入预缴申报时不许扣除税金及附加。2、所得税预缴申报表A类第9行“弥补以前年度亏损”：填按税收规定可在企业所得税前弥补以前年度尚未弥补亏损额。即预缴申报时可弥补以前年度符合税法规定尚未弥补亏损。提示：房地产企业应按不同项目确认完工。部分项目未完工其预售收入对应税金及附加无法在利润总额中扣减，只能到年末汇算清缴时扣除。根据总局公告2011年第64号规定，国税函[2008]299号第3条按预计利润率计算预计利润额填入利润总额中规定已作废。预售期间的汇算清缴3、所得税预缴申报表A类第14行“其中：符合条件小型微利企业减免所得税额”：填按税收规定符合条件小型微利企业可享受减免税：（1）上一纳税年度应纳税所得额低于10万元（含10万元）小型微利企业，预缴时累计实际利润额不超过10万元的，填本表第10行“实际利润额”与15%乘积。13行≤第12行。（2）上一纳税年度应纳税所得额低于10万元（含10万元）小型微利企业，预缴时累计实际利润额超过10万元但不超过30万元的，及上一纳税年度应纳税所得额超过10万元但不超过30万元小型微利企业，填本表第10行“实际利润额”与5%乘积。第13行≤第12行。预售期间的汇算清缴（四）案例（预缴）：某房地产企业2010年3月筹建，筹建期历时15个月，该企业2011年9月取得预售许可证，预售合同均由开发企业与购房者签订，合同预售面积2,000平方米、均价每平方米8,000元，企业会计处理：借记“银行存款”科目16,000万元，贷记"预收账款"科目16,000万元，账面利润亏损100万元，准予弥补以前年度亏损额300万元。该市规定销售未完工开发产品计税毛利率10%，土地增值税预征比例2%，城建税、教育费附加、地方教育附加的税（征收）率分别为7%、3%、2%。要求：计算该开发企业应预缴企业所得税。预售期间的汇算清缴案例分析：国税发[2009]31号第9条：企业销售未完工开发产品取得收入，应先按计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。总局公告2011年第64号：实行查账征收企业按月（季）度实际利润额预缴。实际利润额计算公式：实际利润额=利润总额+特定业务计算的应纳税所得额－不征税收入－免税收入－弥补以前年度亏损该开发企业实际利润额=－100+16,000×10%－300(以前亏损)=1,200（万元）应预缴企业所得税额：1200×25%=300（万元）。预售期间的汇算清缴

二、预售期间汇算清缴（一）预售收入如何缴企业所得税？1、企业销售未完工开发产品取得收入，先按计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。（国税发[2009]31号第九条）2、房地产企业如何确认收入实现呢？通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》取得收入，应确认销售收入实现。（国税发[2009]31号第六条）企业代有关部门和企业收取各种基金、费用和附加等如何确认？（1）凡纳入产品价内或由企业开发票的，应全部确认销售收入；（2）未纳入产品价内并由企业之外其他收取部门、单位开具发票的，可作代收代缴款项进行管理。（国税发[2009]31号第5条）提示：完工产品与未完工产品企业所得税征收方式不同。未完工产品按计税毛利率征收，完工产品按实际利润征收。预售期间的汇算清缴（二）广告费、业务宣传费问题。1、广告费与业务宣传费内容。（1）广告费，指同时符合以下条件费用：广告经工商部门批准专门机构发布；通过一定媒体传播；取得合法有效凭证。注意：制作、发布《广告法》禁止广告的支出，不属广告费。

（2）业务宣传费，指同时符合以下条件费用：以宣传本企业资产、劳务、服务为目的；以画册、光盘、适当实物为载体；取得合法有效凭证。注意：以业务宣传名义向非特定对象赠送礼品支出，不属业务宣传费。预售期间的汇算清缴2、广告费与业务宣传费入帐票据。支付给专业从事广告制作、发布单位费用，应取得广告业发票；支付给其他单位相当于广告性质费用视为业务宣传费，根据支付对象性质可分别取得工业、商业、服务业等行业发票，既可是增值税发票，也可是普通发票。如本期支付广告费属跨期费用，应先考虑属本期费用多少，再考虑属本期费用是否超标。3、广告费、业务宣传费扣除基本规定。企业发生符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业收入）15%部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（《企业所得税法实施条例》第44条）预售期间的汇算清缴4、广告费、业务宣传费扣除依据。企业所得税年度申报表《收入明细表》中，销售（营业）收入包括：主营业务收入、其他业务收入、视同销售收入，所以，广告费、业务宣传费扣除依据的“销售收入”应包括这三部分。预售收入也属收入一部分，因此，房地产企业也可把预售收入作广告费、业务宣传费计算基数。因预售收入最终要转销售收入，因此，二者不能同时作广告费、业务宣传费计算基数，即选择“预售收入法”就不能选择“实现收入法”。5、非广告性赞助支出处理。在计算应纳税所得额时，赞助支出不得扣除。(《企业所得税法》第10条)赞助支出，指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。(《企业所得税法实施条例》第54条)预售期间的汇算清缴6、劳动保护支出税前扣除

1.劳动保护支出应符合以下条件：（1）用品提供或配备对象为本企业任职或受雇员工；（2）用品具有劳动保护性质，因工作需要而发生；（3）数量上能满足工作需要即可；（4）以实物形式发生。企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时统一着装所发生工作服饰费用，可作企业合理支出给予税前扣除。（

总局2011年34号公告）预售期间的汇算清缴（三）预售环节业务招待费扣除。1、基本规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按发生额60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入5‰。（企业所得税法第43条)提示：预售期间发生业务招待费等三项费用应按《企业所得税法实施条例》第43条规定扣除。开始经营之前发生业务招待费按筹办期间业务招待费处理。2、问题：（1）国税发[2009]31号规定，销售未完工产品取得预售款应确认税收上收入，即根据计税毛利率计算计税毛利额，三项费用扣除基数是否也应根据税法上确认收入（即预售款）计算所得税税前扣除限额？答：国税发[2009]31号第6条：“企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》取得收入，应确认销售收入实现，”因此，只要符合税法收入确认条件，业务招待费、广告费和业务宣传费可按税法计税收入进行计算扣除。预售期间的汇算清缴

（2）房地产企业销售未完工开发产品预售收入可作业务招待费等三项费用计提基数，企业可否选择在会计确认销售收入时点作三项费用计提基数呢？答：国税发[2009]31号规定，销售未完工开发产品取得收入直接是税法上应税收入，可作三项费用计提基数。因此不能由企业自行选择按税法或会计确认收入作三项费用计提基数。

（3）查补收入能否作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数？（纳服司）答：查补收入可作为计提业务招待费、广告费和业务宣传费的基数。预售期间的汇算清缴（四）财务费用问题。1、统借统还借款费用。（1）营业税①对企业主管部门或企业集团中核心企业等单位向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算和非独立核算单位），并按支付给金融机构借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构利息，不征营业税。②统借方将资金分拨给下属单位，不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从事贷款业务性质，应对其向下属单位收取利息全额征营业税。（财税字[2000]7号）即标准范围内的不征营业税，但超标的全额征税。（2）企业所得税

企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款证明文件，可在使用借款企业间合理的分摊利息费用，使用借款企业分摊的合理利息准予税前扣除。（国税发[2009]31号）预售期间的汇算清缴提示：企业老板贷款后借给公司使用，不属统借统还，不适用财税字[2000]7号文件。应按财税[2008]121号执行即：企业实际支付给关联方利息支出，企业如能够按税法及其实施条例有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或该企业实际税负不高于境内关联方的，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例：非金融类企业2：1。即借款不能超过股本金2倍。2、向非金融机构及个人借款费用。（一）企业所得税政策非金融企业向非金融企业借款利息支出，不超过按金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分准予扣除。（《企业所得税法实施条例》第38条）即企业所得税条例对企业与企业之间借款利息支出做的规定。预售期间的汇算清缴（二）企业与个人之间借款利息支出如何处理呢？1.企业向股东或其他与企业有关联关系自然人借款的利息支出，应根据《企业所得税法》第46条（即企业从其关联方接受债权性投资与权益性投资比例超过规定标准发生利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。）及财税[2008]121号规定条件（即企业实际支付给关联方利息支出，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例其他企业2：1），计算企业所得税扣除额。提示：企业向股东或有关联自然人借款利息支出符合独立交易原则且不超金融标准的，借款额在股本金两倍内利息可税前扣除。2.企业向除第一条规定以外内部职工或其他人员借款利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按金融企业同期同类贷款利率计算数额部分，准予扣除。①企业与个人之间借贷是真实、合法、有效的，且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规行为；②企业与个人之间签订借款合同。（国税函[2009]777号）提示：以上是企业向非股东或非关联人借款利息税前扣除条件。预售期间的汇算清缴3.企业向个人借款在首次支付利息税前扣除时对支付利息有哪些要求？企业在按合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出合理性。“金融企业同期同类贷款利率情况说明”，应包括签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。该金融企业应为经政府有关部门批准成立的可从事贷款业务企业，包括银行、财务公司、信托公司等金融机构。“同期同类贷款利率”指在贷款期限、贷款金额、贷款担保及企业信誉等条件基本相同下，金融企业提供贷款利率。既可是金融企业公布的同期同类平均利率，也可是金融企业对某些企业提供的实际贷款利率。（总局公告2011年34号）利息支出借款用途生产经营活中发生的合理的不需资本化的借款费用，准予扣除。（区分资本化与费用化）为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应予以资本化，作为资本性支出计入有关资产成本，有关资产交付使用后发生的借款利息，可在发生当期扣除资金来源非金融企业向金融企业借款非金融企业向金融企业借款的利息支出可据实扣除。资金来源非金融企业向非金融企业借款无关联性不超过按金融企业同期同类贷款利率计算的数额部分可据实扣除，超过部分不许扣除。（利率制约）关联企业借款利率制约处理原则同上

本金制约接受关联方债权性投资与其权益性投资比例：金融企业，5：1；其他企业，2：1。能够证明相关交易活动符合独立交易原则的；或该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。

资金来源

自然人借款股东或关联自然人借款处理原则同关联企业内部职工或其他人员借款符合条件只受利率制约条件：1.借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；2.签订借款合同。预售期间的汇算清缴4.企业取得个人资产向金融机构抵押贷款，其贷款利息可否税前扣除？总局对此无明文规定，应以各省级税务机关规定为准。河北：河北省地税局2011年第1号公告2011-1-13对个人将自己的资产作抵押向金融机构贷款、企业使用（个人与企业之间必须有相关的协议）发生的利息，在确认该项贷款直接划入企业银行账户，利息支出由企业账户划出后，允许企业在计征所得税时扣除。辽宁：2012年度辽宁地税企业所得税若干政策问题公告：个人将自有房屋抵押给银行，取得贷款用于企业经营，企业支付利息给个人行为，属企业向个人借款，符合国税函[2009]777号规定条件的，企业支付利息可凭借款合同和个人所得税完税凭证税前扣除。预售期间的汇算清缴

“集团资金池管理”指集团母公司将下属项目公司资金统一汇集在一个资金池内，由集团母公司统一调度，并向缴存资金项目公司支付利息，向使用资金项目公司收取利息的资金管理活动。运行模式:一是通过集团内部结算中心运营，二是通过集团财务公司运营。1．结算中心管理资金池集团母公司设立结算中心是办理集团内部各成员现金收付和往来结算业务的专门机构，一般隶属财务部门，不具有法人资格，也不具备经营金融业务许可。1．结算中心管理资金池

涉税分析项目公司收“资金池”存款利息是否缴营业税？观点1：缴营业税国税函发[1995]156号：贷款指将资金贷与他人使用行为。不论金融机构还是其他单位，只要发生将资金贷与他人使用行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征营业税。集团结算中心不是金融机构，集团与各子公司之间是不同法律实体，“资金池”导致不同法人账户间资金转移，形成公司之间借贷。观点2：不缴营业税“资金池”是集团资金管理一种方式，它与一般公司之间借贷性质不同。“资金池”成员企业在集团公司监管下可自由支配各自在资金池内资金，其资金使用模式更像项目公司在银行存款，所以，“资金池”成员企业取得利息收入实质上与银行存款利息收入并无区别。目前，税法对“资金池”成员企业收取“资金池”存款利息是否缴营业税法无明确规定，实务中，税务机关从征税角度出发，大都倾向第一种观点，“资金池”成员企业收取“资金池”存款利息问题一旦被发现，企业面临缴纳补税、滞纳金和罚款较大可能性。预售期间的汇算清缴2．财务公司管理资金池财务公司是在集团下设立并为本集团成员企业提供发展配套金融服务的非银行金融机构。财务公司一般为集团内具有法人地位子公司，并事先取得经营金融业务许可。在运作中，财务公司同样采取收支两条线管理，操作层面比结算中心模式更自由和便捷。谁的钱入谁的账，用款自由，存款有息。财务公司属金融机构，“资金池”成员企业从财务公司取得存款利息，和在银行取得存款利息一样不需缴营业税预售期间的汇算清缴集团收取“资金池”借款利息是否缴营业税？无论结算中心模式，还是财务公司模式，只要成员企业从“资金池”借入资金，都属企业拆借行为，因此，集团母公司向成员企业收取“资金池”借（贷）款利息应缴营业税。《贷款通则》第61条规定：各级行政部门和企事业单位、供销合作社等合作经济组织、农村合作基金会和其他基金会，不得经营存贷款等金融业务。企业之间不得违反国家规定办理借贷或变相借贷融资业务。

结论：“资金池”结算中心管理模式下，集团母公司向成员企业放贷违反贷款通则，存在较大金融违法风险；财务公司由于具有独立法人地位和经营金融业务资格，向成员企业放贷符合贷款通则，不存在风险。预售期间的汇算清缴集团收取资金池借款利息能否在成员企业税前扣除？《企业所得税法实施条例》第38条规定：非金融企业向金融企业借款利息支出准予据实扣除。对非金融企业向非金融企业借款利息支出，不超过按金融企业同期同类贷款利率计算数额部分准予扣除。由于财务公司属非银行金融机构，成